Frotscher/Geurts, EStG § 17... / 3.3.5 Einschränkung bei entgeltlich erworbenen Anteilen
 

Rz. 304

Die Regelung für entgeltlich erworbene Anteile ist in Abs. 2 S. 6 Buchst. b (früher: S. 4 Buchst. b) enthalten. Danach ist ein Verlustabzug nicht möglich, soweit er aus Anteilen stammt, die nicht während der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung i. S. d. § 17 EStG gehört haben.

Entgeltlicher Erwerb liegt vor bei Erwerb durch Kauf, Tausch und bei Erwerb der Anteile gegen Einlage (Gründung, Kapitalerhöhung).

Zum Begriff der Fünf-Jahres-Frist und ihrer Berechnung vgl. Rz. 301.

Grundsätzlich müssen die Anteile also während der gesamten Zeitdauer von fünf Jahren eine Beteiligung in der nach § 17 EStG erforderlichen Höhe gebildet haben. Schädlich ist ein, wenn auch nur kurzfristiges Absinken unter die Grenze des § 17 Abs. 1 S. 1 EStG.

 

Rz. 305

Ob für die Beteiligungshöhe auf die für den jeweiligen Veranlagungszeitraum geltende Grenze abzustellen ist (veranlagungszeitraumbezogene Betrachtung) oder auf die im Zeitpunkt des Entstehens des Veräußerungsverlusts bestehende Wesentlichkeitsgrenze, ist nach der alten und der neuen Fassung des § 17 Abs. 2 S. 4 bzw. S. 6 EStG unterschiedlich zu beurteilen.

§ 17 Abs. 4 S. 4 Buchst. b EStG i. d. F. bis Vz 2000 (der aber rückwirkend durch die Neufassung verdrängt wurde, vgl. Rz. 296) formulierte, dass die Beteiligung während der ganzen 5 Jahre zu einer wesentlichen Beteiligung gehört haben musste. Das bedeutet, dass veranlagungszeitraumbezogen für jeden Veranlagungszeitraum zu beurteilen war, ob die für diesen Wesentlichkeitszeitraum geltende Wesentlichkeitsgrenze überschritten war. Nur wenn dies für alle 5 Jahre der Fall war, konnten die Verluste steuerlich geltend gemacht werden. Das bedeutet, dass für Veranlagungszeiträume, die bis zum Inkrafttreten der Herabsetzung der Beteiligungshöhe auf 10 % in den 5-Jahres-Zeitraum fielen, die Beteiligung mehr als 25 % betragen musste, auch wenn zum Zeitpunkt der Realisierung des Verlusts bereits die Grenze von mindestens 10 % galt.

Die Neufassung des Abs. 2 S. 6 (früher: S. 4) formuliert, dass die Beteiligung innerhalb der gesamten letzten 5 Jahre zu einer Beteiligung "im Sinne von Absatz 1 Satz 1" gehört haben musste. Diese Verweisung bezieht sich auf die Wesentlichkeitsgrenze, wie sie für den Zeitpunkt der Realisierung des Veräußerungsverlusts gilt. Selbst wenn zu dem 5-Jahres-Zeitraum Veranlagungszeiträume gehören, in denen eine höhere Wesentlichkeitsgrenze galt, sind die Veräußerungsverluste steuerlich abziehbar, wenn während der 5 Jahre die niedrigere, im Realisierungszeitpunkt der Verluste geltende Grenze überschritten wurde. Das Gesetz hat damit die veranlagungszeitraumbezogene Betrachtung aufgegeben. Das bedeutet, dass eine Beteiligung von mindestens 1 % ausreicht, um die Veräußerungsverluste geltend zu machen, auch wenn ein Teil des 5-Jahres-Zeitraums in die davor liegende Zeit fällt, für den noch eine Grenze von 10 % galt. Maßgebend ist also nur, dass die Beteiligungsgrenze erreicht wird, die im Zeitpunkt der Veräußerung gilt, nicht, dass auch die jeweils für den 5-Jahres-Zeitraum geltende Beteiligungsgrenze erreicht wird.

 

Praxis-Beispiel

Der Stpfl. hat im Jahr 01, für das eine Wesentlichkeitsgrenze von 10 % galt, Anteile von 7 % erworben. Er veräußert alle Anteile im Jahr 07 mit Verlust. Ab dem Jahr 05 gilt eine Grenze nach § 17 Abs. 1 EStG von 1 %. Der Verlust ist abzugsfähig. Die Fünf-Jahres-Frist ist eingehalten, weil innerhalb der Fünf-Jahres-Frist eine Beteiligung über der im Veräußerungszeitpunkt geltenden Grenze bestand.

 

Rz. 306

Das Erfordernis des Zeitraums von fünf Jahren gilt lediglich für solche Anteile nicht, die während dieses Zeitraums erworben wurden und zur Begründung einer Beteiligung in der nach § 17 EStG vorausgesetzten Höhe geführt haben oder nach dem Erwerb einer Beteiligung in dieser Höhe erworben wurden. Begründet wird eine Beteiligung i. S. d. § 17 EStG dann, wenn eine Beteiligung von 10 % oder mehr, bzw. von 1 % oder mehr, (erstmals) erworben wird, d. h. erstmals eine Beteiligung in dieser Höhe in der Hand des Stpfl. entsteht. Erfasst werden hierdurch sowohl die Fälle, dass eine Beteiligung in der erforderlichen Höhe erworben wurde, als auch die Fälle, in denen eine Beteiligung unterhalb der Grenze des Abs. 1 bestand und durch Hinzuerwerb weiterer Anteile die Grenze erstmals überschritten wurde. Es ist nicht Voraussetzung, dass ein Teil der Beteiligung 5 Jahre gehalten wurde; auch der erstmalige Erwerb einer Beteiligung in der Höhe nach § 17 Abs. 1 EStG innerhalb der Frist von 5 Jahren (die bis zur Veräußerung also nicht, auch nicht hinsichtlich einzelner Anteile, 5 Jahre bestanden hat) ist begünstigt.

In beiden Fällen kann keine missbräuchliche Gestaltung vorliegen. Wenn der Stpfl. Anteile erwirbt, die über der Grenze des Abs. 1 liegen, hat er eine steuerlich anzuerkennende Investition vorgenommen. Gehen dann die Anschaffungskosten verloren, liegt keine missbräuchliche Gestaltung vor.

 

Rz. 307

Hält der Stpfl. eine Beteiligung unterhalb der Grenze des Abs. 1 und erwirbt er, z. B. im Vorfeld e...

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