Frotscher/Geurts, EStG § 15... / 3.3.4 Gewerblich geprägte Personengesellschaft (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG)
 

Rz. 291

Auf die Aufgabe der Gepräge-Rspr. hat der Gesetzgeber mit Einfügung des Abs. 3 Nr. 2 in § 15 EStG reagiert. Mit dieser Gesetzesänderung ist die ehemalige Gepräge-Rspr. von Gesetzes wegen wieder eingeführt.

Nach Abs. 3 Nr. 2 gilt die Tätigkeit der dort näher definierten gewerblich geprägten Personengesellschaft auch dann als Gewerbebetrieb, wenn sie nicht gewerblich tätig ist, also keine Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen i. S. v. Abs. 1 Nr. 1 erzielt. Die Prägung beginnt mit der Eintragung im Handelsregister und endet mit ihr.

 

Rz. 292

Diese Fiktion gilt allerdings nur für die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit. Eine Tätigkeit, die ohne Einkünfteerzielungsabsicht, also als sog. Liebhaberei (Rz. 61ff.), ausgeübt wird, wird von der Regelung nicht erfasst. Dabei genügt es, wenn bei Unterstellung einer gewerblichen Prägung ein Totalgewinn zu erwarten wäre. Diese Einschränkung ist insbesondere von Bedeutung für Abschreibungsgesellschaften.

 

Rz. 293

Eine Personengesellschaft ist gewerblich geprägt, wenn ihre persönlich haftenden Gesellschafter ausschließlich Kapitalgesellschaften sind und nur diese oder gesellschaftsfremde Personen zur Geschäftsführung befugt sind. Neben der typischen GmbH & Co. KG, bei der die GmbH alleinige persönlich haftende Gesellschafterin (und allein geschäftsführungsbefugt) ist, können auch OHG und GbR gewerblich geprägt sein, wenn ihre Gesellschafter ausschließlich Kapitalgesellschaften (oder wiederum gewerblich geprägte Personengesellschaften) sind. Die Vorschrift ist auch auf Partenreedereien und Personengesellschaften ausländischen Rechts anwendbar.

 

Rz. 294

Bei einer mitunternehmerischen (sog. atypischen) stillen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft ist die Vorschrift ohne Bedeutung; die Einkünfte des Stillen sind ohnehin als gewerblich anzusehen, weil das Beteiligungskapital in das Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft einfließt (Rz. 249) und die Beteiligung an dem von der Kapitalgesellschaft geführten Gewerbebetrieb besteht. Eine Schein-KG (Rz. 284) kann ebenfalls gewerblich geprägt sein. Eine Schein-KG, also eine als KG im Handelsregister eingetragene Personengesellschaft, die der Art oder dem Umfang nach kein Handelsgewerbe ausübt, ist trotz Eintragung im Handelsregister keine KG, sondern eine GbR, bei der die Außenhaftung allerdings aufgrund ihres Auftretens als KG wie bei einer KG beschränkt ist. Daher rechtfertigt sich bei einer Schein-GmbH & Co. KG die Anwendung des Abs. 3 Nr. 2.

 

Rz. 295

Nach S. 2 der Vorschrift gilt die Fiktion auch für Personengesellschaften, an denen zwar keine Kapitalgesellschaft, aber ihrerseits gewerblich geprägte Personengesellschaften als persönlich haftende Gesellschafter in der gegebenen Weise beteiligt sind. Dies ist insbesondere bei einer sog. doppel- oder mehrstöckigen GmbH & Co. KG der Fall.

 

Rz. 296

Die Frage, ob an einer Personengesellschaft als persönlich haftende Gesellschafter nur Kapitalgesellschaften (oder ihrerseits gewerblich geprägte Personengesellschaften; s. S. 2) beteiligt sind, richtet sich ausschließlich nach Gesellschaftsrecht. Da bei OHG und Partenreederei die Haftung der Gesellschafter nach außen nicht beschränkt werden kann, ist bei diesen Gesellschaftsformen die Regelung nur anwendbar, wenn alle Gesellschafter Kapitalgesellschaften sind. Unter den Begriff der Kapitalgesellschaften fallen die in § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG genannten Gesellschaften. Es kann sich auch um eine ausländische Gesellschaft handeln, die nach dem Rechtstypenvergleich einer inländischen Kapitalgesellschaft entspricht.

 

Rz. 297

Zweifel können hinsichtlich der Anwendbarkeit auf GbR in zweifacher Hinsicht auftauchen. Der Begriff "persönlich haftender Gesellschafter" stammt aus dem Regelungsbereich des HGB für OHG und KG. Es könnte daraus gefolgert werden, dass die GbR deshalb aus dem Anwendungsbereich der gewerblich geprägten Gesellschaften herausfällt. In einem solchen Fall hätte es für den Gesetzgeber nahegelegen, in Abs. 3 Nr. 2 nur OHG und KG anzusprechen. Es bleibt indes die Feststellung, dass "persönlich haftender Gesellschafter" eine Person ist, die "ohne Beschränkung" für (gesetzliche und vertragliche) Schulden der Gesellschaft haftet. Damit können GbR auch dann gewerblich geprägt sein, wenn die neben der (oder den) Kapitalgesellschaft(en) vorhandenen natürlichen Personen in ihrer Haftung für Gesellschaftsverbindlichkeiten rechtswirksam (Rz. 241 a. E.) beschränkt sind. Ist (auch) die Haftung der beteiligten Kapitalgesellschaften wirksam beschränkt, kommt eine gewerbliche Prägung nicht in Betracht. Zur Frage der gewerblichen Prägung der GbR vor und nach der Änderung der Rspr. zur Beschränkung der Gesellschafterhaftung vgl. BFH v. 13.9.2007, IV B 32/07, n. v.

 

Rz. 298

Nur die Kapitalgesellschaft oder Nicht-Gesellschafter dürfen zur Geschäftsführung befugt sein. Die Anwendung der Regelung ist somit ausgeschlossen, wenn zur Geschäftsführung (auch) beschränkt haftende Gesellschafter befugt sind. Dieser Fall kann bei der Rechtsform der ...

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