BFH VI 13/64 S
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verfahrensrecht/Abgabenordnung

 

Leitsatz (amtlich)

Der Streit um das Konkursvorrecht einer Steuerforderung nach § 61 Nr. 2 KO ist vor den ordentlichen Gerichten auszutragen. Der Senat tritt den entgegenstehenden Grundsätzen des Urteils IV 71/57 U vom 6. März 1958 (BStBl 1958 III S. 201, Slg. Bd. 66 S. 527) nicht bei.

Zur Behandlung von Steuerforderungen im Konkursverfahren.

 

Normenkette

AO § 242

 

Tatbestand

über das Vermögen des Gemeinschuldners wurde im Jahre 1952 das Konkursverfahren eröffnet; der Bf. ist Konkursverwalter. Der Gemeinschuldner schuldete bei der Konkurseröffnung 77.862,42 DM an Lohnsteuer und Abgabe "Notopfer Berlin" (NOB), die das Finanzamt als nach § 61 Nr. 2 der Konkursordnung (KO) bevorrechtigte Forderungen zur Konkurstabelle anmeldete. Der Bf. erkannte die Forderungen nach Grund und Höhe an, bestritt jedoch das Vorrecht. Das Finanzamt erklärte diesen Widerspruch für unbegründet. Der Einspruch des Bf. gegen diese Entscheidung des Finanzamts blieb ohne Erfolg.

Das Finanzgericht bejahte unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesfinanzhofs IV 71/57 U vom 6. März 1958 (BStBl 1958 III S. 201, Slg. Bd. 66 S. 527) seine Zuständigkeit zur Entscheidung über das streitige Konkursvorrecht. Es erklärte in der angefochtenen Entscheidung die streitigen Steuerforderungen des Finanzamts gemäß § 61 Nr. 2 KO für bevorrechtigt, weil sie im letzten Jahr vor der Konkurseröffnung fällig geworden seien.

Mit der Rb. greift der Bf. die Vorentscheidung nur wegen der Anerkennung des Vorrechts an. Die fehlende Zuständigkeit des Finanzgerichts rügt er nicht.

 

Entscheidungsgründe

Die Rb. führte zur Aufhebung der Vorentscheidungen.

Zutreffend hat das Finanzgericht geprüft, ob die Steuergerichte oder die ordentlichen Gerichte über das streitige Vorrecht zu befinden haben. Der Bf. rügt zwar nicht die fehlende Zuständigkeit des Finanzgerichts zur Entscheidung über die Frage. Da aber die Zulässigkeit des Steuerrechtswegs eine Verfahrensvoraussetzung ist, die in allen Instanzen von Amts wegen zu prüfen ist, muß der Senat in die Prüfung seiner Zuständigkeit eintreten, obwohl der Bf. eine entsprechende Rüge nicht erhoben hat.

Der Senat ist bei dieser Prüfung zu dem Ergebnis gekommen, daß der Streit um das Konkursvorrecht einer Steuerforderung in die Zuständigkeit der ordentlichen Gerichte gehört. Der Senat weicht dabei von den Rechtsgrundsätzen des Urteils des Bundesfinanzhofs IV 71/57 U (a. a. O.) ab.

Bei einem Streit um öffentliche Abgaben ist der Rechtsweg vor den ordentlichen Gerichten gemäß § 242 AO ausgeschlossen. Bürgerlich-rechtliche Fragen, auch wenn sie im Zusammenhang mit Steuersachen stehen, müssen dagegen die ordentlichen Gerichte entscheiden, z. B. Interventionsklagen, Ansprüche aus übermäßiger Sicherung des Staates durch Sicherungsübereignungen, Schadensersatzansprüche gegen den Staat wegen schuldhafter Pflichtverletzungen von Beamten usw. Allerdings können steuerrechtliche Ansprüche nicht durch willkürliche Umgestaltung zu bürgerlich-rechtlichen Ansprüchen gemacht werden, etwa dadurch, daß sie als Klagen auf Schadensersatz oder aus ungerechtfertigter Bereicherung aufgemacht werden (Becker, Die Reichsabgabenordnung, 7. Aufl., 1930, § 227 a. F. Anm. 3). Wenn auch theoretisch die Trennung von öffentlich-rechtlichen und privat-rechtlichen Ansprüchen ohne weiteres möglich ist, so ergeben sich doch bei der praktischen Anwendung in Grenzfällen oft Zweifel, wenn bürgerlich-rechtliche Verhältnisse durch das Eingreifen öffentlich-rechtlicher Interessen berührt werden. Ein solcher Grenzfall ist das Konkursvorrecht von Steuerforderungen.

Die Beurteilung der Frage, ob ein Streit über das Konkursvorrecht einer Steuerforderung nach § 61 Nr. 2 KO vor die ordentlichen Gerichte oder vor die Steuergerichte gehört, hängt davon ab, ob die Feststellung des Vorrechts eine Steuersache im Sinne des § 242 AO ist. Der Reichsfinanzhof hatte zunächst in den Urteilen IV a A 13/21 vom 13. April 1921 (Slg. Bd. 5 S. 221) und IV A 90/25 vom 22. Juni 1925 (Slg. Bd. 16 S. 322) in der Anmeldung einer Steuerschuld beim Konkursgericht und damit auch in der Geltendmachung des Konkursvorrechts einen Steuerbescheid im Sinne des § 220 Abs. 1 AO a. F. gesehen, der mit der Bekanntgabe an den Konkursverwalter wirksam werde und nach den Vorschriften der AO innerhalb der Rechtsmittelfrist vom Konkursverwalter vor den Steuergerichten angefochten werden könne, vorausgesetzt, daß nicht schon vor der Konkurseröffnung ein Steuerbescheid gegen den Steuerschuldner ergangen, die Anmeldung also die erstmalige Geltendmachung des Steueranspruchs war. Später hat der Reichsfinanzhof im Urteil V A 890/26 vom 11. Februar 1927 (Slg. Bd. 20 S. 240) an dieser Rechtsauslegung nicht festgehalten und hat wie auch das Reichsgericht im Urteil VI 540/26 vom 18. März 1927 (Entscheidungen des Reichsgerichts in Zivilsachen Bd. 116 S. 368) die Zuständigkeit der ordentlichen Gerichte bejaht, weil die Frage des Vorrechts durch Aufstellung einer Rangordnung in § 61 KO das Vorrecht einer Steuerforderung eine Frage des sachlichen Konkursrechts sei, nicht des Steuerrechts oder des Steuerverfahrensrechts. An dieser Auffassung hat der Reichsfinanzhof auch später festgehalten, obwohl sie im Schrifttum, z. B. von Jäger (Kommentar zur Konkursordnung, 6. und 7. Aufl., 1936, § 146 Anm. 16) bekämpft wurde.

Im Urteil IV 71/57 U a. a. O. gab der Bundesfinanzhof die bisherige Rechtsprechung auf und bejahte die Zuständigkeit der Steuergerichte. Er hielt nunmehr das Konkursvorrecht für eine Eigenschaft der Steuerforderung, wie auch der Bundesgerichtshof in seinen Urteilen IV ZR 31/53 vom 15. Oktober 1953 und III ZR 349/52 vom 8. April 1954 (Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1954 S. 31 und S. 1038) anerkenne. Die Feststellung des Vorrechts könne man nicht von der Feststellung der Steuerforderung selbst trennen. Deshalb sei auch die Feststellung des Vorrechts eine Steuersache im Sinne von § 242 AO, vor allem auch deshalb, weil das Vorrecht mit der Fälligkeit der Steuerforderungen verknüpft, die Fälligkeit aber eine ausschließlich steuerrechtliche Frage sei. überdies sprächen Gründe der Zweckmäßigkeit und der Prozeßökonomie für die Zuständigkeit der Steuergerichte. Dieser Auffassung sind beigetreten das Landgericht Stuttgart (Beschluß 1 T 280/55 vom 8. Juli 1955, NJW 1955 S. 1640), das Finanzgericht Hamburg (Beschluß IV 222/56 H vom 31. Juli 1957, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1958 S. 185), das Finanzgericht Nürnberg (Urteil IV 56/59 vom 27. Juli 1961, EFG 1962 S. 221); ferner Vogel (Finanz-Rundschau - FR - 1959 S. 396), Kuhn (Konkurs-, Treuhand- und Schiedsgerichtswesen 1961 S. 1 Heft 1), Klein (Loepelmann, BFH-Besprechungen vom 6. März 1958), Schwarz (Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern 1958 S. 205), Tipke-Kruse (Reichsabgabenordnung, § 228 Anm. 4), Mentzel-Kuhn (Kommentar zur Konkursordnung, 7. Aufl., Anm. 50 und 65 zu § 61 KO, Anm. 15 zu § 146 KO) und v. Wallis (Neue Wirtschaftsbriefe - NWB - Fach 2 S. 715).

Der Bundesgerichtshof hat im Urteil III ZR 237/57 (KG) vom 23. Februar 1959 (NJW 1959 S. 987, Der Betrieb - DB - 1959 S. 570) zu der Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 71/57 U a. a. O. Stellung genommen und die Auslegung, die der Bundesfinanzhof dem § 242 AO gegeben hat, abgelehnt. Der Bundesgerichtshof hält nach wie vor die Zuständigkeit der ordentlichen Gerichte für gegeben, weil der Streit um das Konkursrecht von Steuerforderungen keine Steuersache im Sinne des § 242 AO sei. Die AO erkläre nicht nur in den §§ 328, 346, 370, sondern auch in den §§ 120 und 360 Abs. 4 einen Streit für einen Streit des bürgerlichen Rechts, wenn Kollisionen von Steueransprüchen mit Ansprüchen dritter Personen einträten. Darin, daß die AO in diesen Fällen die Sache den ordentlichen Gerichten zur Entscheidung zuweise, komme der allgemeine Rechtsgrundsatz zum Ausdruck, daß Streitigkeiten, die aus der Kollision von Steueransprüchen mit Ansprüchen dritter Personen entstünden, nicht Steuersachen im Sinne des § 242 AO seien und deshalb nicht von den Steuergerichten zu entscheiden seien. Für diese Auffassung haben sich Judeich (NJW 1958 S. 1255), Lorenz (NJW 1961 S. 813) und Jäger (a. a. O., 8. Aufl., 1958, § 61 Anm. 19 e) ausgesprochen.

Nach der Auffassung des Senats sind beide Auffassungen mit guten juristischen Gründen vertretbar, so daß die Gerichte im Wege der Gesetzesauslegung nicht eindeutig und zwingend zu einer der beiden möglichen Auffassungen kommen müssen. Zweckmäßig würde darum der Gesetzgeber diesen Kollisionsfall regeln. Um aber die auseinandergehende Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs und des Bundesfinanzhofs und die dadurch für die Beteiligten entstandene Rechtsunsicherheit zu beseitigen, hat der Senat es für geboten erachtet, die Entscheidung des Gesetzgebers nicht abzuwarten, sondern die Frage erneut grundsätzlich von sich aus nochmals zu prüfen.

Abgesehen von den §§ 116 Abs. 3 und 344 Abs. 2 enthält die AO keine Vorschriften über den Einfluß der Konkurseröffnung auf die Geltendmachung vorher entstandener Steuerschulden des Gemeinschuldners. Dem Steuergläubiger kommt keine Sonderstellung im Konkursverfahren zu; er steht wie andere Konkursgläubiger (Urteile des Reichsfinanzhofs Gr.S. 1/26 vom 25. Oktober 1926, Slg. Bd. 19 S. 355; V A 890/26 vom 11. Februar 1927, a. a. O.; VI A 686/34 vom 8. Mai 1935, Slg. Bd. 38 S. 18). Nach § 3 KO ist der Steuerfiskus einer der Konkursgläubiger, zu deren gemeinschaftlicher Befriedigung die Konkursmasse (ß 1 KO) bestimmt ist. Wenn auch dem Steuergläubiger im § 61 KO unter bestimmten Voraussetzungen ein Recht auf bevorzugte Befriedigung eingeräumt ist, so muß er doch diesen Anspruch gemäß § 12 KO nach den Vorschriften über das Konkursverfahren (§§ 138 ff., 170 KO) verfolgen. Er muß daher die Steuerforderung innerhalb der vom Konkursgericht bestimmten Frist (§§ 110, 138 KO), nötigenfalls nachträglich (ß 142 Abs. 1 KO), nach Grund und Betrag und mit dem beanspruchten Vorrecht anmelden (ß 139 KO), wie das übrigens auch § 49 der Beitreibungsordnung vorsieht, gleichviel, ob die Steuerforderung fällig ist oder nicht. Alle Steuerforderungen sind anzumelden, die am Tag der Konkurseröffnung entstanden waren (Urteile des Bundesfinanzhofs III 132/50 S vom 24. April 1951, BStBl 1951 III S. 105, Slg. Bd. 55 S. 271; V 223/55 vom 31. Januar 1956, NJW 1956 S. 1775; Urteil des Bundesgerichtshofs III ZR 181/54 vom 28. November 1955, Der Betriebs-Berater 1956 S. 70; v. Wallis, a. a. O., Bem. III). Nicht getilgte Steuerforderungen sind anzumelden, auch wenn vor der Konkurseröffnung schon ein Steuerbescheid oder sogar eine die Forderung feststellende rechtskräftige Rechtsmittelentscheidung gegen den Gemeinschuldner ergangen war. Die Weiterverfolgung der Steuerforderung hängt von dem Ergebnis des Prüfungstermins ab, in dem der Gemeinschuldner sich zu erklären hat (ß 141 Abs. 2 KO). Auch Steuerforderungen können im Prüfungstermin vom Konkursverwalter und jedem Konkursgläubiger bestritten werden. Vor dem Prüfungstermin braucht der Konkursverwalter zu den angemeldeten Forderungen nicht Stellung zu nehmen, sondern er kann die Erörterung im Prüfungstermin abwarten und kann die zur Prüfung erforderliche Zeit beanspruchen.

Aus diesen konkursrechtlichen Grundsätzen ergibt sich, daß in der Zeit zwischen der Eröffnung des Konkursverfahrens und dem Prüfungstermin gegen den Konkursverwalter, der nunmehr gemäß § 6 KO das Verwaltungs- und Verfügungsrecht über das zur Konkursmasse gehörige Vermögen ausübt, ein Steuerbescheid wegen einer vorkonkurslichen Steuerschuld nicht erlassen werden darf, auch nicht, soweit der Bescheid nur die Steuerforderung nach Grund und Betrag festsetzt, ohne gleichzeitig deren Zahlung aus der Konkursmasse zu verlangen (Urteil des Reichsfinanzhofs V A 215/25 vom 23. September 1925, Slg. Bd. 17 S. 185; Beschluß des Reichsfinanzhofs VI B 179/25 vom 2. Dezember 1925, Slg. Bd. 18 S. 85). Ein zur Zeit der Konkurseröffnung laufendes Steuerfestsetzungsverfahren und ein Rechtsmittelverfahren kommt zum Stillstand, soweit es die konkursmäßige Befriedigung zum Ziel hat; der Lauf der Rechtsmittelfrist wird unterbrochen (Urteile des Reichsfinanzhofs II A 610/25 vom 22. Januar 1926, RStBl 1926 S. 189, Slg. Bd. 18 S. 141; VI 302/39 vom 7. Juni 1939, RStBl 1939 S. 774; Urteil des Bundesfinanzhofs IV 135/51 U vom 12. September 1951, BStBl 1951 III S. 192, Slg. Bd. 55 S. 477). Darum ist auch die Anmeldung der Steuerforderung und die Geltendmachung des Konkursvorrechts beim Konkursgericht kein formloser Steuerbescheid, der bei nicht rechtzeitiger Anfechtung schon vor dem Prüfungstermin zu einer rechtskräftigen Feststellung der Steuerforderung und ihrer Bevorrechtigung gegenüber dem Konkursverwalter führen könnte. Die Anmeldung ist vielmehr, wie schon der Reichsfinanzhof im Beschluß VI B 179/25 a. a. O. ausgesprochen hat, nur die Erklärung des Steuerfiskus, daß er sich zur Befriedigung seiner Forderung aus der Konkursmasse nach Maßgabe der Vorschriften der KO als einfacher oder bevorrechtigter Konkursgläubiger am Konkursverfahren beteilige. Der Konkursverwalter braucht darum auch nicht gegen die Anmeldung einer Steuerforderung ein Rechtsmittel einzulegen.

Wird im Prüfungstermin kein Widerspruch gegen die angemeldete Steuerforderung erhoben oder wird ein erhobener Widerspruch beseitigt, so gilt die Forderung als festgestellt (ß 144 Abs. 1 KO). Die Eintragung in die Konkurstabelle wirkt nach § 145 Abs. 2 KO wie ein rechtskräftiges Urteil gegenüber dem Konkursverwalter und allen Konkursgläubigern. Ein vom Gemeinschuldner selbst im Prüfungstermin erhobener Widerspruch hindert diese Wirkung nicht, führt jedoch dazu, daß nach der Aufhebung des Konkursverfahrens aus der Eintragung in die Tabelle nicht gegen den Gemeinschuldner die Zwangsvollstreckung betrieben werden kann (ß 164 Abs. 2 KO). Für die konkursmäßige Befriedigung des Steueranspruchs ist die Feststellung in der Tabelle maßgebend, so daß sich ein Steuerbescheid gegen den Konkursverwalter oder die Fortsetzung eines bei der Konkurseröffnung anhängigen Steuerrechtsstreits erübrigt. Bleibt dagegen die angemeldete Steuerforderung dem Grunde oder der Höhe nach im Prüfungstermin streitig, so ist zunächst ihre Feststellung gemäß § 146 Abs. 5 KO unter entsprechender Anwendung des § 146 Abs. 1, 3, 4 KO zu betreiben. Es kann nunmehr ein auf diese Feststellung beschränkter und mit den Rechtsmitteln der AO anfechtbarer Steuerbescheid ergehen, der dem Konkursverwalter und dem widersprechenden Konkursgläubiger zuzustellen ist. In der Rechtsmittelentscheidung wird die in § 146 KO vorgesehene Feststellung der Steuerforderung getroffen, jedesmal mit der im § 146 KO bestimmten Rechtskraftwirkung. Nicht festgestellte Forderungen sind gemäß § 152 KO von der Verteilung ausgeschlossen.

Daraus ergibt sich, daß der Streit über den Grund und die Höhe der Steuerforderung vor die Steuergerichte gehört (ß 146 Abs. 5 KO); hier geht es eindeutig um eine steuerrechtliche Frage.

Im Streitfall sind die angemeldeten Steuerforderungen nach Grund und Höhe nicht bestritten. Es geht vielmehr ausschließlich um das Konkursvorrecht des Finanzamts. Für diese Entscheidung sind, wie gesagt, nach Auffassung des Senats die ordentlichen Gerichte zuständig. Die Frage, welche Forderungen zu erfüllen sind, regelt das Konkursrecht; ebenso die Reihenfolge, in der die Konkursgläubiger zu befriedigen sind. Das spricht dafür, einen Streit über dieses Vorrecht, da er vorwiegend konkursrechtliche Fragen zum Gegenstand hat, vor den ordentlichen Gerichten auszutragen.

Der IV. Senat hat im Urteil IV 71/57 U vom 6. März 1958 a. a. O. abweichend von dieser Auffassung das Vorrecht als eine Eigenschaft der Steuerforderung angesehen. Demgegenüber ist zu bedenken, daß sich die gemäß § 61 Nr. 2 KO bevorrechtigte Steuerforderung zwar gegen den Gemeinschuldner richtet, der Vorrang aber die gleichrangigen und nachrangigen Gläubiger unmittelbar berührt. Vor der Eröffnung des Konkurses kann das Vorrecht begrifflich keine Eigenschaft der Forderung sein. Selbst wenn man aber das Vorrecht als Eigenschaft der Konkursforderung ansehen wollte, so braucht man daraus nicht zwingend abzuleiten, daß der Streit über das Vorrecht unbedingt in die Zuständigkeit der Steuergerichte gehört. Bei dem Streit über die Eigenschaft einer Forderung, z. B. über ihre Pfändbarkeit, ist ein Gericht nicht schon deshalb zuständig, weil es für die Entscheidung über die Forderung selbst zuständig wäre. Darum entscheiden z. B. die Steuergerichte nach § 237 AO, wenn eine Verfügung des Finanzamts über die Pfändung einer bürgerlich-rechtlichen Forderung auf Grund von § 369 AO angefochten wird, während die ordentlichen Gerichte über die Wirksamkeit des Pfändungspfandrechts zu entscheiden haben, wenn die Forderung eingeklagt wird.

Für die Zuständigkeit der ordentlichen Gerichte spricht schließlich, wie der Bundesgerichtshof betont, auch, daß die AO bestimmte Fälle der Kollision von Steueransprüchen mit Ansprüchen dritter Personen in die Zuständigkeit der ordentlichen Gerichte übertragen hat, z. B. in den §§ 328, 346, 370, 371 AO. Daraus kann man mit dem Bundesgerichtshof einen allgemeinen Rechtsgrundsatz ableiten, daß solche Kollisionsfälle in die ordentliche Gerichtsbarkeit gehören sollen.

Mit Recht hebt allerdings das Urteil des Bundesfinanzhofs IV 71/57 U a. a. O. hervor, daß prozeßökonomische Gesichtspunkte dafür sprechen, auch die Entscheidung über das Vorrecht von Steuerforderungen den Steuergerichten zu übertragen. Hier geht es aber um eine Frage einer zweckmäßigen Gesetzesregelung, die der Gesetzgeber prüfen mag. Bei der gegenwärtigen Gesetzeslage sprechen die besseren Gründe dafür, die Prüfung des Konkursvorrechts den ordentlichen Gerichten zu überlassen.

In übereinstimmung mit dem Urteil des Großen Senats des Bundesfinanzhofs Gr.S. 1/63 S vom 13. November 1963 (BStBl 1964 III S. 124, Slg. Bd. 78 S. 315) hat der Senat wiederholt ausgesprochen, daß es der Rechtssicherheit im Sinne einer Vorausberechenbarkeit der Entscheidung diene, wenn die oberen Bundesgerichte bei einer Rechtsprechung bleiben, solange nicht wichtige Gründe ihre änderung nahelegen. Im Streitfall liegt ein besonderer Grund vor, von dem Urteil IV 71/57 U a. a. O. abzuweichen, vor allem, weil der Bundesgerichtshof in Kenntnis der abweichenden Auffassung des Bundesfinanzhofs im Urteil III ZR 237/57 a. a. O. bei seiner Rechtsauffassung verblieben und dadurch eine Rechtsunsicherheit für die Steuerpflichtigen und die Verwaltungsbehörden entstanden ist, die im Interesse der Rechtssicherheit beendet werden muß.

Auf Anfrage des Senats hat übrigens der IV. Senat des Bundesfinanzhofs erklärt, daß er an den Grundsätzen der Entscheidung IV 71/57 U a. a. O. nicht mehr festhalte.

Nach allem waren die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung des Finanzamts und der Feststellungsbescheid, soweit er das Vorrecht feststellt, ersatzlos aufzuheben und der Steuerrechtsweg für unzulässig zu erklären.

Der Senat verweist gemäß § 180 in Verbindung mit § 41 Abs. 3 und 4 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) vom 21. Januar 1960 (BGBl 1960 I S. 17) den Rechtsstreit an das in Betracht kommende ordentliche Gericht. Daß auf Antrag des Klägers eine Verpflichtung zur Verweisung besteht, wenn ein Steuergericht in einem anhängigen Rechtsstreit den beschrittenen Rechtsweg nicht für zulässig hält, kann nach § 180 in Verbindung mit § 41 Abs. 3 und 4 VwGO nicht zweifelhaft sein. Eine bloße Feststellung der Unzulässigkeit des steuergerichtlichen Rechtswegs könnte sonst einer Verweigerung des Rechtsschutzes überhaupt nahekommen. Da der Vorsteher des Finanzamts die Verweisung beantragt hat, war die Sache an das zuständige Amtsgericht (Konkursgericht) zu verweisen, dessen Zuständigkeit sich aus § 146 Abs. 2 KO ergibt.

über die Kosten des Verfahrens war in diesem Rechtsstreit nicht zu entscheiden. Die Entscheidung bleibt gemäß § 155 Abs. 4 VwGO dem in der Streitsache ergehenden Endurteil vorbehalten (Eyermann-Fröhler, Kommentar zur Verwaltungsgerichtsordnung, 3. Aufl., § 41 Bem. 19).

 

Fundstellen

Haufe-Index 411699

BStBl III 1965, 491

BFHE 82, 678

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