Leitsatz (amtlich)

1. Zur Frage, unter welchen Voraussetzungen schenkweise in eine Familien-GmbH & Co. KG aufgenommene Kinder nach Maßgabe der ihnen im Gesellschaftsvertrag eingeräumten Rechtsstellung Mitunternehmer i. S. des § 15 Nr. 2 EStG sind.

2. Ein Gewerbetreibender, der an eine Familien-GmbH & Co. KG (Kinder als Kommanditisten, Ehefrau als Gesellschafterin der Komplementär-GmbH) das Anlagevermögen seines bisherigen Einzelunternehmens verpachtet und das Umlaufvermögen veräußert hat, kann nach dem Gesamtbild der Verhältnisse einkommensteuerrechtlich Mitunternehmer des von der KG betriebenen Unternehmens sein, auch wenn er zivilrechtlich weder Gesellschafter der KG noch der GmbH ist.

 

Normenkette

EStG § 15 Nr. 2, § 12 Nr. 2

 

Tatbestand

Streitig ist im Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung 1968,

a) ob der bisherige Einzelunternehmer, der sein Unternehmen an eine unmittelbar oder mittelbar aus Familienangehörigen (Ehefrau und Kinder) gebildete GmbH & Co. KG verpachtet hat und das Unternehmen als alleiniger Geschäftsführer der Komplementär-GmbH führt, steuerrechtlich Mitunternehmer des zivilrechtlich von der GmbH & Co. KG betriebenen Unternehmens ist und

b) ob die (minderjährigen) Kinder, die schenkweise in die neugegründete GmbH & Co. KG als Kommanditisten aufgenommen worden sind, keine Mitunternehmer sind, weil ihre Rechte als Kommanditisten erheblich eingeschränkt sind.

Der Kläger und Revisionskläger zu 2. (im folgenden: K) ist der Vater der Kläger und Revisionskläger zu 3. bis 5.

K war Alleininhaber eines Metallbaubetriebs.

Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 22. Februar 1968, der auch von K unterzeichnet ist, errichteten die Ehefrau des K (Frau K), und die bei K als Buchhalterin tätige Frau Sch im Wege der Bargründung die X-GmbH, die Beigeladene (im folgenden: GmbH). Vom Stammkapital von 20 000 DM übernahmen Frau K 19 500 DM und Frau Sch 500 DM (§ 3 des Gesellschaftsvertrags). In § 8 des Gesellschaftsvertrags ist bestimmt, daß K zum alleinigen Geschäftsführer der GmbH bestellt werde und ein Widerruf der Bestellung nur einstimmig und bei Vorliegen eines wichtigen Grundes möglich sei. K sollte die Gesellschaft unter Befreiung von den Beschränkungen des § 181 BGB gerichtlich und außergerichtlich ohne jede Beschränkung vertreten und die Geschäftsführung nach Art und Umfang selbständig und eigenverantwortlich durchführen.

Unter dem Datum vom 1. April 1968 schlossen die GmbH, diese vertreten durch ihren Geschäftsführer K, und die drei zu diesem Zeitpunkt noch minderjährigen Kinder des K und der Frau K, die Kläger zu 3. bis 5., diese jeweils vertreten durch einen für den Abschluß des Gesellschaftsvertrags gerichtlich bestellten Ergänzungspfleger, einen schriftlichen Vertrag, mit dem sie unter der Firma X-GmbH & Co. eine Kommanditgesellschaft, die Klägerin und Revisionsklägerin zu 1. (im folgenden KG), errichteten.

Der Gegenstand des Unternehmens der KG sollte insbesondere die Anfertigung und der Vertrieb von Bauelementen aus Metall, Kunststoff und Glas sein (§ 3 des Gesellschaftsvertrags). Der Gesellschaftsvertrag sah vor, daß die GmbH persönlich haftende Gesellschafterin werde und als solche nur ihre Arbeitsleistung einbringe (§ 5 Nr. 1) und daß die Kläger zu 3. bis 5. Kommanditisten mit einer in das Handelsregister einzutragenden Hafteinlage von je 10 000 DM würden, wobei ihnen die zur Einzahlung erforderlichen Beträge von ihrem Vater schenkweise zur Verfügung gestellt würden (§ 5 Nr. 2 bis 3). Die Kommanditisten sollten jedoch verpflichtet sein, "ihre jährlichen Gewinnanteile oder Teile davon auf Anforderung des geschäftsführenden Gesellschafters ihren Kapitalkonten gutschreiben zu lassen, bis die Pflichteinlage von je 40 000 DM je Kommanditist erreicht ist" (§ 5 Nr. 4). Diese sogenannten Festeinlagen (Hafteinlage + Pflichteinlage) sollten durch einen mit einfacher Mehrheit zu fassenden Beschluß der Gesellschafterversammlung erhöht werden können (§ 6). Die alleinige Geschäftsführung war der GmbH übertragen; das Widerspruchsrecht der Kommanditisten nach § 164 HGB war ausgeschlossen (§ 10). Bei Aufstellung des Jahresabschlusses der KG durch einen Wirtschaftsprüfer oder Steuerberater sollte das Recht der Kommanditisten auf Einsichtnahme in die Bücher und Geschäftspapiere entfallen (§ 13). Beschlüsse der Gesellschafterversammlungen über eine Änderung des Gesellschaftsvertrags oder eine Auflösung der Gesellschaft sollten einer Mehrheit von 3/4 der abgegebenen Stimmen bedürfen; in allen anderen Fällen sollte einfache Stimmenmehrheit genügen. Dabei sollte der persönlich haftende Gesellschafter 52 % aller möglichen Stimmen auf sich vereinigen, während die restlichen 48 % der Stimmen zu gleichen Teilen auf die Kommanditisten entfallen sollten (§ 15). Über die Gewinn- und Verlustverteilung bestimmte der Gesellschaftsvertrag in § 14, daß der nach Abzug der Auslagen der GmbH und der Zinsen auf Darlehns- und Privatkonten der Gesellschafter verbleibende Gewinn im Verhältnis 2 (GmbH) zu 30 (Kommanditisten) zu verteilen sei, und daß, soweit die Pflichteinlagen erfüllt seien (§ 5 Nr. 4), bis zu 75 v. H. des auf jeden Gesellschafter jährlich entfallenden Gewinnanteils auf Anforderung des geschäftsführenden Vollhafters einem Darlehnskonto gutzuschreiben seien, das von seiten der Gesellschafter unkündbar sei.

Der Gesellschaftsvertrag war auf unbestimmte Zeit abgeschlossen und sollte jeweils zum Jahresende gekündigt werden können (§ 9). Ein ausscheidender Gesellschafter sollte eine Abfindung in Höhe seiner Festeinlage, seines Darlehnsguthabens und seines Privatkontos erhalten; stille Reserven und ein Firmenwert sollten außer Betracht bleiben (§ 16).

Ebenfalls unter dem Datum vom 1. April 1968 schlossen K und die KG, diese vertreten durch K, einen schriftlichen Pacht- und Veräußerungsvertrag. Danach ging das bisher von K betriebene Einzelunternehmen mit Wirkung vom 1. April 1968 in der Weise auf die KG über, daß

a) K das unbewegliche und bewegliche Anlagevermögen seines Einzelunternehmens an die KG auf unbestimmte Zeit gegen einen jährlichen Pachtzins von 42 000 DM mit der Verpflichtung zur laufenden Instandhaltung und Erneuerung jederzeit kündbar verpachtete,

b) K das Umlaufvermögen an die KG veräußerte und

c) die KG das Personal des bisherigen Einzelunternehmens übernahm (§ 4).

Schließlich schlossen ebenfalls unter dem Datum vom 1. April 1968 die Firma X-GmbH & Co. ... als Arbeitgeber, für diese handelnd "die Gesellschafter" BK und Sch, und K "als Arbeitnehmer" einen Dienstvertrag, mit dem K zum "alleinigen Geschäftsführer der Gesellschaft" bestellt wurde. K sollte ein Arbeitsentgelt von 5 000 DM monatlich und eine Tantieme erhalten, "deren Höhe von den Gesellschaftern jeweils beschlossen wird" (§ 3).

In ihrer Gewinnfeststellungserklärung für 1968 wies die KG einen Gewinn von 98 611 DM aus, bei dessen Ermittlung die Pachtzahlungen an K in Höhe von 31 500 DM und die Geschäftsführervergütung für K in Höhe von 49 930 DM als Betriebsausgaben bzw. Sonderbetriebsausgaben abgezogen waren. Von diesem Gewinn rechnete die KG der GmbH 6 163 DM und den Kommanditisten je 30 816 DM zu.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) vertrat die Auffassung, daß die KG steuerrechtlich nicht anerkannt werden könne, weil die Rechte der Kinder als Kommanditisten unbedeutend seien und sie ihre Gewinnanteile nur mit Genehmigung des Vaters entnehmen dürften. Da der Vater nach wie vor wie ein Alleinunternehmer schalten und walten könne, sei das Unternehmen steuerrechtlich weiterhin als Einzelunternehmen des K zu behandeln. Demgemäß erließ das FA am 12. August 1971 einen endgültigen Bescheid für 1968, mit dem es (sinngemäß) ablehnte, eine einheitliche Gewinnfeststellung durchzuführen.

Gegen diesen Bescheid erhoben die Kläger Sprungklage, der das FA jedoch nicht zustimmte und die deshalb als Einspruch zu behandeln war.

In der Einspruchsentscheidung vom 16. Juni 1972 hob das FA den negativen Gewinnfeststellungsbescheid auf und stellte nunmehr fest, daß eine Mitunternehmerschaft zwischen der GmbH und K anerkannt werde und der zwischenzeitlich durch eine Betriebsprüfung ermittelte Gewinn für 1968 in Höhe von 163 050 DM, bei dessen Ermittlung die Pachtzahlungen an K und die Gehaltsbezüge des K gemäß § 15 Nr. 2 EStG dem Bilanzgewinn hinzugerechnet waren, zu 5 101 DM der GmbH und zu 157 949 DM dem K zugerechnet werde. Das FA war der Meinung, die Kinder seien wegen einer wesentlichen Beschränkung ihrer Rechte als Kommanditisten keine Mitunternehmer. Neben der GmbH sei aber K Mitunternehmer, weil er der KG die wesentlichen Betriebsgrundlagen überlassen habe und die Geschicke der KG eigenverantwortlich und unbeeinflußt durch Dritte lenke. Die Kinder seien als Gläubiger partiarischer Darlehen zu behandeln und demgemäß sei ein Zinsbetrag von 15 v. H. der Einlage von 10 000 DM für neun Monate, insgesamt ein Betrag von 3 375 DM als Betriebsausgabe abzuziehen.

Die Kläger erhoben Klage mit dem Begehren, an Stelle des K dessen drei Kinder als Mitunternehmer anzuerkennen und ihnen entsprechende Gewinnanteile zuzurechnen, hilfsweise eine Änderung des Gesellschaftsvertrags in einigen Punkten mit steuerlicher Wirkung ex tunc zuzulassen.

Während des finanzgerichtlichen Verfahrens erließ das FA am 6. September 1972 einen endgültigen Gewinnfeststellungsbescheid für 1968, mit dem es den Gewinn der KG wie in der Einspruchsentscheidung feststellte und zurechnete. Die Kläger beantragten, diesen Bescheid zum Gegenstand des Verfahrens zu machen.

Das FG wies die Klage ab. Das FG (Urteil vom 25. April 1974 I (I B) 45/72, EFG 1975, 60) war der Auffassung, daß die Kläger zu 3. bis 5. keine Mitunternehmer seien, weil ihre Befugnis, ihre Gewinnanteile zu entnehmen, allein von der Entscheidung der Komplementär-GmbH abhänge.

Mit der Revision beantragen die Kläger, das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben, eine Mitunternehmerschaft zwischen der GmbH und den Kindern des K, also den Klägern zu 3. bis 5., anzuerkennen, den Gewinn der KG (nach Abzug der Gehaltsbezüge des K und der Pachtzahlungen an K) auf 84 995 DM festzustellen und davon der GmbH 5 312 DM und den Klägern zu 3. bis 5. je 26 561 DM zuzurechnen. Die Kläger rügen eine Verletzung des § 1 Abs. 2 und 3 StAnpG und des § 15 EStG.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

Die Kläger zu 3. bis 5. waren im Streitjahr 1968 nicht Mitunternehmer i. S. des § 15 Nr. 2 EStG des von der Klägerin zu 1. betriebenen Unternehmens; die ihnen gutgebrachten Gewinnanteile können ihnen deshalb einkommensteuerrechtlich nicht als eigene Einkünfte aus Gewerbebetrieb zugerechnet werden. Hingegen war der Kläger zu 2. im Streitjahr 1968 Mitunternehmer i. S. des § 15 Nr. 2 EStG des von der Klägerin zu 1. betriebenen Unternehmens; das FA hat ihm deshalb zu Recht einen Teil des Gewinns der Klägerin zu 1. zugerechnet und bei der Ermittlung des einheitlich festzustellenden Gewinns die Pachtzahlungen und die Gehaltszahlungen an den Kläger zu 2. gemäß § 15 Nr. 2 EStG nicht zum Abzug zugelassen.

Wie der BFH in ständiger Rechtsprechung entschieden hat, sind auch den Gesellschaftern einer KG die vertraglichen Gewinnanteile dem Grunde nach nur dann als eigene Einkünfte aus Gewerbebetrieb zuzurechnen, wenn die Gesellschafter Mitunternehmer des gewerblichen Unternehmens der KG sind (siehe z. B. BFH-Beschluß vom 21. Februar 1974 IV B 28/73, BFHE 112, 51, BStBl II 1974, 404, mit eingehenden Nachweisen; ferner BFH-Urteil vom 28. November 1974 I R 232/72, BFHE 114, 418, BStBl II 1975, 498).

Ebenso hat der BFH wiederholt ausgesprochen, daß auch jemand, der zivilrechtlich nicht Gesellschafter ist, gleichwohl Mitunternehmer eines von einer Personengesellschaft, z. B. einer KG betriebenen Unternehmens sein kann (siehe z. B. BFH-Urteile I R 232/72; vom 23. Januar 1974 I R 206/69, BFHE 112, 254, BStBl II 1974, 480, mit Nachweisen; vom 28. Januar 1971 IV 127/64, BFHE 102, 362, BStBl II 1971, 662; vom 9. Oktober 1969 IV 294/64, BFHE 98, 21, BStBl II 1970, 320).

1. Nehmen Eltern ihre Kinder schenkweise als Kommanditisten in eine Familien-KG auf, so werden die Kinder nur dann Mitunternehmer i. S. des § 15 Nr. 2 EStG (und damit Träger eigener gewerblicher Einkünfte in Gestalt von Gewinnanteilen, wenn ihnen in einem ernsthaft gemeinten Gesellschaftsvertrag wenigstens annäherungsweise diejenigen Rechte eingeräumt bzw. belassen) sind, die einem Kommanditisten nach dem Regelstatut des HGB über die KG zukommen (siehe insbesondere BFH-Beschluß IV B 28/73) und wenn die zivilrechtliche Gestaltung klar und eindeutig ist und den vertraglichen Bestimmungen gemäß auch tatsächlich vollzogen wird.

Zwar ist nach diesen Grundsätzen die Mitunternehmerschaft der Kläger zu 3. bis 5. nicht etwa bereits deshalb zu verneinen, weil sie im Streitjahr noch nicht volljährig waren und keine Ergänzungspfleger für die Dauer ihrer Minderjährigkeit und ihrer Mitgliedschaft bei der KG zur Ausübung ihrer Gesellschafterrechte bestellt waren. Der Senat verweist insoweit auf sein Urteil vom 29. Januar 1976 IV R 102/73 (BStBl II 1976, 328). Gleichwohl kann die Revision insoweit keinen Erfolg haben, weil die den Klägern zu 3. bis 5. zugebilligte Rechtsstellung innerhalb der KG so weitreichend hinter der Rechtsstellung zurückbleibt, die einem Kommanditisten nach dem Regelstatut des HGB für die KG zukommt, daß sich das Rechtsverhältnis einkommensteuerrechtlich nicht mehr als Mitunternehmerschaft i. S. des § 15 Nr. 2 EStG werten läßt.

a) Die Kläger zu 3. bis 5. haben nicht nur faktisch während der Zeit ihrer Minderjährigkeit, sondern auch rechtlich während der Gesamtdauer ihrer Zugehörigkeit zur KG keine Möglichkeit, auf die Geschäftsführung Einfluß zu nehmen. Die Vorschrift des § 164 HGB, wonach zu Maßnahmen, die über den gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewerbes der Gesellschaft hinausgehen, die Zustimmung der Kommanditisten erforderlich ist, ist vertraglich abbedungen (§ 10 des Gesellschaftsvertrags). Auch die Kontrollrechte, die das Gesetz (§ 166 Abs. 1 HGB) den Kommanditisten einräumt, sind durch § 13 des Vertrags so gut wie ausgeschlossen worden.

b) Die Kläger zu 3. bis 5. haben an den stillen Reserven des Betriebsvermögens und an einem etwaigen Geschäftswert des Unternehmens der KG zwar für den Fall der Auflösung der Gesellschaft nach Maßgabe der dann anzuwendenden Vorschriften des HGB teil, nicht hingegen bei einem Ausscheiden aus der Gesellschaft (§ 16 des Gesellschaftsvertrags). Selbst diese bei Auflösung der Gesellschaft gegebene Beteiligung an den stillen Reserven kann jedoch bei Abwägung der für und gegen eine Mitunternehmerschaft der Kläger zu 3. bis 5. sprechenden Umstände kaum nennenswert zugunsten der Kläger ins Gewicht fallen, weil die KG ihr Unternehmen mit gepachteten Betriebsanlagen aufgrund eines durch den Verpächter jederzeit kündbaren Pachtvertrags betreibt.

c) Es trifft auch nicht zu, daß, wie die Revision meint, die Gläubiger der KG die Möglichkeit hatten, mittelbar über eine Pfändung eines Einlageanspruchs der KG gegen die Kläger zu 3. bis 5. in deren Privatvermögen zu vollstrecken, weil diese nur eine Hafteinlage von 10 000 DM geleistet hätten, aber nach § 5 Abs. 4 des Gesellschaftsvertrags zu einer Pflichteinlage von 40 000 DM verpflichtet gewesen seien. Denn § 5 Abs. 4 beschränkt die Verpflichtung der Kläger zu 3. bis 5. zur Leistung einer Pflichteinlage ausdrücklich auf eine Leistung aus den jährlich gutgeschriebenen Gewinnanteilen. Die unmittelbare Haftung war ohnehin auf die Hafteinlage von 10 000 DM beschränkt (§ 162 Abs. 1, § 171 Abs. 1 HGB).

d) Zutreffend hat die Vorentscheidung dargetan, daß den Klägern zu 3. bis 5. jegliches selbständiges Verfügungsrecht über ihre Gewinnanteile während des Bestehens der Gesellschaft entzogen war. Die Vorentscheidung führt aus, solange die Pflichteinlage von 40 000 DM nicht erbracht gewesen sei, habe die GmbH verlangen können, daß die Gewinne der Kinder ihren Kapitalkonten gutgeschrieben werden (§ 5 Abs. 4). Aber auch nach Erbringung der Pflichteinlage habe die GmbH die gesamten Gewinnanteile der Kinder im Unternehmen auf Kapitalkonto oder auf Darlehnskonto festlegen können, denn zum einen habe sie mit der ihr eingeräumten Stimmenmehrheit jederzeit eine Erhöhung der Pflichteinlage beschließen können (§ 6 Abs. 1) und zum anderen habe sie verlangen können, daß bis zu 75 v. H. der jährlichen Gewinnanteile auf ein durch die Kinder unkündbares Darlehnskonto gutgebracht werden (§ 14). Damit habe die GmbH die Kinder in vollem Umfange an der Verfügung über die Gewinnanteile hindern können.

Diese Ausführungen sind überzeugend.

Die Revision kann dagegen nicht mit Erfolg einwenden, sowohl § 6 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrags als auch der Ausschluß des Kündigungsrechts für Kommanditistendarlehen in § 14 des Gesellschaftsvertrags sei rechtsunwirksam und die Kommanditisten deshalb über ihre Gewinnanteile verfügungsberechtigt. Die Vorentscheidung hat zutreffend entwickelt, daß § 6 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrags jedenfalls dann nicht als rechtsunwirksam angesehen werden kann, wenn man ihn, wie dies § 5 Abs. 4 des Gesellschaftsvertrags nahelegt, dahin versteht, daß erhöhte Pflichteinlagen nur aus Gewinnanteilen zu erbringen sind.

Hiervon abgesehen muß jedoch der Grundsatz eingreifen, daß Verträge zwischen Familienangehörigen nur der Besteuerung zugrunde gelegt werden können, wenn sie - auch hinsichtlich ihrer Rechtswirkungen - klar und eindeutig sind. Es geht nicht an, daß im Rahmen der schenkweisen Aufnahme von Kindern in eine Familien-KG einem Elternteil (oder einer von einem Elternteil mittelbar beherrschten Kapitalgesellschaft) vertraglich umfassende Rechte vorbehalten werden, die den Fortbestand der bisherigen Herrschaftsverhältnisse sichern sollen, daß dann aber bei einkommensteuerrechtlicher Würdigung der geschaffenen Rechtsverhältnisse geltend gemacht wird, diese Rechte seien mangels Rechtswirksamkeit der einschlägigen Bestimmungen als nichtexistent zu behandeln. Von einem schenkweise in eine Familien-KG aufgenommenen Kinde kann nicht ohne weiteres angenommen werden, daß es die Rechtswirksamkeit einzelner Bestimmungen des Gesellschaftsvertrags in Frage stellt und sich zur Durchsetzung von Rechten, die ihm in diesen Bestimmungen des Gesellschaftsvertrags abgesprochen sind, auf einen Rechtsstreit mit den Eltern einläßt. Für die steuerrechtliche Würdigung ist deshalb von der Wirksamkeit der den Eltern vorbehaltenen Rechte auszugehen.

e) Die Möglichkeit, ein Verfügungsrecht über die Gewinnanteile durch Kündigung des Gesellschaftsverhältnisses und Ausscheiden aus der Gesellschaft zu erlangen, reicht für die Annahme einer Mitunternehmerschaft nicht aus. In verstärktem Maße gilt dies, wenn dem fraglichen Gesellschafter, wie im Streitfall, das Kündigungsrecht infolge seiner Minderjährigkeit auf Jahre hinaus faktisch entzogen ist. Etwas Gegenteiliges ergibt sich auch nicht aus dem Urteil des Senats vom 20. Februar 1975 IV R 62/74 (BFHE 115, 232, BStBl II 1975, 569).

2. Obwohl der Kläger zu 2. im Streitjahr zivilrechtlich nicht Gesellschafter der KG war, so war er doch, wie das FA zu Recht angenommen und die Vorentscheidung im Ergebnis konkludent bestätigt hat, nach dem Gesamtbild der Verhältnisse Mitunternehmer i. S. des § 15 Nr. 2 EStG, weil er im Unternehmen der KG alleinverantwortlich und unabhängig alle unternehmerischen Entscheidungen zu treffen hatte und auch tatsächlich traf und das Risiko des Unternehmens mittrug.

Der Kläger zu 2. war alleiniger Geschäftsführer der Komplementär-GmbH, die wiederum alleinige Geschäftsführerin der KG war. Dieser Umstand reicht allerdings für sich betrachtet noch nicht aus, um den Kläger zu 2. zum Mitunternehmer des Unternehmens der KG werden zu lassen. Denn der Geschäftsführer der Komplementär-GmbH in einer GmbH & Co. KG ist als solcher zunächst einmal Organ der GmbH, wie die Revision zu Recht bemerkt. Der Geschäftsführer der Komplementär-GmbH einer GmbH & Co. KG wird aber dann zum Mitunternehmer des Unternehmens der KG, wenn ihm aufgrund besonderer rechtlicher Beziehungen ein erheblich über das übliche Maß hinausgehender Einfluß auf das Unternehmen der KG zukommt, aufgrund dessen er auch ein spezifisches Unternehmerrisiko mitträgt. Solche besonderen rechtlichen Beziehungen liegen im Streitfall vor. Der Senat sieht sie zum einen darin, daß dem Kläger seine Position als alleiniger Geschäftsführer der Komplementär-GmbH und damit auch als Geschäftsführer der KG nur aus wichtigem Grunde entzogen werden konnte (und auch das nur von seiner Ehefrau und der Buchhalterin der KG als den Gesellschaftern der GmbH), und zum anderen darin, daß die KG ihr Unternehmen mit gepachteten Betriebsanlagen aufgrund eines von seiten des Verpächters jederzeit kündbaren Pachtvertrags betrieb und der Kläger zu 2. alleiniger Eigentümer und Verpächter dieser Anlagen war. Hinzu kommt, daß der Kläger zu 2. aufgrund der Veräußerung des Umlaufvermögens seines Einzelunternehmens an die KG unter Umwandlung der Restkaufpreisforderung in eine Darlehnsforderung mit einem Betrag von rd. 67 000 DM größter Gläubiger der KG war. Der Bestand des Unternehmens der KG war damit nahezu ausschließlich von den Willensentscheidungen des Klägers zu 2. abhängig.

Das unternehmerische Risiko des Klägers zu 2. zeigte sich nicht nur darin, daß seine Bezüge als Geschäftsführer kraft des bezeichnenderweise zwischen der KG und dem Kläger zu 2. abgeschlossenen Dienstvertrags teilweise vom Erfolg des Unternehmens abhängig war (Tantieme), sondern vor allem darin, daß seine Ansprüche als Verpächter (einschließlich des Anspruchs auf Instandsetzung und Erneuerung der Pachtanlagen), als Dienstvertragsberechtigter und als Darlehnsgläubiger ohne entsprechende wirtschaftliche Erfolge des Unternehmens der KG nicht realisierbar wären.

Daß der Kläger zu 2. keinen vertraglichen Anteil an den stillen Reserven des Betriebsvermögens der KG und am Geschäftswert der KG hatte, kann im Streitfall schon deshalb nicht zu einer Verneinung der Mitunternehmerschaft des Klägers zu 2. führen, weil die KG ihr Unternehmen mit gepachteten Betriebsanlagen betrieb, also über kein eigenes Anlagevermögen verfügte.

 

Fundstellen

Haufe-Index 71798

BStBl II 1976, 332

BFHE 1976, 198

NJW 1976, 1287

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