BFH VI R 375/69
 

Leitsatz (amtlich)

Die nach der Rechtsprechung des BFH zulässige Aufteilung von Leistungen auf Grund von Altenteils- bzw. Leibgedingeverträge in Leibrenten und dauernde Last wird von der davon abweichenden zivilrechtlichen Beurteilung nicht berührt. Soweit die Bestellung eines Leibrentenstammrechts im Wege des Prozeßvergleichs erfolgt, ist die Anwendung des § 323 ZPO (Abänderungsklage) ausgeschlossen, so daß die fehlende Aufnahme des Ausschlusses der Abänderungsmöglichkeit im Vergleich ohne Bedeutung für die steuerliche Einordung der Leistungen als Leibrente oder dauernde Last ist.

 

Normenkette

EStG § 10 Abs. 1 Nr. 1, § 22 Nr. 1a; BGB §§ 242, 761; ZPO § 323 Abs. 4, § 794 Abs. 1 Nr. 1

 

Tatbestand

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) und seine Mutter waren bis zum 31. Dezember 1962 Gesellschafter der Firma A-OHG. Mit Prozeßvergleich vom 14. Februar 1963 übertrug die Mutter ihren Gesellschaftsanteil mit sämtlichen Aktiven und Passiven einschließlich eines noch nicht abgehobenen Gewinnanteils auf den Kläger, der den Betrieb als Alleinunternehmer fortführt. Zum Betriebsvermögen der OHG gehört auch Grundbesitz. Unter Berücksichtigung der stillen Reserven schätzte der Kläger den Mitunternehmeranteil seiner Mutter auf 200 000 DM. Die Mutter selbst ging von einem Wert ihrer Beteiligung von 224 000 DM aus. Für die Übertragung des Mitunternehmeranteils verpflichtete sich der Kläger u. a. zu folgenden Leistungen an seine Mutter:

1. Zahlung einer betrieblichen Versorgungsrente von monatlich 1 000 DM. Der Mutter wurde das Recht eingeräumt, anstelle dieser Rente den Gegenwert des Grundgehalts eines bayerischen beamten der Besoldungsgruppe A 10 b, Dienstaltersstufe 10, zu fordern;

2. Gewährung des unentgeltlichen Wohnrechts mit freier Heizung und Beleuchtung für die schon bisher benutzte 2-Zimmer-Wohnung mit Bad;

3. vollständige standesgemäße Verköstigung in der Wohnung, ggf. durch Verabreichung von Diätkost oder Entschädigung in bar mit 10 DM pro Tag im Falle einer vorübergehenden Abwesenheit;

4. Deckung des persönlichen Bedarfs der Mutter an Kleidung und Wäsche durch Entnahme aus dem Geschäft;

5. Verpflichtung des Klägers im Krankheitsfall der Mutter, für Wartung, Pflege und ärztliche Betreuung zu sorgen. Bei Notwendigkeit eines Krankenhausaufenthalts, die Mutter in der 1. Klasse unterzubringen;

6. Übernahme der gesamten für das Grundstück B noch offenen Vermögensabgabe;

7. Verpflichtung des Klägers, seine beiden Geschwister durch Zahlung von 80 000 DM abzufinden, die nach dem Ableben der Mutter in zwei Raten fällig werden.

Zur Sicherung der Ansprüche der Mutter zu 1, 3 und 4 wurde eine Reallast, zu 2 eine beschränkte persönliche Dienstbarkeit auf dem Betriebsgrundstück eingetragen.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) behandelte die gesamten Leistungen des Klägers als Leibrente, bewertete sie für 1963 mit 14 495 DM und für 1964 mit 15 301 DM und berücksichtigte in den Streitjahren jeweils 15 v. H. der ermittelten Beträge als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

Nachdem der Kläger zunächst im Rechtsbehelfsverfahren die Ansicht vertreten hatte, daß seine Leistungen als betriebliche Versorgungsrente anzusehen seien, bezeichnete er sie im Klageverfahren als außerbetriebliche private Versorgungsrente, der allerdings betriebliche Motive zugrunde lägen.

Die Klage hatte teilweise Erfolg.

Das FG ging davon aus, daß es sich um eine typische Versorgungsrente handele. Die Verpflichtungen des Klägers gegenüber seiner Mutter stellten insgesamt Altenteilsleistungen oder ihnen wirtschaftlich gleichstehende Versorgungsleistungen (Leibgedinge) dar. Nach der Rechtsprechung des BFH seien sie steuerlich in Naturalleistungen und feste Geldleistungen aufzuteilen. Soweit sich der Kläger zu Naturalleistungen und anderen Leistungen mit schwankendem Wert verpflichtet habe, seien sie steuerlich als dauernde Last und daher in vollem Umfang als Sonderausgaben abzugsfähig. Dagegen müßten die Geldzahlungen als Leibrente behandelt werden. Der Leibrentencharakter werde auch nicht dadurch ausgeschlossen, daß die Mutter wahlweise das Grundgehalt eines bayerischen Beamten der Besoldungsgruppe A 10 b, Stufe 10, beanspruchen könne. Diese Vereinbarung stelle nur eine Wertsicherungsklausel dar. Auch die Tatsache, daß in dem Prozeßvergleich die Anwendbarkeit des § 323 ZPO nicht ausgeschlossen worden sei, stehe der Annahme einer Leibrente nicht entgegen. Bei der Bewertung der Naturalleistungen und anderen Lasten mit schwankendem Wert setzte das FG für Wohnung und Beköstigung monatlich 200 DM an.

Mit der Revision trägt der Kläger vor, daß das FG seine Leistungen auf Grund des Unterhaltsvertrags in vollem Umfang als dauernde Last hätte behandeln müssen. Sowohl der Altenteils- als auch der Leibgedingevertrag seien bürgerlich-rechtlich keine Leibrentenverträge. In der Rechtsprechung und in den einschlägigen Kommentaren würden die Unterhaltsleistungen aus diesen Verträgen einheitlich beurteilt und eine Aufteilung der Leistungen abgelehnt. Nach der Rechtsprechung des BFH sei aber der zivilrechtliche Leibrentenbegriff identisch mit dem des Steuerrechts. Zwischen dem Altenteils- und dem Leibgedingevertrag bestehe auch kein sachlicher Unterschied. Beides seien Unterhaltsverträge eigener Art. In der Praxis werde allerdings die Bezeichnung "Altenteil" überwiegend im bäuerlichen Bereich bei den sogenannten Gutsüberlassungsverträgen verwandt. Dagegen werde von "Leibgedinge" bei städtischen Verhältnissen und in Verbindung mit der Überlassung von Grundstücken oder gewerblichen Betrieben gesprochen.

Die Rechtsprechung des BFH zur Besteuerung der Renten sei in verschiedener Hinsicht widerspruchsvoll. Insbesondere sei nicht einzusehen, aus welchen Gründen zwischen reinen Unterhalts- und anderen Versorgungsverträgen unterschieden werde. Jedenfalls könne der Begründung nicht gefolgt werden, nach der wegen der mit der Betriebs- und Vermögensübertragung verbundenen Vermögensumschichtung das Rentenstammrecht als Gegenleistung für die Vermögensübertragung anzusehen sei. Auch im Fall des Leibgedinges sei von einem Grundrecht auszugehen, das aber kein Rentenstammrecht, sondern eine Reallast sei, deren Inhalt die einzelnen Leistungen des Berechtigten darstellten. Es sei nicht verständlich, warum das neben den Naturalleistungen gegebene Versprechen auf höhere Geldbeträge den Charakter des einheitlichen Leibgedingevertrags verändern solle. Es bestehe kein Grund, diese Geldleistungen isoliert und ohne Beziehung zu den bestehenden wirtschaftlichen Verhältnissen zu sehen, die die Grundlage des Unterhaltsvertrags bildeten. Das FG habe selbst Zweifel an der außerbetrieblichen Natur der Unterhaltsvereinbarung gehabt. Bei Annahme einer betrieblichen Versorgungsrente könnten die Zahlungen aber in vollem Umfang abgezogen werden.

Schließlich hätten die Beteiligten nicht auf die Rechte aus § 323 ZPO verzichtet. Für reine Unterhaltsverträge habe der BFH schon immer anerkannt, daß unter diesen Umständen eine Leibrente nicht vorliege. Hinzu komme, daß hier die Unterhaltsleistungen in einem gerichtlichen Vergleich vereinbart worden seien. Unabhängig von der als Wertsicherungsklausel anzusehenden Wahlmöglichkeit, nach der die Mutter des Klägers statt der monatlichen 1 000 DM das Gehalt eines bayerischen Beamten der Besoldungsgruppe A 10 b, Stufe 10, fordern könne, beständen für beide Beteiligten die weitergehenden Rechte aus § 323 ZPO im Fall der Veränderung der wirtschaftlichen Verhältnisse. Dabei sei es bedeutungslos, daß in den Jahren 1963 und 1964 keine Veränderungen in den Geldleistungen eingetreten seien.

Sollte die Revision keinen Erfolg haben, so müßte aber zumindest der Rechenfehler auf Blatt 7 des Urteils berichtigt werden.

Der Kläger beantragt, die Unterhaltsleistungen insgesamt als dauernde Lasten anzusehen und sie entsprechend in voller Höhe in den Streitjahren zum Abzug als Sonderausgaben zuzulassen.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Soweit die Einkommensteuer 1963 auf 6 714 DM festgesetzt wurde, beruht die Abweichung von der Vorentscheidung auf der Berichtigung des vom Kläger gerügten Rechenfehlers von 1 000 DM beim Gesamtbetrag der Leistungen, die das FG als dauernde Last behandelt hat.

Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß eine außerbetriebliche Versorgungsrente vorliegt; denn die Leistungen des Klägers an seine Mutter für die Übertragung des Gesellschaftsanteils sind weder vom Kaufpreisgedanken bestimmt, noch überwiegt der Unterhaltscharakter der Rente (BFH-Urteil vom 12. April 1967 I 129/64, BFHE 89, 412, BStBl III 1967, 668). Die Vorentscheidung entspricht auch insoweit der Rechtsprechung des BFH, als die Möglichkeit der Aufteilung der Leistungen nicht ausgeschlossen ist, wenn die Verpflichtung Elemente einer echten Leibrente vermischt mit solchen einer dauernden Last enthält (BFH-Urteil vom 16. September 1965 IV 67/61 S, BFHE 83, 568, BStBl III 1965, 706). Es kann zwar die einheitliche Beurteilung der Zuwendungen als dauernde Last u. a. dann geboten sein, wenn es sich im Verhältnis zu den Naturalleistungen nur um geringe Geldbeträge handelt (BFH-Urteil vom 2. Dezember 1966 VI 365/65, BFHE 87, 563, BStBl III 1967, 243). Bei der Höhe der Barzuwendungen, zu denen sich der Kläger gegenüber seiner Mutter verpflichtet hat, scheidet aber der Gesichtspunkt der Geringfügigkeit der Geldleistungen als Grund für die einheitliche Beurteilung der klägerischen Verpflichtungen als dauernde Last aus.

Dem Kläger ist zwar darin zu folgen, daß sowohl die Altenteils- als auch die Leibgedingeverträge bürgerlichrechtlich nicht als Leibrentenverträge angesehen werden. Es trifft auch zu, daß der BFH den Begriff der Leibrente nach bürgerlich-rechtlichen Grundsätzen bestimmt (Urteil vom 10. Oktober 1963 VI 115/61 U, BFHE 77, 738, BStBl III 1963, 592). Das entspricht der allgemein anerkannten Auslegungsregel, nach der bürgerlich-rechtliche Begriffe im Steuertatbestand in Übereinstimmung mit dem bürgerlichen Recht auszulegen sind, soweit sich aus dem Gesetz nichts anderes ergibt. Daraus folgt aber nicht die einheitliche steuerliche Beurteilung der Leistungen des Klägers als dauernde Last. Die Bindung an das Zivilrecht ist nur insoweit anzunehmen, als die Verpflichtung des Klägers zur Zahlung des monatlichen Betrags an seine Mutter auf einem Rentenstammrecht beruht, das regelmäßig wiederkehrende, fest begrenzte und gleichmäßige Leistungen zum Inhalt hat, damit eine Leibrente angenommen werden kann. Dabei ist auch zu berücksichtigen, daß die Begriffsbestimmung der Leibrente im Zivilrecht im Zusammenhang mit der Formvorschrift des § 761 BGB gesehen werden muß (vgl. Littmann, Das Einkommensteuerrecht, 10. Aufl., § 10 Anm. 22). Dagegen steht die steuerliche Behandlung der monatlichen Zahlungen des Klägers an seine Mutter in Verbindung mit § 22 Nr. 1a EStG, der die Empfängerseite betrifft.

Die der Mutter des Klägers eingeräumte Möglichkeit, wahlweise das Grundgehalt eines bayerischen Beamten der Besoldungsgruppe A 10 b, Dienstaltersstufe 10, zu fordern, schließt die Annahme einer Leibrente nicht aus. Diese Vereinbarung nimmt den Leistungen nicht den Charakter einer Leibrente, weil ihre Vorausbestimmbarkeit erhalten bleibt und nur die Gleichmäßigkeit des inneren Werts der Rente verstärkt wird (BFH-Urteil vom 11. Oktober 1963 VI 59/62 U, BFHE 77, 747, BStBl III 1963, 594).

Der Hinweis des Klägers auf den fehlenden Ausschluß des § 323 ZPO ist für die Entscheidung unerheblich. Die Möglichkeit der Abänderungsklage ist zwar grundsätzlich auch bei Prozeßvergleichen gegeben (§ 323 Abs. 4, § 794 Abs. 1 Nr. 1 ZPO). Voraussetzung ist aber, daß die Rechtsbeziehungen der Beteiligten auf Grund des alten Anspruchs wegen Veränderung der Verhältnisse anderweitig gestaltet werden können. Da § 323 ZPO keine Bestimmung des materiellen Rechts ist und keine Anspruchsgrundlage für eine Abänderungsklage bilden kann, muß auf die zivilrechtlich vereinbarten Leistungen zurückgegangen werden. Zivilrechtlich muß das Leibrentenrecht als selbständiges Grundrecht gewährt werden, das den Hauptgegenstand des Verpflichtungsvertrags bildet und aus dem die einzelnen Rentenansprüche fließen. Die Rentenansprüche bestehen deshalb gelöst und unabhängig von den Gegenleistungen des zugrunde liegenden Verpflichtungsvertrags. Selbst das Grundrecht muß seine Selbständigkeit insoweit behalten, als die Gegenleistungen nicht das Wesen des Vertrags ausmachen dürfen (Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 32. Aufl., § 759 Anm. 2 c). Entsprechend sind die Leistungen auf Grund des Rentenstammrechts gesetzlich absolut bestimmt, so daß § 323 ZPO nicht angewandt werden kann, ohne daß es auf eine Parteivereinbarung ankommen könnte (Stein-Jonas, Kommentar zur Zivilprozeßordnung, 19. Aufl., § 323 Anm. 5; Baumbach-Lauterbach, Zivilprozeßordnung, 31. Aufl., § 323 Anm. 3 A).

Im übrigen ist den Vereinbarungen der Beteiligten zu entnehmen, daß eine mögliche Abänderungsklage nicht gewollt war und eine Änderung in der Höhe der monatlichen Bezüge nur zugunsten der Mutter des Klägers nach ihrer Wahl erfolgen sollte. § 323 Abs. 1 ZPO räumt aber "jedem Teil" die Möglichkeit einer Abänderungsklage ein. Soweit auch für die Leibrente § 242 BGB gilt, reicht jedenfalls die allgemeine und von den Parteien nicht näher geregelte Möglichkeit, bei Wegfall der Geschäftsgrundlage eine Abänderung des Prozeßvergleichs zu erreichen, nicht aus, um den Leistungen des Klägers den Charakter der Leibrente zu nehmen (BFH-Urteil vom 12. April 1967 I 129/64, BFHE 89, 412, BStBl III 1967, 668).

 

Fundstellen

Haufe-Index 70517

BStBl II 1973, 680

BFHE 1973, 446

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