BFH VIII R 52/04
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Anwendung des § 24 UmwStG 1977 auf einseitige Kapitalerhöhungen im Rahmen von Mitunternehmerschaften

 

Leitsatz (amtlich)

1. Bei einseitiger entgeltlicher Kapitalerhöhung, die zu einer Änderung der Beteiligungsverhältnisse führt, kann entsprechend § 24 UmwStG 1977 der für die nicht an der Kapitalerhöhung teilnehmenden Gesellschafter anfallende Gewinn aus der --anteiligen-- Veräußerung ihrer Mitunternehmeranteile durch eine negative Ergänzungsbilanz neutralisiert werden.

2. Die aus der korrespondierend zur positiven Ergänzungsbilanz des einbringenden Mitunternehmers spiegelbildlich fortlaufend jährlich vorzunehmende Auflösung der negativen Ergänzungsbilanz der Altgesellschafter ist als laufender Gewinn bei der Ermittlung des Gewerbeertrages zu erfassen.

 

Normenkette

AO 1977 § 352 Abs. 1 Nrn. 1-2, § 360 Abs. 2; EStG § 15 Abs. 1 Nr. 2, § 16 Abs. 1 Nr. 2, § 34 Abs. 2 Nr. 1; FGO § 40 Abs. 2, § 44 Abs. 1, § 48 Abs. 1 Nrn. 1-2, § 57 Nr. 1, § 60 Abs. 3, § 67; GewStG § 5 Abs. 1 S. 3, § 7; UmwStG 1977 § 24; ZPO §§ 86, 239, 246 Abs. 1

 

Verfahrensgang

FG Hamburg (Urteil vom 13.05.2004; Aktenzeichen V 284/00; EFG 2004, 1563)

 

Tatbestand

I. Streitig sind die steuerrechtlichen Folgen einer Kapitalerhöhung durch nur eine Kommanditistin auf den gewerblichen Gewinn und den Gewerbeertrag sowie die steuerrechtliche Behandlung der nicht an der Kapitalerhöhung teilnehmenden Gesellschafter in den Streitjahren 1990 bis 1993.

Die Klägerin und Revisionsklägerin zu 5. (Klägerin zu 5.), die X Bau-AG (künftig AG I), entstand durch formwechselnde Umwandlung der X Bau-Gesellschaft (GmbH & Co., künftig: KG) aufgrund Gesellschafterbeschlusses vom 3. Dezember 2002 und Eintragung in das Handelsregister am 19. Dezember 2002.

Die Klägerin und Revisionsklägerin zu 1. (Klägerin zu 1.), die X-Verwaltungsgesellschaft mbH, war als Komplementärin Anfang 1990 an der KG mit einem Kapitalanteil von 20 000 DM, die Kommanditisten waren mit 3 588 000 DM (Kläger und Revisionskläger zu 2. --Kläger zu 2.--) sowie mit je 1 196 000 DM (Kläger und Revisionskläger zu 3. und 4. --Kläger zu 3. und 4.--) beteiligt.

Am Stammkapital der Klägerin zu 1. in Höhe von 50 000 DM waren der Kläger zu 2. mit 30 000 DM und die Kläger zu 3. und 4. mit je 10 000 DM beteiligt.

Mit notariell beurkundetem Vertrag (§§ 1 und 2 des Vertrages) vom 11. Juli 1990 erwarb die Y AG i. L. (künftig AG II) zum 1. Juli 1990 von den Klägern zu 2. bis 4. Geschäftsanteile an der Klägerin zu 1. im Nennbetrag von insgesamt 25 000 DM und zwar vom Kläger zu 2. in Höhe von 15 000 DM und von den Klägern zu 3. und 4. in Höhe von je 5 000 DM. Der Kaufpreis entsprach dem Nominalwert der Anteile. Ferner erwarb die AG II Kommanditanteile im Nennbetrag von insgesamt 990 000 DM, und zwar 594 000 DM vom Kläger zu 2. und jeweils 198 000 DM von den Klägern zu 3. und 4.

Für die Kommanditanteile entrichtete die AG II einen Kaufpreis von insgesamt 6 475 000 DM (3,9 Mio. DM an den Kläger zu 2. und jeweils 1,3 Mio. DM an die Kläger zu 3. und 4) in deren Privatvermögen.

Im notariellen Vertrag vom 11. Juli 1990 (§ 3) wurde zugleich eine Erhöhung der Kommanditbeteiligung der AG II mit Wirkung vom 18. Juli 1990 um 4 Mio. DM vereinbart. Die AG II leistete dafür eine Bareinlage in Höhe von 8 Mio. DM sowie eine Sacheinlage (nach Maßgabe einer Anlage 1 zum notariellen Vertrag) im Wert von 6 039 360 DM in das Gesellschaftsvermögen der KG.

Das Aufgeld von 10 039 360 DM war nach den vor der Kapitalerhöhung vorhandenen stillen Reserven im Gesellschaftsvermögen der KG bemessen. Vereinbarungsgemäß wurde der Betrag in den Bilanzen der KG ab 31. Dezember 1990 als Kapitalrücklage in einem gesellschaftseigenen Rücklagenkonto erfasst.

Die Kommanditbeteiligung der AG II zum 1. Juli 1990 von 16,5 v.H. erhöhte sich damit zum 18. Juli 1990 auf 49,9 v.H. Die Kommanditanteile betrugen nunmehr 4 990 000 DM für die AG II, 2 994 000 DM für den Kläger zu 2. und jeweils 998 000 DM für die Kläger zu 3. und 4. (für die Kläger zu 2. bis 4. somit insgesamt ebenfalls 4 990 000 DM).

Die KG führte in der Gesamthandsbilanz das Betriebsvermögen zu Buchwerten fort (Bilanz zum 31. Dezember 1990 sowie Bericht über die Prüfung des Jahresabschlusses der KG zum 31. Dezember 1990).

Für die AG II wies die KG in einer positiven Ergänzungsbilanz I ein Mehrkapital von 5 485 000 DM (6 475 000 DM --Anschaffungs-kosten-- ./. 990 000 DM --Nominalwert der Kommanditanteile--) und in einer weiteren positiven Ergänzungsbilanz II das sich aus der einseitigen Kapitalerhöhung ergebende Mehrkapital durch Übernahme eines weiteren Kommanditanteils (i.V.m. der ausgewiesenen Rücklage) in Höhe von 5 019 680 DM (= 50 v.H. der gesamthänderischen Rücklage von 10 039 360 DM) aus.

Aus der Addition von Ergänzungsbilanz I und II ergab sich für die AG II ein Gesamt-Mehrkapital in Höhe von 10 504 700 DM, das jeweils einzelnen Wirtschaftsgütern zugeordnet wurde, und zum 31. Dezember 1990 nach der ratierlichen Minderung (10 504 700 DM ./. 3 593 100 DM) noch ein Mehrkapital von 6 ...

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