BFH I R 35/05
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung einer Sacheinlage in eine GmbH bei Überpari-Emission

 

Leitsatz (amtlich)

Ein Wirtschaftsgut, das dem Vermögen einer GmbH im Rahmen einer Überpari-Emission als Sacheinlage zugeführt worden ist, ist in der Steuerbilanz der GmbH auch im Hinblick auf jenen Teilbetrag des Einbringungswertes, der über den Nennbetrag der Stammeinlageverpflichtung des Einlegenden hinausgeht und gemäß § 272 Abs. 2 Nr. 1 HGB in die Kapitalrücklage einzustellen ist, nach den für Tauschgeschäfte geltenden Regeln und nicht nach Maßgabe von § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG als Einlage zu bewerten.

 

Normenkette

EStG 1990 § 6 Abs. 1 Nr. 5; EStG 1997 § 6 Abs. 1 Nr. 5; GmbHG § 5 Abs. 4; HGB § 272 Abs. 2 Nrn. 1, 4

 

Verfahrensgang

FG Baden-Württemberg (Urteil vom 10.03.2005; Aktenzeichen 3 K 340/01; EFG 2006, 33)

 

Tatbestand

I. Die Beteiligten streiten um die steuerbilanzielle Bewertung eines bebauten Grundstücks, welches mit einem den Nennbetrag der Stammeinlage des Einlegenden übersteigenden Einbringungswert als Sacheinlage in eine GmbH eingebracht worden ist (Überpari-Emission).

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, wurde im Juni 1994 von B als alleinigem Gesellschafter mit einem statutarischen Stammkapital von 50 000 DM gegründet. Seine Einlage leistete B aufgrund einer gesellschaftsvertraglichen Sacheinlagevereinbarung durch Übereignung eines Grundstücks, welches von ihm im Jahr 1991 mit einem Büro- und Lagergebäude bebaut und langfristig vermietet worden war. Die Klägerin übernahm grundpfandrechtlich gesicherte Verbindlichkeiten des B in Höhe von 1 305 406,76 DM. Des Weiteren enthält die Sacheinlagevereinbarung folgende Regelung:

"Der Wert des eingebrachten Grundstücks beträgt DM 3.700.000,--. Nach Abzug der mitübernommenen persönlichen Verbindlichkeiten wird der Einbringungswert des eingebrachten Grundstücks auf DM 2.394.593,24 festgesetzt. Hiervon wird ein Betrag von DM 50.000,-- auf die Stammeinlage angerechnet. Soweit der Wert der Sacheinlage die übernommene Stammeinlage übersteigt, ist er der Kapitalrücklage der Gesellschaft mit der Maßgabe zuzuweisen, dass Auflösungen eines Gesellschafterbeschlusses bedürfen."

Der Bemessung des Grundstückswertes mit 3 700 000 DM liegt ein vom Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) nicht beanstandetes Verkehrswertgutachten zugrunde, wonach 243 460 DM auf Grund und Boden und 3 456 540 DM auf Gebäude und Außenanlagen entfallen. Die um die Absetzungen für Abnutzung (AfA) für die Jahre 1991 bis 1993 verminderten Herstellungskosten des Gebäudes beliefen sich auf 1 452 857 DM.

In ihrer Eröffnungsbilanz zum 1. Juni 1994 setzte die Klägerin Grund und Boden und Gebäude zu dem mit dem Verkehrswert gleichgesetzten Teilwert von 3 700 000 DM an. In Höhe des Betrages, um den dieser Teilwert den Betrag der Stammeinlage von 50 000 DM und die übernommenen Verbindlichkeiten von 1 305 406,76 DM überstieg --mithin in Höhe von 2 344 593,24 DM-- wies die Eröffnungsbilanz eine Kapitalrücklage aus. Im Rahmen zweier offener Ausschüttungen zahlte die Klägerin im Laufe des Jahres 1995 zu Lasten dieser Kapitalrücklage insgesamt 1,5 Mio. DM an B aus.

Das FA setzte die Körperschaftsteuer für die Streitjahre 1994 bis 1997 zunächst entsprechend den von der Klägerin eingereichten Jahresabschlüssen und Steuererklärungen unter Fortschreibung des in der Eröffnungsbilanz ausgewiesenen Teilwertes des Gebäudes fest. Ebenfalls unter Zugrundelegung des um die AfA geminderten Teilwertes des Gebäudes erfolgten zunächst die gesonderten Feststellungen der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals gemäß § 47 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG a.F.) jeweils für den 31. Dezember der Streitjahre, die Festsetzung der Gewerbesteuermessbeträge 1994 und 1995 sowie die Feststellung des Einheitswertes des Betriebsvermögens zum 1. Januar 1995 durch das FA.

Im Anschluss an eine Außenprüfung beurteilte das FA den Einbringungsvorgang nunmehr dahin, dass ein Ansatz des von B errichteten Gebäudes zum Teilwert nur insoweit möglich sei, als die Einbringung entgeltlich --nämlich gegen Anrechnung auf die Stammeinlagepflicht und gegen Übernahme der auf dem Grundstück lastenden persönlichen Verbindlichkeiten des B-- erfolgt sei. Soweit der Wert der durch Sacheinlage eingebrachten Wirtschaftsgüter dagegen in die Kapitalrücklage eingestellt worden sei (63,37 v.H. des Einbringungswertes), handele es sich um eine verdeckte Einlage, die bezüglich des Gebäudes gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 2 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes (EStG 1990/1997) mit den fortgeschriebenen Herstellungskosten zu aktivieren sei, weil die Zuführung in das Vermögen der Klägerin innerhalb von drei Jahren seit Herstellung des Gebäudes erfolgt sei. Infolge des Ansatzes des Gebäudes mit den niedrigeren Herstellungskosten ermittelte das FA für die Streitjahre jeweils niedrigere Abschreibungsbeträge und höhere Gewinne, auf denen die geänderten Steuerbescheide beruhten.

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage führte zur...

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