BFH Urteil vom 20.11.1952 - IV 6/52 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Lebensversicherungsprämien, die ein Stpfl. als Versicherungsnehmer zahlt, sind im Rahmen der Höchstbeträge als Sonderausgaben abzugsfähig. Darauf, wer nach dem Versicherungsvertrag bezugsberechtigt ist, oder darauf, wessen Leben versichert ist, kommt es nicht an.

Normenkette

EStG § 10/1/2/a, § 10 Abs. 2 Ziff. 1, § 10/1/2/b; EStR Abschn. 88/1

Tatbestand

Streitig ist, ob die Prämien, die der Beschwerdeführer (Bf.) für eine Altersrenten- und Sterbegeldversicherung seiner Schwester zahlt, als Sonderausgaben abzugsfähig sind.

Der Bf. ist ordentlicher Universitätsprofessor (katholischer Theologe). Seinen Haushalt führt seine im Jahre 1898 geborene Schwester. Der Bf. hat mit einer Lebensversicherungs- AG einen Vertrag abgeschlossen, in dem folgendes vereinbart ist: Die Lebensversicherungsgesellschaft versichert den Bf. auf das Leben seiner Schwester mit einer Jahresrente von 900 RM (nunmehr DM). Die Rente wird zum ersten Mal am 1. Oktober 1963 (das heißt nach Vollendung des 65. Lebensjahres der Schwester) mit dem Betrag von 225 DM fällig. Sie wird von diesem Tage an in vierteljährlichen Raten von 225 DM am 1. Januar, 1. April, 1. Juli, 1. Oktober jeden Jahres an die Schwester des Bf. gezahlt, vorausgesetzt, daß sie am jeweiligen Fälligkeitstage noch am Leben ist. Für den Fall des Todes der Schwester, und zwar gleichgültig, ob der Tod vor oder nach Beginn des Rentenbezuges eintritt, wird ein Sterbegeld von 900 DM an den Bf. gezahlt. Der jährliche Beitrag beläuft sich auf 493,80 DM; er ist am 1. Oktober jeden Jahres, zuletzt am 1. Oktober 1962, längstens jedoch bis zum Tode der Versicherten, zu entrichten.

Der Bf. hat beantragt, für diese Prämienzahlungen (493,80 DM) einen steuerfreien Betrag in die Lohnsteuerkarte 1950 einzutragen. Finanzamt und Finanzgericht haben den Antrag abgelehnt. Sie vertreten den Standpunkt, daß Lebensversicherungsprämien als Sonderausgaben nur dann abzugsfähig sind, wenn sie für die Versicherung des Steuerpflichtigen (Stpfl.) oder der im § 10 Abs. 2 Ziff. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1950 bezeichneten Personen (Ehefrau und Kinder) geleistet werden. Versichert sei im vorliegenden Falle die Schwester, weil auf deren Leben die Versicherung abgeschlossen sei. Die Prämien für die Lebensversicherung der Schwester seien keine abzugsfähigen Sonderausgaben.

Der Senat hat in einem Vorbescheid sich unter Bezugnahme auf das Urteil des Reichsfinanzhofs VI 244/41 vom 18. Februar 1942 dem Standpunkt des Finanzgerichts angeschlossen. Er hat aber darauf hingewiesen, daß noch zu prüfen sei, ob die vom Bf. gezahlten Versicherungsprämien nicht nach § 10 Abs. 1 Ziff. 1 EStG 1950 abzugsfähig seien, weil es sich um eine auf besonderem Verpflichtungsgrund beruhende Rente oder dauernde Last, die weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten darstellt, handele. Er hat dabei ausgeführt, daß auch für den Fall, daß kein gerichtliches oder notarielles Schenkungsversprechen vorliege, die Abzugsfähigkeit der Lebensversicherungsprämien als Rente anerkannt werden könnte, unter der Bedingung, daß nachträglich ein Schenkungsversprechen beurkundet wird.

Der Bf. hat die Anberaumung der mündlichen Verhandlung beantragt. Er vertritt den Standpunkt, daß die Lebensversicherungsprämien, die ein Stpfl. zahlt, nach dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Ziff. 2 a EStG 1950 schlechthin abzugsfähig seien. Es komme weder darauf an, auf wessen Leben die Versicherung abgeschlossen wurde, noch darauf, wer bezugsberechtigt sei. Die Auffassung, daß es auf denjenigen ankomme, der aus dem Versicherungsvertrag begünstigt sein soll oder etwas erhalten solle, werde einhellig abgelehnt. Unter einer "Versicherung des Steuerpflichtigen" könne nur eine in seinem Interesse abgeschlossene Versicherung verstanden werden. Interessiert am Abschluß des Versicherungsvertrags sei grundsätzlich derjenige, der einen Versicherungsvertrag abschließe, also der Versicherungsnehmer. Demgegenüber sei die Frage, auf wessen Leben er abgeschlossen wurde, zweitrangig. Dem III. Senat des Bundesfinanzhofs erscheine die Gestaltungsmacht des Versicherungsnehmers von solcher Bedeutung, daß er in dem Urteil III 112/51 S vom 11. Juli 1952 (Bundessteuerblatt - BStBl. - 1952 III S. 240) auch bei unwiderruflicher Begünstigung angenommen habe, daß erst mit dem Tode des Versicherungsnehmers ein erbschaftsteuerpflichtiger Erwerb vorliege. Daraus ergebe sich, daß der III. Senat in Abweichung von der früheren Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs den Rückkaufswert einer Lebensversicherung stets dem steuerpflichtigen Vermögen des Versicherungsnehmers zurechne, also auch dann, wenn der Bezugsberechtigte unwiderruflich benannt sei. In der Frage des Sonderausgabenabzugs der Lebensversicherungsprämien bei der Einkommensteuer gelange man nur dann zu einem befriedigenden Ergebnis, wenn man davon ausgehe, wem die Lebensversicherung zur Zeit der Zahlung der Prämie, deren Abzug geltend gemacht wird, rechtlich, wirtschaftlich und steuerrechtlich zustehe. Das sei zweifellos der Versicherungsnehmer. Wenn im § 10 Abs. 2 Ziff. 1 EStG 1950 gesagt sei, daß unter Abs. 1 "auch die Sonderausgaben für die Ehefrau" und die dort bezeichneten Kinder fallen, so werde damit klargestellt, daß auch dann, wenn die Ehefrau und die betreffenden Kinder einen Versicherungsvertrag abgeschlossen hätten, die hierauf zu zahlenden Prämiensonderausgaben für den Ehemann seien. Die neueste Entwicklung der Gesetzgebung habe den Sinn und Zweck des Abzugs von Lebensversicherungsprämien im Hinblick auf die Förderung der Kapitalbildung erweitert. Der Steuergesetzgeber wolle die Stpfl. veranlassen, einen Teil des an sich zum Verbrauch zur Verfügung stehenden Einkommens zu sparen und über die Versicherungsunternehmungen dem Kapitalmarkt zuzuführen. Der Lebensversicherungsvertrag sei ein typischer Kapitalansammlungsvertrag.

Entscheidungsgründe

Der Senat ist auf Grund der mündlichen Verhandlung zu dem Ergebnis gelangt, daß die im Vorbescheid vertretene Auffassung, die auf der bisherigen Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs beruht, der derzeitigen wirtschaftlichen Entwicklung nicht mehr entspricht, und daß der Rechtsbeschwerde (Rb.) stattzugeben ist.

Die Versicherung ist in dem Versicherungsschein als "Altersrenten- und Sterbegeldversicherung" bezeichnet. Merkmal einer Lebensversicherung im versicherungsrechtlichen Sinne ist, daß die Leistung mindestens des einen Teiles nach Höhe und (oder) Zeitpunkt von ungewissen Umständen abhängt, wobei die ungewissen Umstände in der Dauer des menschlichen Lebens bestehen (Bruck, Versicherungsvertragsgesetz Vorbemerkung 4 von §§ 159 bis 178). Das Gesetz über die Beaufsichtigung der privaten Versicherungsunternehmungen und Bausparkassen in der Fassung vom 6. Juni 1931 (Reichsgesetzblatt - RGBl. - I S. 315) nebst änderungen und Ergänzungen bestimmt im § 7 Abs. 3: "Als Lebensversicherung gilt auch die Invaliditäts-, Alters-, Witwen-, Waisen-, Aussteuer- und Wehrdienstversicherung, gleichviel, ob eine einmalige oder wiederkehrende Leistungen versprochen werden." Im vorliegenden Fall ist die Versicherung auf das Leben der Schwester des Bf. abgeschlossen. Für den Fall ihres Todes wird an den Bf. ein Sterbegeld bezahlt. Für den Fall, daß die Schwester über 65 Jahre alt wird, erhält sie ab 1. Oktober 1963 bis zu ihrem Tode eine jährliche Rente. Die Merkmale einer Versicherung auf den Lebens- oder Todesfall sind gegeben. Die Bezeichnung der Versicherung als Altersrenten- und Sterbegeldversicherung ist unerheblich. Die Vorbehörden sind zu Recht davon ausgegangen, daß es sich bei den Zahlungen des Bf. um Beiträge und Versicherungsprämien zu einer Versicherung auf den Lebens- oder Todesfall im Sinne des § 10 Abs. 1 Ziff. 2 a EStG 1950 handelt.

Prämien, die ein Stpfl. für eine Lebensversicherung zahlt, sind an sich eine Verwendung des bezogenen Einkommens. Wie schon in mehreren einzelstaatlichen Einkommensteuergesetzen, war auch im Reichseinkommensteuerrecht vorgesehen, daß die Lebensversicherungsprämien bei der Berechnung der Einkommensteuer abzugsfähig sind. Die Abzugsfähigkeit war aber nicht unbeschränkt; es bestand vielmehr eine doppelte Begrenzung, nämlich einmal hinsichtlich der Höhe, und sodann hinsichtlich der Personen, für die die Lebensversicherungsprämien gezahlt wurden. Nach § 13 Ziff. 5 EStG vom 20. März 1920 (RGBl. S. 359) waren abzugsfähig "Versicherungsprämien, welche für Versicherungen des Steuerpflichtigen oder seiner nicht selbständig veranlagten Haushaltsangehörigen auf den Todes- oder Lebensfall gezahlt werden", soweit sie eine bestimmte Höhe nicht überschreiten. Kuhn führt dazu in seinem Einkommensteuer-Kommentar (3. Aufl. Anm. 7 zu § 13 EStG 1920 S. 119) aus: "Erforderlich ist aber weiter, daß der Steuerpflichtige oder ein nicht selbständig veranlagter Angehöriger seines Haushalts der Versicherte ist, daß daher der Eintritt des Versicherungsfalles von seinem Leben abhängt ..." Im § 17 Abs. 1 Ziff. 3 EStG vom 10. August 1925 (RGBl. I S. 189) war der Abzug von Lebensversicherungsprämien als Sonderleistungen vorgesehen. Abzugsfähig waren "Versicherungsprämien, die für die Versicherung des Steuerpflichtigen oder seiner nicht selbständig veranlagten Hausangehörigen gezahlt" wurden. Vorausgesetzt war auch hier die Versicherung des Stpfl. oder seiner nicht selbständig veranlagten Haushaltsangehörigen auf den Todes- oder Lebensfall und Zahlung der Prämien als Entgelt für die Versicherung. Strutz bemerkt im Band 1 seines Einkommensteuer- Kommentars (zu § 17 Anm. 16 S. 1065): "Versicherter muß der Steuerpflichtige oder ein nicht selbständig veranlagter Haushaltsangehöriger desselben sein, d. h. die Versicherung muß auf den Todes- oder Erlebensfall einer dieser Personen gestellt sein. Dagegen ist gleichgültig, zu wessen Gunsten die Versicherung abgeschlossen ist, d. h. wer bei Eintritt des Versicherungsfalles zum Empfang der Leistungen des Versicherers berechtigt ist." Den gleichen Standpunkt vertreten Zimmermann (Kommentar zum EStG 1925, § 17 Anm. 12 S. 200) und Blümich- Schachian (Kommentar zum EStG 1925, § 17 Anm. 4 S. 247). In dem letzteren Kommentar ist gesagt: "Es kommt für die Abzugsfähigkeit (der Lebensversicherungsprämie) darauf an, daß nach dem Vertrag der Steuerpflichtige oder seine Haushaltszugehörigen die zu Zahlung Verpflichteten und daß diese auch die Versicherten sind." Unter der Geltungsdauer des Einkommensteuergesetzes 1925 waren danach Lebensversicherungsprämien nur dann zum Abzug als Sonderleistung zugelassen, wenn das Leben des Stpfl. oder einer der mit ihm veranlagten Haushaltsangehörigen versichert war. An dieser Rechtslage ist durch den § 10 Abs. 1 Ziff. 4 EStG vom 16. Oktober 1934 (RGBl. I S. 1005, RStBl. S. 1261) und die gleichlautende Vorschrift des Einkommensteuergesetzes in der Fassung vom 6. Februar 1938 (RGBl. I S. 121, RStBl. 1938 S. 113) nichts geändert worden. Im Einkommensteuergesetz vom 27. Februar 1939 (RGBl. I S. 297, RStBl. 1939 S. 337) ist die Vorschrift über die Abzugsfähigkeit der Lebensversicherungsprämien neu gefaßt worden (§ 10 Abs. 1 Ziff. 2, § 10 Abs. 2 EStG 1939). Sachlich ist aber die Beschränkung, daß Lebensversicherungsprämien nur dann abzugsfähig sind, wenn das Leben des Stpfl. oder seiner Ehefrau oder der mit dem Stpfl. zusammen veranlagten Kinder versichert worden ist, beibehalten worden. Der Reichsfinanzhof hat dies in dem Urteil VI 244/41 vom 18. Februar 1942 (RStBl. 1942 S. 352) bestätigt. Im Abschn. 53 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) 1941 (RStBl. 1942 S. 97, 117) ist die gleiche Auffassung vertreten. Der Reichsfinanzhof hat aber bereits in dem Urteil VI A 420/30 vom 19. August 1930 (RStBl. 1931 S. 910) ausgesprochen, daß die Zahlung einer Lebensversicherungsprämie für einen anderen (als den Stpfl. selbst, seine Ehefrau oder die mit dem Stpfl. zu veranlagenden Kinder) als dauernde Last oder Rente abzugsfähig sein kann. Die Rente mußte aber, um eine abzugsfähige Ausgabe im Sinne des § 15 Abs. 1 Ziff. 3 EStG 1925 darzustellen, auf einem besonderen privatrechtlichen Verpflichtungsgrund beruhen und für eine größere Zahl von Jahren gezahlt werden. Lebensversicherungsprämien, die hiernach als Rente abzugsfähig waren, unterlagen hinsichtlich der Höhe der Abzugsfähigkeit keiner Beschränkung. Ein Stpfl., der die von ihm gezahlte Lebensversicherungsprämie für einen Dritten als Rente zum Abzug bringen konnte, war nach dieser Rechtsprechung bezüglich der Höhe des Abzugs günstiger gestellt als ein Stpfl., dessen Lebensversicherungsprämie im Rahmen der Höchstbeträge für Sonderausgaben zu berücksichtigen war.

Nach der Währungsreform wurde vom Gesetzgeber auf dem Gebiet der Einkommensteuer die Kapitalbildung besonders gefördert. Die Lebensversicherungen spielen auf dem Gebiet der Kapitalbildung eine hervorragende Rolle. Der Wortlaut des § 10 Abs. 1 Ziff. 2 a in Verb. mit § 10 Abs. 2 Ziff. 1 EStG 1950 läßt die Auslegung zu, daß es für die Abzugsfähigkeit der Lebensversicherungsprämien als Sonderausgaben entscheidend nur darauf ankommt, wer Versicherungsnehmer ist, nicht aber darauf, wessen Leben versichert ist. Es ist dem Bf. darin beizupflichten, daß die Beschränkung der Abzugsfähigkeit der Lebensversicherungsprämien in der Richtung, daß ein Abzug nur dann vorgenommen werden kann, wenn das Leben des Stpfl., seiner Ehefrau oder der in § 10 Abs. 2 Ziff. 1 EStG 1950 genannten Kinder versichert ist, vielfach den wirtschaftlichen Verhältnissen nicht mehr gerecht wird. Die frühere Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs hat es dem Stpfl. bereits ermöglicht, auf dem Umweg über die Begründung einer besonderen privatrechtlichen Verpflichtung und damit der Begründung einer Rente zur Abzugsfähigkeit von Lebensversicherungsprämien auch dann zu gelangen, wenn das Leben dritter Personen versichert war.

Unter diesen Umständen kommt der Senat zu der überzeugung, daß an der nach der bisherigen Rechtsprechung geltenden Einschränkung, wonach Lebensversicherungsprämien nur dann abzugsfähig sind, wenn das Leben des Stpfl., seiner Ehefrau oder der in § 10 Abs. 2 Ziff. 1 EStG 1950 genannten Kinder versichert ist, nicht mehr festgehalten werden kann. Die weitere Entwicklung der Gesetzgebung und die jetzigen wirtschaftlichen Verhältnisse lassen es vielmehr als geboten erscheinen, bei der Prüfung der Frage, inwieweit Lebensversicherungsprämien als Sonderausgaben im Rahmen der Höchstbeträge abgezogen werden können, lediglich darauf abzustellen, wer der Versicherungsnehmer ist. Wenn der Stpfl. oder seine Ehefrau oder die in § 10 Abs. 2 Ziff. 1 EStG 1950 genannten Kinder als Versicherungsnehmer Lebensversicherungsprämien zahlen, so sind diese Lebensversicherungsprämien im Rahmen der Höchstbeträge als Sonderausgaben abzugsfähig.

Der Rb. ist danach stattzugeben. Die Vorentscheidungen werden aufgehoben. Die Sache wird an das Finanzamt zurückverwiesen, das unter Beachtung der vorstehenden Ausführungen den auf der Lohnsteuerkarte 1950 für den Bf. einzutragenden steuerfreien Betrag neu festzusetzen hat. Hierbei wird auch zu prüfen sein, ob dem Bf. für seine Einkünfte aus der Tätigkeit als Hochschullehrer ein Freibetrag zu gewähren ist, wie dies für 1951 geschah. Der Unterschiedsbetrag zwischen der tatsächlich einbehaltenen Lohnsteuer und der Lohnsteuer, die sich nach dem neu festgesetzten Freibetrag ergibt, ist dem Bf. zu erstatten (§ 152 Abs. 2 Ziff. 1 AO). Etwa bereits gutgebrachte Beträge wären anzurechnen.

Fundstellen

Haufe-Index 407534

BStBl III 1953, 36

BFHE 1954, 91

BFHE 57, 91