BFH I R 147/93
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verdeckte Gewinnausschüttung: Treffen einer für die Gesellschaft günstigen Vereinbarung, der ein fremder Dritter nicht zugestimmt hätte, "Nur-Pensionszusage", Änderung der Rechtsprechung

 

Leitsatz (amtlich)

1. Eine verdeckte Gewinnausschüttung kann auch vorliegen, wenn eine Kapitalgesellschaft mit ihrem Gesellschafter eine an sich für sie günstige Vereinbarung trifft, ein gedachter fremder Dritter aber einer solchen Vereinbarung nie zugestimmt hätte (Fortführung von BFH-Urteil vom 13. Dezember 1989 I R 99/87, BFHE 159, 338, BStBl II 1990, 454).

2. Sagt eine Kapitalgesellschaft ihrem GesellschafterGeschäftsführer als Gegenleistung für seine Geschäftsführertätigkeit nur die künftige Zahlung einer Pension zu, so liegt darin eine verdeckte Gewinnausschüttung (Aufgabe der Rechtsprechung in den Urteilen vom 21. Februar 1974 I R 160/71, BFHE 111, 506, BStBl II 1974, 363, und vom 28. Oktober 1987 I R 22/84, BFH/NV 1989, 131).

 

Normenkette

KStG 1977 § 8 Abs. 3 S. 2

 

Verfahrensgang

FG Baden-Württemberg (Urteil vom 26.11.1992; Aktenzeichen 6 K 38/90)

 

Tatbestand

I. Streitig ist die körperschaftsteuerliche Anerkennung einer Rückstellung für Pensionsansprüche eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers, der keine Barbezüge erhält.

1. Rechtsvorgängerin der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), einer GmbH, war die S GmbH, an deren Stammkapital im Streitjahr 1982 S zu 95 v.H. beteiligt war. Die restlichen Anteile wurden von seiner Ehefrau gehalten. S war einziger Geschäftsführer. Nach seinem ursprünglichen Anstellungsvertrag sollte er anstelle von Barbezügen eine Versorgungszusage erhalten. Nach Beanstandung durch den Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) änderte die Klägerin den Anstellungsvertrag im Jahr 1980 und sagte S anstelle einer Versorgungszusage ein monatliches Bargehalt in Höhe von 15 000 DM zu.

Durch Vertrag vom Mai 1982 wurde der Anstellungsvertrag erneut geändert. Der damals 41-jährige S verzichtete ab 1. Juni 1982 auf seine vertraglichen Barbezüge von monatlich 15 000 DM zugunsten einer Versorgungszusage. Er sollte bei Dienstunfähigkeit oder bei Ausscheiden nach dem 65. Lebensjahr auf der Basis einer fiktiven Jahresnettoprämie von 70 000 DM eine Jahresrente in Höhe von 220 119 DM erhalten. In ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1982 passivierte die S GmbH eine Pensionsrückstellung in Höhe von 158 706 DM. Das FA erkannte diese Pensionsrückstellung steuerlich nur insoweit an, als die zugesagten Pensionsleistungen 75 v.H. eines angemessenen Gehalts nicht überstiegen. Als angemessenes Gehalt sah das FA für 1982 200 000 DM an. Dementsprechend seien nur künftige Pensionszahlungen von jährlich 150 000 DM rückstellungsfähig. Da aufgrund der Pensionszusage zum 31. Dezember 1982 eine um 31 v.H. höhere Altersrente von 220 119 DM zugesagt war, behandelte das FA 31 v.H. der Zuführung zur Pensionsrückstellung (= 49 198 DM) als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) und erließ einen entsprechenden Körperschaftsteuerbescheid 1982.

2. Das Finanzgericht (FG) gab der nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage statt (EFG 1993, 403). Es hielt die Pensionszusage für ernsthaft und erdienbar und bezog sich auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. Februar 1974 I R 160/71 (BFHE 111, 506, BStBl II 1974, 363), wonach anstelle eines Barlohns eine Versorgungszusage erteilt werden könne.

3. Das FA stützt seine Revision auf Verletzung materiellen Rechts.

Das FA beantragt,

das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage

abzuweisen.

Die Klägerin beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

II. Die Revision ist begründet. Sie führte zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

A. Die bisherige höchstrichterliche Beurteilung einer "Nur-Pension" für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer ist nicht einheitlich.

1. Durch Urteil vom 18. Dezember 1962 I 158/61 U (BFHE 76, 279, BStBl III 1963, 99) hat der BFH eine Rückstellung für eine "Nur-Pension" zugunsten eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers nicht anerkannt, da ein fremder Dritter eine derartige ungesicherte Vergütung nicht akzeptiert hätte und das für eine Versorgung charakteristische Verhältnis zwischen der Summe der Barbezüge und der erworbenen Anwartschaft fehlte.

2. Von dieser Entscheidung ist der BFH in den Urteilen in BFHE 111, 506, BStBl II 1974, 363 und vom 28. Oktober 1987 I R 22/84 (BFH/NV 1989, 131) abgerückt. Er vertrat nunmehr die Auffassung, daß es nicht darauf ankomme, ob einem fremden Arbeitnehmer eine "Nur-Pension" zugesagt worden wäre, da die Position eines Gesellschafters von der eines fremden Arbeitnehmers verschieden sei.

3. Andererseits hat der BFH Pensionsrückstellungen zugunsten fremder Arbeitnehmer nur anerkannt, soweit die Pensionszusage dazu diente, eine nach der gesetzlichen Rentenversicherung verbleibende Versorgungslücke von 20 bis 30 v.H. der letzten Aktivbezüge zu schließen (BFH-Urtei...

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