BFH VI R 54/03
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Lohnzufluss bei Nachentrichtung der Arbeitnehmeranteile zur Gesamtsozialversicherung nach Schwarzlohnzahlungen

 

Leitsatz (amtlich)

1. Bei Nachentrichtung hinterzogener Arbeitnehmeranteile zur Gesamtsozialversicherung führt die Nachzahlung als solche zum Zufluss eines zusätzlichen geldwerten Vorteils (Fortentwicklung der Rechtsprechung).

2. Bei Vereinbarung sog. Schwarzlöhne kommt der Schutzfunktion der Verschiebung der Beitragslast gemäß § 28g SGB IV grundsätzlich kein Vorrang gegenüber dem objektiv bestehenden Zusammenhang der Nachentrichtung der Arbeitnehmeranteile mit dem Arbeitsverhältnis zu.

3. Dem Lohnzufluss steht nicht entgegen, dass der Arbeitgeber beim Arbeitnehmer gemäß § 28g SGB IV keinen Rückgriff mehr nehmen kann.

 

Normenkette

EStG § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1; SGB IV § 28g

 

Verfahrensgang

Hessisches FG (Urteil vom 28.05.2003; Aktenzeichen 10 K 3017/02; EFG 2004, 112)

 

Tatbestand

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, zahlte von Januar 1988 bis September 1993 zusätzliche Löhne ohne Lohnsteuerabzug bzw. zu Unrecht pauschal versteuert aus und führte hierfür auch keine Sozialversicherungsbeiträge ab. Nachdem im Rahmen eines gegen den Geschäftsführer bzw. seine Ehefrau durchgeführten Strafverfahrens Einvernehmen über die Höhe der hinterzogenen Lohnsteuer- und Sozialversicherungsbeiträge erzielt worden war, erging gegen die Klägerin am 22. Januar 1997 ein Lohnsteuer-Haftungsbescheid, der bestandskräftig wurde. Die Klägerin entrichtete anschließend die Haftungsschuld, nachdem sie die rückständigen Sozialversicherungsbeiträge bereits im November und Dezember 1996 abgeführt hatte. Anlässlich einer 1999 durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung wurde festgestellt, dass die Klägerin hinsichtlich der Lohnsteuer-Haftungsschuld teilweise und hinsichtlich des Arbeitnehmeranteils der entrichteten Sozialversicherungsbeiträge insgesamt bei den Arbeitnehmern nicht Rückgriff genommen hatte. Hierin sah der Prüfer und ihm folgend der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt ―FA―) einen weiteren Lohnzufluss, zu dem der hier zu beurteilende Haftungsbescheid erging. Auf den Einspruch begrenzte das FA die Haftungsschuld auf Lohnzuflüsse aus übernommenen Sozialversicherungsbeiträgen. Die hiergegen erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2004, 112 veröffentlichten Gründen ab.

Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts. Richtig sei lediglich, dass mit Vereinbarung und Durchführung einer Schwarzlohnzahlung der Wegfall einer Regressmöglichkeit bewusst in Kauf genommen worden sei; unzutreffend sei jedoch, dass der vorweggenommene Regressverzicht zum Verzichtszeitpunkt keinen wirtschaftlichen Wert gehabt habe. Das FG habe unter Berufung auf die Urteile des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. Februar 1992 VI R 41/88 (BFHE 166, 558, BStBl II 1992, 443) und vom 29. Oktober 1993 VI R 4/87 (BFHE 172, 467, BStBl II 1994, 194) angenommen, dieser Wert konkretisiere sich erst bei Aufdeckung der Schwarzlohnvereinbarung bzw. der Anforderung der rückständigen Beiträge. Dem sei nicht zu folgen.

Gemäß § 22 Abs. 1 des Sozialgesetzbuchs IV (SGB IV) entstehe die Beitragsschuld mit dem Lohnanspruch, während es auf dessen Zahlung nicht ankomme. Zahlungsschuldner des Sozialversicherungsgesamtbeitrags sei der Arbeitgeber, während der Arbeitnehmer als lediglich wirtschaftlicher Beitragsschuldner nur den Einbehalt des Arbeitnehmeranteils aus dem laufenden Lohn dulden müsse und dem Arbeitgeber der Rückgriff auf Lohnzahlungen der folgenden drei Monate nach § 28g SGB IV nur zustehe, wenn er ―anders als im Streitfall― die Abzugsbeträge schuldlos nicht einbehalten habe. Hieraus folge, dass für die nur vom Arbeitgeber geschuldeten Beiträge zu keinem Zeitpunkt ein Rückgriffsrecht gegenüber den Arbeitnehmern zugestanden habe. Werde der Sozialversicherungsgesamtbeitrag bei Fälligkeit nicht an die Einzugsstelle gezahlt, hafte der Arbeitgeber gemäß § 28e Abs. 4 SGB IV. Nach alldem sei die Verpflichtung zur Beitragszahlung bereits bei der Nettozahlung entstanden. Abweichend von dieser Qualifizierung habe der BFH entschieden, dass sich der wirtschaftliche Wert wegen der Ungewissheit einer Aufdeckung erst bei der tatsächlichen Inanspruchnahme des Arbeitgebers durch den Sozialversicherungsträger konkretisiere. Tatsächlich erlange der Arbeitnehmer einen konkreten und qualifizierbaren Vorteil nicht bei Aufdeckung und Inanspruchnahme des Arbeitgebers, sondern bereits bei der Verschiebung der Beitragslast. Die Arbeitnehmer seien weder einer eigenen Zahlungsverpflichtung ausgesetzt gewesen noch seien sie bei Aufdeckung von einer Regressmöglichkeit befreit worden. Insbesondere hätten sie durch die Aufdeckung keinen Vorteil erlangt, den sie vor der Inanspruchnahme noch nicht inne gehabt hätten. In Übereinstimmung hiermit habe der BFH im Urteil in BFHE 172, 467, BStBl II 1994, 194 die Bereicherung der Arbeitnehmer darin gesehen, dass nach...

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