BFH Urteil vom 09.03.1965 - VI 109/62 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Zur Behandlung der Metergelder im Möbeltransportgewerbe bei der Lohnsteuer.

Zur Inanspruchnahme des Arbeitgebers für nichteinbehaltene Lohnsteuer.

Zur Pflicht des Arbeitgebers, sich beim Lohnsteuerabzug über die jeweilige Rechtslage zu informieren.

Normenkette

EStG § 19; LStDV § 4 Ziff. 5; EStG § 38 Abs. 3, § 38/4; StAnpG § 2

Tatbestand

Die Bfin. betreibt ein Speditions- und Möbeltransportunternehmen. Auf die in den Jahren 1949 bis 1955 und im Januar 1956 gezahlten Metergelder hat sie die Lohnsteuer nur pauschal mit 1,50 DM je Arbeiter und Arbeitstag einbehalten. Metergelder sind der Höhe nach gestaffelte Trinkgelder, die den Transportarbeitern der Bfin. tariflich zustehen. Sie werden von allen Möbeltransportunternehmen bei Umzügen ihren Kunden in Rechnung gestellt und sodann an die beteiligten Arbeitnehmer weitergeleitet.

Bei der Lohnsteuerprüfung im Februar 1956 wurde die Pauschbesteuerung erstmals beanstandet, nachdem es bei der Lohnsteuerprüfung im Februar 1953 keine Beanstandungen gegeben hatte.

Die Bfin. beruft sich darauf, daß ihr und allen anderen Transportunternehmen des Bezirks durch die damalige Fachgruppe Möbeltransport eine entsprechende Verfügung des Oberfinanzpräsidenten vom 10. November 1939 bekanntgegeben worden sei. Einen Widerruf dieser Verfügung könnte man allenfalls in dem Schreiben der Oberfinanzdirektion vom 28. Dezember 1955 sehen, indem mitgeteilt worden sei, daß die Metergelder von dem Jahr 1950 ab nach Abschn. 3 a LStR zu versteuern seien. In Wirklichkeit hätten aber nach dem Jahr 1950 nicht nur die Transportunternehmer, sondern auch die Finanzämter selbst an der pauschalen Besteuerung festgehalten. Das Finanzamt habe dementsprechend dann auch das Verfahren bei anderen Firmen noch bei Lohnsteuerprüfungen in den Jahren 1950, 1952 und 1954 nicht beanstandet und auf eine Rückfrage sogar noch für das Jahr 1955 anerkannt.

Das Finanzamt nahm die Bfin. als Arbeitgeberin in Anspruch, weil sie die Lohnsteuer nach der tatsächlichen Höhe der Metergelder hätte einbehalten müssen. Die nachgeforderte Lohnsteuer berechnete es nach den Grundsätzen der Nettolohnversteuerung, weil die Bfin. die nachzuzahlende Lohnsteuer von den Arbeitern nicht wieder hereinholen könne. Der Einspruch wurde als unbegründet zurückgewiesen.

Die Berufung hatte insofern Erfolg, als das Finanzgericht die Nachforderung der Lohnsteuer für die Jahre 1949 bis 1952 im Einverständnis mit dem Finanzamt strich, weil es nicht ausgeschlossen sei, daß der erste Prüfer im Februar 1953 das Verfahren der Bfin. geprüft und bewußt nicht beanstandet habe; unter diesen Umständen würde eine Inanspruchnahme wider Treu und Glauben verstoßen. Für die Jahre 1953 bis 1955 billigte dagegen das Finanzgericht grundsätzlich die Inanspruchnahme der Bfin., wandte jedoch nicht die Methode der Nettolohnbesteuerung an. Die Bfin., so führte das Finanzgericht aus, könne sich nicht auf die Verfügung des Oberfinanzpräsidenten berufen. Diese Verfügung sei keine begünstigende Verfügung im Sinne des § 96 AO gewesen, sondern eine allgemeine Verwaltungsanordnung, durch die den nachgeordneten Verwaltungsbehörden für die lohnsteuerliche Behandlung der Metergelder Weisungen erteilt worden seien. Die Rücknahme sei jederzeit möglich gewesen. Durch den die steuerliche Erfassung der Trinkgelder betreffenden Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 19. März 1944 (RStBl 1944 S. 170) sei die Rücknahme ausgesprochen worden. Demnach sei bereits ab dem Jahr 1944 die Verfügung des Oberfinanzpräsidenten nicht mehr anzuwenden gewesen. Der Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 19. März 1944 sei dem Inhalt und im wesentlichen auch dem Wortlaut nach in die LStR 1950, 1952, 1954 und 1955 aufgenommen worden. Unter diesen Umständen habe die Bfin. nicht darauf vertrauen können, daß die Steuerbehörden noch für die Jahre 1953 bis 1956 eine der überholten Verfügung entsprechende pauschale Besteuerung der Metergelder zulassen würden. Wenn tatsächlich Finanzämter in Einzelfällen die pauschale Berechnung noch hätten durchgehen lassen, so könne die Bfin. daraus keine Rechte herleiten; ebensowenig daraus, daß bei der Lohnsteuerprüfung im Februar 1953 ihr Vorgehen nicht beanstandet worden sei. Der Prüfungsbericht 1953 enthalte keine entsprechende Ausführungen; die Bfin. habe auch die streitige Frage nicht etwa dem Finanzamt zur Prüfung vorgelegt.

Mit ihrer Rb. rügt die Bfin. unrichtige Anwendung des bestehenden Rechts. Sie macht geltend, die Verfügung des Oberfinanzpräsidenten vom 30. Januar 1939 sei weder durch den Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 19. März 1944 noch durch Abschn. 3 a LStR 1950 aufgehoben worden. Tatsächlich hätten die Finanzämter noch bis Anfang 1956 diese Verfügung angewandt. Im übrigen habe die Verfügung mit der Pauschbesteuerung keine Begünstigung schaffen wollen, sondern habe den sozialen Gegebenheiten Rechnung getragen. Selbst wenn man aber ihr Verfahren nicht für richtig halte, sei die Inanspruchnahme doch unzulässig, weil sie, nachdem ihr Verfahren bei der Lohnsteuerprüfung 1953 nicht beanstandet worden sei, auf die Richtigkeit ihrer Berechnung habe vertrauen dürfen.

Der Bundesminister der Finanzen, der gemäß § 287 Ziff. 2 AO dem Verfahren auf Ersuchen des Senats beigetreten war, hält die Inanspruchnahme der Bfin. für berechtigt. Die Verfügung des Oberfinanzpräsidenten aus dem Jahre 1939 sei durch den im RStBl veröffentlichten Erlaß des Reichsministers der Finanzen aus dem Jahre 1944 und durch die Anordnungen in Abschn. 3 a LStR 1950 bis 1955 überholt gewesen. Abschn. 3 a LStR 1950 entspreche dem EStG. Die Bfin. könne unter diesen Umständen keinen Vertrauensschutz beanspruchen. Das Finanzgericht habe auch mit Recht nicht für entscheidend gehalten, daß der Lohnsteuerprüfer im Jahre 1953 das Verfahren der Bfin. nicht beanstandet habe. Die Rechtswirkungen einer Betriebsprüfung erstreckten sich nur auf den Prüfungszeitraum, wie in den Urteilen des Bundesfinanzhofs VI 167/61 U vom 20. Juli 1962 (BStBl 1963 III S. 23, Slg. Bd. 76 S. 64) und V 92/61 S vom 16. Juli 1964 (BStBl 1964 III III S. 634, Slg. Bd. 80 S. 446) dargelegt sei; Rechtswirkungen für die Zukunft träten nur ein, wenn bei der Betriebsprüfung eine Zusage des Finanzamts gegeben worden sei. Daß der Betriebsprüfer das Verfahren des Steuerpflichtigen nicht beanstande, sei keine Zusage für die künftige Sachbehandlung. Das Finanzgericht habe festgestellt, daß das Finanzamt über die Streitfrage bei der Vorprüfung nicht entschieden habe. Deswegen scheide auch ein entschuldbarer Rechtsirrtum der Bfin. wegen falscher und unklarer Auskunft des Finanzamts aus (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs VI 183/59 S vom 24. November 1961, BStBl 1962 III S. 37, Slg. Bd. 74 S. 97). Im übrigen hätte die Bfin. sich Klarheit über die Rechtslage durch eine Anrufungsauskunft nach § 56 LStDV verschaffen können. Die Behauptung der Bfin., die Metergelder seien noch bis Ende 1955 allgemein pauschal versteuert worden, sei unzutreffend. Die Stellungnahme des Hessischen Ministers der Finanzen zu dieser Frage laute: "Nach 1945 ist eine Pauschbesteuerung der Metergelder im allgemeinen nicht festgestellt worden. Dabei ist die Frage offen, ob sie nicht vorkam oder ob sie bei Prüfungen nicht beanstandet worden ist. Ab 1956 wird die Besteuerung der Metergelder offenbar zutreffend vorgenommen".

Entscheidungsgründe

Die Rb. führte zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Trinkgelder, auf die ein Arbeitnehmer einen Rechtsanspruch hat, gehören zum Arbeitslohn (§ 19 EStG, § 4 Ziff. 5 LStDV). Der Arbeitnehmer kann seine Aufwendungen nur als Werbungskosten geltend machen, auch soweit sie durch die Trinkgelder abgegolten werden sollen. Es ist darum dem Finanzgericht darin beizutreten, daß eine pauschale Besteuerung der Metergelder, wie sie von der Bfin. vorgenommen wurde, mit dem EStG unvereinbar und hier deshalb eine zu niedrige Lohnsteuer berechnet worden ist.

Bedenklich ist es aber, wenn das Finanzgericht bestätigt, daß das Finanzamt sich bei der Ausübung seines Ermessens in der Frage der Nachforderung in den Grenzen von Recht und Billigkeit gehalten habe (§ 2 Abs. 2 StAnpG). Nach der Rechtsprechung des Senats darf der Arbeitgeber bei unrichtiger Berechnung der Lohnsteuer nicht in Anspruch genommen werden, wenn er in einem entschuldbaren Rechtsirrtum gehandelt hat (vgl. das Urteil VI 183/59 S a. a. O.). Der Arbeitnehmer ist der eigentliche Steuerschuldner der Lohnsteuer, während der Arbeitgeber nur als Haftender für eine fremde Steuerschuld in Anspruch genommen werden kann. Der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer sind, wenn die Lohnsteuer nicht richtig einbehalten worden ist, Gesamtschuldner (§ 38 Abs. 3 EStG in Verbindung mit § 7 Abs. 3 StAnpG). Es steht im Ermessen des Finanzamts zu entscheiden, ob es den Arbeitnehmer oder den Arbeitgeber in Anspruch nehmen will. Seine Entscheidung muß das Finanzamt im Einzelfall unter Beachtung aller Umstände treffen.

Hat das Finanzamt oder einer seiner Beamten dem Arbeitgeber eine unrichtige Auskunft gegeben, so ist es in der Regel unbillig, trotzdem den Arbeitgeber in Anspruch zu nehmen. Aber auch in anderen Fällen kann es für die Ausübung des Ermessens von Bedeutung sein, ob das Finanzamt selbst den Arbeitgeber zu einer falschen Sachbehandlung veranlaßt hat oder ob es alles getan hat, um eine falsche Sachbehandlung durch den Arbeitgeber zu verhindern.

Zwar ist der Bfin. nicht darin beizustimmen, daß der Arbeitgeber sich auf eine einmal ergangene Verwaltungsanweisung für die Zukunft verlassen kann, solange die Behörde ihm nicht mitteilt, daß er nicht mehr nach dieser Verwaltungsanweisung verfahren darf. Wie das Finanzgericht mit Recht hervorhebt, ist die Verfügung des Oberfinanzpräsidenten vom Jahre 1939 durch die späteren Anordnungen im Erlaß des Reichsministers der Finanzen aus dem Jahre 1944 und in Abschn. 3 a LStR 1950, 1952, 1954 und 1955 überholt worden. Da den Arbeitgebern durch das Gesetz die Pflicht auferlegt ist, die Lohnsteuer richtig einzubehalten, müssen sie sich über die jeweilige Gesetzeslage und eingetretene änderungen mit der gebotenen Sorgfalt informieren, um dem Gesetz gerecht zu werden. Auch wenn eine Anweisung der oberen Verwaltungsbehörden zu einer bestimmten Frage ergangen ist, muß der Arbeitgeber sich laufend vergewissern, ob die Anweisung noch gilt. Selbst wenn ein Arbeitgeber auf sein Ersuchen eine Auskunft des Finanzamts nach § 56 LStDV erhalten hat, wird die Auskunft bei einer änderung des zugrunde liegenden Gesetzes gegenstandslos. Der Arbeitgeber hat also eine Informationspflicht über die jeweilige Gesetzeslage. Grundsätzlich muß er sich auch nicht nur über die Gesetze und Rechtsverordnungen auf dem laufenden halten, sondern auch über die im BStBl veröffentlichten LStR.

Auf der anderen Seite ist aber gerade, wenn ein Arbeitgeber nach einer ihm früher erteilten Auskunft oder einer früher anerkannten allgemeinen Verwaltungsübung verfahren ist, nachdem das Gesetz oder die Verwaltungsanweisungen sich geändert hatten, mit besonderer Sorgfalt zu prüfen, ob der Arbeitgeber dabei nicht einem entschuldbaren Rechtsirrtum erlegen ist und ob die Finanzbehörden von sich aus alles getan hatten, um dem Arbeitgeber bei der richtigen Lohnsteuerberechnung zu helfen. Es ist in diesem Zusammenhang allgemein zu beachten, daß das Lohnsteuerrecht sehr kompliziert geworden ist, der Arbeitgeber im allgemeinen kein Steuerfachmann ist und mit der Lohnsteuereinbehaltung im öffentlichen Interesse unentgeltlich eine erhebliche Last übernehmen muß. Im Streitfall ist darüber hinaus zu beachten, daß bei der lohnsteuerlichen Erfassung der Metergelder die Finanzämter der zuständigen Oberfinanzdirektion nicht einheitlich verfahren sind. Wie die von dem Bundesminister der Finanzen mitgeteilte Stellungnahme des Hessischen Ministers ergibt, ist wohl erst allgemein vom Jahre 1956 ab "die Besteuerung der Metergelder offenbar zutreffend vorgenommen" worden. Allein die Tatsache, daß die Oberfinanzdirektion in einem Schreiben vom 28. Dezember 1955 die Vereinigung des Verkehrsgewerbes in Hessen darauf hingewiesen hat, daß die Verfügung des Oberfinanzpräsidenten seit 1950 nicht mehr anzuwenden sei, läßt vermuten, daß bis dahin keine einheitliche Praxis bestand und die Oberfinanzdirektion erst mit diesem Schreiben die Rechtslage endgültig und allgemein geklärt hat. Weil die Lohnsteuerberechnung der Bfin. erst bei der Lohnsteuerprüfung 1956 beanstandet wurde, ist nicht auszuschließen, daß auch der frühere Prüfer über die richtige Steuerberechnung nicht im Bilde war. Es bedeutete aber eine überspannung der Anforderungen an den Arbeitgeber, wenn man von ihm ein steuerrechtliches Wissen verlangen wollte, das selbst der amtliche Fachprüfer nicht hat. Das Finanzgericht hat selbst die Bfin. für die Jahre bis 1952 einschließlich von der Lohnsteuerhaftung freigestellt, weil es für diese Zeit einen entschuldbaren Irrtum annahm. Der Senat trägt keine Bedenken, vor allem wegen der unklaren und uneinheitlichen Verwaltungspraxis, einen solchen entschuldbaren Rechtsirrtum der Bfin. auch für die Zeit bis zum Bekanntwerden der Verfügung der Oberfinanzdirektion vom 28. Dezember 1955 anzunehmen.

Nach allem waren die Vorentscheidung und die Einspruchsentscheidung wegen unrichtiger Anwendung von § 38 Abs. 3 EStG, § 7 Abs. 3 und § 2 Abs. 2 StAnpG aufzuheben. Die Sache wird an das Finanzamt zurückverwiesen, das die Höhe der Lohnsteuerforderung unter Beachtung der vorstehenden Rechtsgrundsätze anderweit zu berechnen hat.

Fundstellen

Haufe-Index 411569

BStBl III 1965, 426

BFHE 1965, 497

BFHE 82, 497