BFH I R 99/75
 

Leitsatz (amtlich)

Die für eine begünstigte Teilbetriebsaufgabe nach § 16 Abs. 3 EStG erforderliche Voraussetzung, daß die Abwicklung sich wirtschaftlich als ein einheitlicher Vorgang darstellt, ist bei Aufgabe eines Filialnetzes des Lebensmitteleinzelhandels nicht gegeben, wenn die einzelnen Filialen innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren an verschiedene Erwerber veräußert werden.

 

Normenkette

EStG § 16 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 3, § 34 Abs. 1, 2 Nr. 1

 

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine durch notariellen Vertrag vom 26. Januar 1964 gegründete KG, in die der Komplementär sein am 31. Dezember 1964 noch aus neun Lebensmitteleinzelhandelsgeschäften bestehendes Unternehmen einbrachte. Der einzige Kommanditist beteiligte sich mit einer Vermögenseinlage von 5 000 DM. Die Klägerin eröffnete am 9. April 1965 einen Großmarkt, für den eine große Halle errichtet worden war, in der sich auch die Büroräume und die Geschäftsleitung befanden. Die noch vorhandenen neun Einzelhandelsfilialen veräußerte die Klägerin in der Zeit vom 20. April 1965 bis 24. Oktober 1966 - davon vier im Streitjahr 1965 - an verschiedene Erwerber. Im Rahmen der bis zum 31. Dezember 1964 geführten Einzelfirma hatte der Komplementär schon in den Jahren 1961 bis 1964 drei Filialen veräußert. Mit Wirkung vom 1. Oktober 1966 verpachtete die Klägerin die Großmarkthalle an ein Großhandelsunternehmen.

Die Klägerin beantragte in ihrer Erklärung zur einheitlichen Gewinnfeststellung für das Streitjahr 1965, den in diesem Jahr erzielten Gewinn aus der Veräußerung der vier Einzelhandelsfilialen, der später mit ... DM ermittelt wurde, als steuerbegünstigten Veräußerungsgewinn nach § 16 EStG festzustellen. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) gab diesem Begehren bei der erstmaligen einheitlichen Gewinnfeststellung statt. Das FA änderte aufgrund einer Betriebsprüfung seine Auffassung und behandelte in einem geänderten Bescheid diesen Gewinn als laufenden Gewinn. Hiergegen wandte sich die Klägerin nach erfolglosem Einspruch mit der Klage.

Das FG wies die Klage mit der Begründung ab, eine Teilbetriebsaufgabe nach § 16 Abs. 3 EStG, die hier in Betracht zu ziehen sei, liege hinsichtlich des Verkaufs der Einzelhandelsfilialen nicht vor. Der Ring der Einzelhandelsfilialen sei nicht mit der erforderlichen Selbständigkeit innerhalb des Gesamtunternehmens ausgestattet gewesen.

Die Annahme einer begünstigten Teilbetriebsaufgabe scheitere aber auch daran, daß die einzelnen Filialen nicht in einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang veräußert worden seien.

Nach dem Vortrag der Klägerin habe ihr Komplementär schon 1961 den Entschluß gefaßt, die Einzelhandelsfilialen aufzugeben und sich lediglich auf den Großhandel zu beschränken. Aufgrund dieses Vortrages und des Sachzusammenhangs sei davon auszugehen, daß es sich bei den ab 1961 bis 1966 getätigten Filialverkäufen um die Abwicklung des Filialbereichs des Unternehmens gehandelt habe. Dafür spreche weiter, daß aus dem Erlös der verkauften Filialen der Grundstücksankauf und der Bau für den Großmarkt wenigstens zum Teil habe finanziert werden sollen. So erkläre es sich, daß in den Jahren 1961 bis 1964 erst drei Geschäfte veräußert worden seien, während - entsprechend dem stärkeren Finanzbedarf und auch aus der Absicht, den Groß- und Einzelhandel nicht für längere Zeit gleichzeitig zu betreiben - 1965 vier und 1966 fünf weitere Filialen veräußert worden seien. Bei dieser Sachlage gehe es nicht an, die nach dem in 1961 gefaßten Aufgabeentschluß veräußerten drei Filialgeschäfte als übliche Geschäftsveräußerungen anzusehen und nur die in 1965 und 1966 erfolgten Veräußerungen als Aufgabehandlungen zu betrachten. Es handele sich vielmehr bei den gesamten Veräußerungen um Abwicklungshandlungen des hier einmal unterstellten Teilbetriebs Filialkette, die nicht willkürlich zeitlich abgetrennt bis 1965 als übliche Verkäufe und ab 1965 als Veräußerungen im Rahmen einer Teilbetriebsaufgabe unterteilt werden könnten. Sie beruhten zwar auf einem einheitlichen Entschluß; sie könnten aber wegen der Länge der für die Verkäufe in Anspruch genommenen Zeit nicht mehr als ein einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang angesehen werden.

In ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung des § 16 EStG. Würden Lebensmittelfilialen zentral geführt und sei, wie in ihrem Fall, dieser Teil der Zentrale mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattet, könne bei Veräußerung dieser Filialen eine Teilbetriebsveräußerung vorliegen. Der gemeinsame Einkauf sowohl für den Großmarkt als auch für die Filialen stehe dem nicht entgegen. Eine Betriebsaufgabe habe zwar in einem einheitlichen Vorgang zu erfolgen. Das bedeute aber nicht, daß dieser Vorgang innerhalb eines bestimmten Zeitraums stattfinden müsse. Eine Veräußerung von neun Filialen nehme zwangsläufig einen größeren Zeitraum in Anspruch. Im vorliegenden Falle erstrecke sich die Veräußerung (Aufgabe der Filialen) auf zwei Veranlagungszeiträume. Die schon in 1961 bis 1964 vorgenommenen Filialveräußerungen seien nicht mit denen der Jahre 1965 und 1966 zu vergleichen.

Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung entsprechend ihrem Vorbringen den einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid zu ändern.

Das FA beantragt die Zurückweisung der Revision.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

Im vorliegenden Streitfall geht es zwischen den Beteiligten nicht darum, ob die Veräußerung jeder einzelnen Filiale eine Teilbetriebsveräußerung i. S. des § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG darstellt. Die Veräußerung einer einzelnen Filiale war im Jahr 1964 Gegenstand eines Rechtsstreits des jetzigen Komplementärs, den ein anderer Senat des BFH dahin entschieden hat, daß eine Teilbetriebsveräußerung nicht vorliege, weil der Filiale die für einen Teilbetrieb erforderliche Selbständigkeit gefehlt habe. Die Filiale habe nicht über eigene Geldmittel verfügt und die Ware von der Zentrale zu Verkaufspreisen übernehmen müssen; mögen bei einem Betrieb der zentrale Einkauf und die zentrale Kalkulation wirtschaftlich sinnvoll sein, so gäben damit die Filialen essentielle Bestandteile einer für die Teilbetriebseigenschaft zu fordernden Selbständigkeit an die Zentrale ab. Der erkennende Senat schließt sich auch für das Streitjahr 1965 dieser Auffassung an, da - wie sich aus den Feststellungen des FG ergibt - bei den einzelnen Filialen die gleichen Verhältnisse wie in 1964 vorgelegen haben.

Das Begehren der Klägerin geht im vorliegenden Rechtsstreit dahin, den in 1965 und 1966 stattgefundenen Verkauf der noch verbliebenen Einzelhandelsfilialen als einen einheitlichen Vorgang zu betrachten und die sich jeweils bei den einzelnen Verkäufen ergebenden Gewinne als steuerbegünstigte Gewinne nach §§ 16, 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG - für das Streitjahr 1965 sind Gewinne aus dem Verkauf von vier Filialen angefallen - zu behandeln. Da es sich hier um die Abstoßung des Betriebszweigs Lebensmitteleinzelhandel an verschiedene Erwerber handelt, kommt, wovon die Vorinstanz zutreffend ausgeht, allenfalls eine Teilbetriebsaufgabe in Betracht. Die Aufgabe eines Teilbetriebs ist zwar im Gesetz nicht besonders erwähnt, sie ist jedoch in entsprechender Anwendung des § 16 Abs. 3 EStG wie die Aufgabe eines Gewerbebetriebs zu behandeln (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1964 IV 102/64 U, BFHE 81, 240, BStBl III 1965, 88).

Der erkennende Senat ist im Ergebnis mit der Vorinstanz der Auffassung, daß im vorliegenden Fall eine Teilbetriebsaufgabe i. S. des § 16 Abs. 3 EStG nicht vorgelegen hat.

Es kann auf sich beruhen, ob das FG den Begriff des Teilbetriebs, wie ihn § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG versteht, in bezug auf die Veräußerung des gesamten Netzes der Einzelhandelsfilialen richtig ausgelegt hat.

Weitere Voraussetzung für das Vorliegen einer Teilbetriebsaufgabe ist nämlich, daß der bisherige Inhaber seine Tätigkeit insoweit eingestellt und die dem Teilbetrieb gewidmeten Wirtschaftsgüter innerhalb eines kurzen Zeitraums entweder veräußert oder in das Privatvermögen überführt und dadurch die stillen Reserven in einem Zuge aufgedeckt hat. Dabei muß allerdings berücksichtigt werden, daß die vom Gesetz der Betriebsveräußerung gleichgestellte Betriebsaufgabe sich im allgemeinen nicht in einem Akt, sondern allmählich vollzieht. Ob ein Aufgabevorgang noch als einheitlicher Vorgang angesehen werden kann, hängt von den Umständen des Einzelfalles, insbesondere von der Zeitdauer ab (BFH-Urteil vom 25. Juni 1970 IV 350/64, BFHE 99, 479, BStBl II 1970, 719). Nicht entscheidend ist, ob die Aufgabe, sofern sie als einheitlicher Vorgang anzusehen ist, in verschiedene Veranlagungszeiträume fällt. Für die Zwecke der Zeitdauer des Aufgabevorgangs muß zunächst einmal festgestellt werden, wann dieser Vorgang tatsächlich begonnen hat.

Das FG hat aus dem Sachvortrag der Klägerin gefolgert, daß ihr Komplementär schon 1961 - also vor der Gründung der KG - den Entschluß gefaßt hat, den gesamten Bereich der Lebensmitteleinzelhandelsfilialen aufzugeben und daß er mit der Verwirklichung dieses Entschlusses noch im selben Jahr begonnen hat. Das FG hat diese auf tatsächlichem Gebiet liegende Würdigung mit dem Hinweis untermauert, daß die Erlöse aus dem nach und nach erfolgten Verkauf der einzelnen Filialen jeweils als Finanzierungsmittel zur Anschaffung eines Grundstücks und zur Errichtung des Großmarkts Verwendung gefunden haben. Der Verkauf der gesamten Filialkette war nach den Feststellungen des FG erst in 1966 abgeschlossen. An diese mögliche tatsächliche Würdigung ist der erkennende Senat gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO).

Der erkennende Senat kann es auch nicht als eine fehlerhafte Sachverhaltswürdigung ansehen, wenn das FG ausführt, die nach Fassung des Aufgabeentschlusses in 1961 begonnene Veräußerung der Filialen sei nicht mit der in einem Lebensmittelfilialunternehmen laufend vorkommenden Abstoßung weniger ertragreicher Verkaufsstellen und der Einrichtung neuer Filialen zu vergleichen. Entgegen der Auffassung der Klägerin hat daher das FG zu Recht auch die Jahre 1961 bis 1964, in denen insgesamt drei Filialen veräußert worden sind, bei der Ermittlung des Aufgabezeitraums berücksichtigt.

Der Annahme eines sich hier auf die Zeit 1961 bis 1966 erstreckenden Aufgabezeitraums steht nicht entgegen, daß mitten in diesen Zeitraum die Gründung der KG - der Klägerin - fällt. In das bisher als Einzelunternehmen geführte Unternehmen ist ein Kommanditist eingetreten, der sich mit einer verhältnismäßig geringen Vermögenseinlage beteiligte. Das Unternehmen als solches lebte unverändert fort und an der Willensbildung innerhalb des Unternehmens hat sich nichts geändert. Der für die Aufgabe eines Teilbereichs dieses Unternehmens bedeutsame Zeitraum kann demnach nicht erst vom Zeitpunkt des Beginns der Geschäftsaufnahme durch die KG am 1. Januar 1965 berechnet werden.

Fällt somit der Beginn des Aufgabezeitraums in das Jahr 1961 und das Ende dieses Zeitraums in das Jahr 1966, kann die sich über einen Zeitraum von fünf Jahren erstreckende Aufgabe des Betriebszweigs Lebensmitteleinzelhandel nicht als ein einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang im Sinne einer Teilbetriebsaufgabe angesehen werden. Im allgemeinen dient eine Frist von einem halben Jahr als guter Anhalt dafür, daß die Betriebsaufgabe zügig vor sich gegangen ist. Sind schwer verkäufliche oder wertvolle Anlagegüter zu veräußern, sind von der Rechtsprechung längere Fristen (14 oder auch 18 Monate in dem Fall des BFH-Urteils vom 16. September 1966 VI 118, 119/65, BFHE 87, 134, BStBl III 1967, 70) zugestanden worden. Es hätte daher ein ganz besonders gelagerter Sachverhalt vorliegen müssen, um den sich über einen außergewöhnlich langen Zeitraum erstreckenden Vorgang der Veräußerung der einzelnen Filialen als einen in sich geschlossenen einheitlichen Akt anzusehen. Da dies nicht der Fall ist, hat das FG zu Recht die Klage abgewiesen.

 

Fundstellen

Haufe-Index 72131

BStBl II 1977, 66

BFHE 1977, 187

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