BFH I R 99/10
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Rückstellungen wegen zukünftiger Betriebsprüfung bei Großbetrieben

 

Leitsatz (amtlich)

In der Steuerbilanz einer als Großbetrieb i.S. von § 3 BpO 2000 eingestuften Kapitalgesellschaft sind Rückstellungen für die im Zusammenhang mit einer Außenprüfung bestehenden Mitwirkungspflichten gemäß § 200 AO, soweit diese die am jeweiligen Bilanzstichtag bereits abgelaufenen Wirtschaftsjahre (Prüfungsjahre) betreffen, grundsätzlich auch vor Erlass einer Prüfungsanordnung zu bilden.

 

Normenkette

AO §§ 196, 200; EStG 2002 § 5 Abs. 1 S. 1; HGB § 249 Abs. 1 S. 1; KStG 2002 § 8 Abs. 1 S. 1; BpO 2000 §§ 3-4, 32

 

Verfahrensgang

FG Baden-Württemberg (Urteil vom 14.10.2010; Aktenzeichen 3 K 2555/09; EFG 2011, 339)

 

Tatbestand

Rz. 1

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, ist durch formwechselnde Umwandlung zum 1. Dezember 2005 aus einer KG hervorgegangen; ihr vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr endete am 30. November 2006. Die Klägerin handelt mit Waren aller Art … und war gemäß § 3 i.V.m. § 4 Abs. 2 der Allgemeinen Verwaltungsvorschrift für die Betriebsprüfung vom 15. März 2000 (Betriebsprüfungsordnung --BpO 2000--) als Großbetrieb eingestuft, der zum Konzern ihrer beiden Gesellschafter gehörte.

Rz. 2

In ihrem Jahresabschluss für das Wirtschaftsjahr 2005/2006 vom 31. Januar 2007 bildete die Klägerin eine Rückstellung für die Kosten einer zu erwartenden Betriebsprüfung betreffend die Jahre 2004 bis 2006 in Höhe von 25.100 €. Die Rückstellung wurde bei den zunächst für das Streitjahr (2006) ergangenen Bescheiden zur Festsetzung der Körperschaftsteuer sowie des Gewerbesteuermessbetrags berücksichtigt. Alle Bescheide standen gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Rz. 3

Auf Ersuchen des Beklagten und Revisionsklägers (Finanzamt --FA--) führte das FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung X im Jahre 2008 eine die Jahre 2004 bis 2006 betreffende Betriebsprüfung durch. Der Prüfer vertrat die Auffassung, die von der Klägerin gebildete Rückstellung für künftige Betriebsprüfungskosten sei nicht anzuerkennen, weil am Bilanzstichtag (30. November 2006) lediglich die die Jahre 2001 bis 2003 betreffende Betriebsprüfung abgeschlossen gewesen sei und es im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung (31. Januar 2007) an einer Prüfungsanordnung für die Jahre 2004 bis 2006 gefehlt habe; letztere Prüfung sei erst im Mai 2008 verfügt worden.

Rz. 4

Das FA schloss sich dem an und erließ geänderte Bescheide zur Festsetzung der Körperschaftsteuer sowie des Gewerbesteuermessbetrags.

Rz. 5

Der daraufhin erhobenen Klage hat das Finanzgericht (FG) Baden-Württemberg mit Urteil vom 14. Oktober 2010  3 K 2555/09 stattgegeben (vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 339).

Rz. 6

Mit der vom FG zugelassenen Revision beantragt das FA, das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Rz. 7

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Rz. 8

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ist dem Verfahren beigetreten (§ 122 Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Es hat zwar keinen Antrag gestellt, jedoch in der Sache unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 24. August 1972 VIII R 21/69 (BFHE 107, 202, BStBl II 1973, 55) geltend gemacht, dass die Mitwirkungsverpflichtungen im Rahmen einer Betriebsprüfung erst durch die Prüfungsanordnung hinreichend konkretisiert würden. Hieran ändere auch die Einstufung der Klägerin als Großbetrieb nichts, da der Erlass einer solchen Anordnung im Ermessen der Behörde stehe und diese insbesondere befugt sei, eine verkürzte Betriebsprüfung oder eine sog. Schwerpunktprüfung anzuordnen. Gleiches gelte für den Rückgriff der Vorinstanz auf die vom BMF veröffentlichten Prüfungsquoten. Abgesehen davon, dass hiernach rund 20 % der Großbetriebe nicht geprüft würden, sei zu berücksichtigen, dass auch in Fällen routinemäßiger Außenprüfungen dem FA ein pflichtgemäß auszuübendes Auswahlermessen zustehe. Zum anderen müsse die Abgrenzung der rückstellungsfähigen Außenverpflichtung gegenüber der nicht passivierbaren Aufwandsrückstellung beachtet werden. Angesichts des Ermessens der Behörde, auch einen Großbetrieb vom Prüfungsplan zu streichen, fehle es bis zum Erlass der Prüfungsanordnung an einer öffentlich-rechtlichen Außenverpflichtung gegenüber einem Träger hoheitlicher Gewalt.

 

Entscheidungsgründe

Rz. 9

II. Die Revision bleibt ohne Erfolg. Das FG hat zu Recht entschieden, dass bei Großbetrieben i.S. von § 3 BpO 2000 Rückstellungen für die im Zusammenhang mit einer Außenprüfung bestehenden Mitwirkungspflichten gemäß § 200 AO --soweit diese die am jeweiligen Bilanzstichtag bereits abgelaufenen Wirtschaftsjahre (Prüfungsjahre) betreffen-- grundsätzlich auch vor Erlass einer Prüfungsanordnung zu bilden sind. Die hiernach gebotene Schätzung des zu passivierenden Aufwands gehört zu den tatsächlichen Feststellungen, an die der erkennende Senat im Streitfall gebunden ist. Die Revision ist deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

Rz. ...

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