BFH I R 230/70
 

Leitsatz (amtlich)

Veräußert ein Kommanditist einer GmbH u. Co. KG Geschäftsanteile an der Komplementär-GmbH, so handelt es sich um die Veräußerung eines Gegenstandes des Betriebs-, nicht des Privatvermögens.

 

Normenkette

EStG § 15 Nr. 2, §§ 16-17

 

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsklägerin ist eine GmbH & Co. KG. Der Kommanditist und (bis zum 31. Dezember 1966 alleinige) Gesellschafter der Komplementär-GmbH, Dipl.-Ing. P., verkaufte mit notariellem Vertrag vom 28. September 1966 mit Wirkung vom 1. Januar 1967 einen Teil seiner Kommanditanteile und seiner Geschäftsanteile an der GmbH. Unter Bezug auf das Urteil des BFH IV R 139/67 vom 15. November 1967 (BFH 90, 399, BStBl II 1968, 152) sah der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) die Geschäftsanteile des Dipl.-Ing. P. an der GmbH als notwendiges Betriebsvermögen der Klägerin an und bezog den bei ihrer Veräußerung erzielten Gewinn gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG in den für den Veranlagungszeitraum 1967 einheitlich festgestellten Gewinn der (Gesellschafter der) Klägerin ein.

Die unmittelbar zum FG erhobene Klage (§ 45 FGO), mit der die Klägerin die Gewährung eines Freibetrages nach § 17 Abs. 3 EStG begehrte, blieb ohne Erfolg. Das FG führte aus:

Die Vorschrift des § 17 EStG greife nur dann Platz, wenn der veräußerte Anteil zum Privatvermögen des Steuerpflichtigen gehört habe. Daran fehle es im Streitfalle. Der veräußerte Anteil sei notwendiges Betriebsvermögen der Klägerin gewesen, da er dem Betrieb der Klägerin gedient habe. Die GmbH habe ihr gesamtes durch ihr Stammkapital repräsentiertes Betriebsvermögen in die KG eingelegt und Teile ihres Jahresgewinns auf einem bei dieser für sie geführten Abrechnungskonto stehengelassen. Soweit sie Gewinnanteile entnommen habe, habe sie sie an ihren Gesellschafter (Dipl.-Ing. P.) ausgeschüttet. Ihr Vermögen habe mithin ausschließlich den betrieblichen Zwecken der Klägerin gedient. Habe aber der veräußerte Anteil an der GmbH einen Anteil am Betriebsvermögen der KG verkörpert, so folge daraus, daß auch er ausschließlich den betrieblichen Zwekken der Klägerin gedient habe und damit notwendiges Betriebsvermögen der Klägerin gewesen sei. - Zum gleichen Ergebnis käme man indes, wenn man der hier vertretenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise nicht folge. Dann wäre der veräußerte Anteil der GmbH deshalb notwendiges Betriebsvermögen der KG, weil die GmbH als solche den Zwecken der Klägerin gedient habe (so BFH-Urteil IV R 139/67, a. a. O.).

Die von der Klägerin demgegenüber geltend gemachten Schwierigkeiten für Buchführung und Bilanzierung halte das FG nicht für begründet. Halte man, aus welchen Gründen auch immer, einen gesonderten Ausweis der GmbH-Anteile neben dem Ausweis der Einlage der GmbH in den Bilanzen der KG für geboten, so könne man, um einen doppelten Bilanzausweis des wirtschaftlich nur einmal Vorhandenen zu vermeiden, den Wert der GmbH-Anteile durch einen Gegenposten neutralisieren.

Gegen diese Entscheidung richtet sich die form- und fristgerecht eingelegte Revision der Klägerin mit dem Antrag, die Vorentscheidung aufzuheben und "den Rechtssatz 6 im Urteil vom 15. November 1967 IV R 139/67 entweder so zu erweitern, daß seine Durchführung nicht mehr gegen die Bilanzklarheit, die Bilanzwahrheit und die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung schlechthin verstößt oder diesen Rechtssatz ebenfalls wegen Verstoßes gegen die §§ 1 und 3 StAnpG wieder zu löschen". Zur Begründung läßt die Klägerin ausführen:

Der vom BFH im Urteil IV R 139/67 (a. a. O.) unter Nr. 6 aufgestellte Rechtssatz verstoße wegen der in ihm liegenden Verfälschung des tatsächlich gegebenen Sachverhalts gegen § 1 StAnpG, da es die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung nicht - wie danach gefordert - erlaubten, einen einzigen Wert in einer Bilanz gleichzeitig zweimal, aufgeteilt (a) nach seinem Inhalt und (b) nach seinem Inhalt nebst Mantel, und außerdem dem Mantel noch ein weiteres Mal in einem weiteren Betriebsvermögen auszuweisen. Die Begründung für diese Forderung sei die, daß die Anteile an der GmbH mehr den innerbetrieblichen Zwecken der KG, an der die GmbH als Komplementärin beteiligt sei, dienten als den Unternehmern, die als Kommanditisten und Anteilseigner zwar kraft Eintragung im Handelsregister fungierten, aber als selbständige Unternehmer doch von der GmbH & Co. KG selbst abgegrenzt werden müßten.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision ist nicht begründet.

1. Es unterliegt keinem Zweifel, daß Geschäftsanteile einer GmbH Betriebsvermögen der KG sind, wenn sie zivilrechtlich (§ 161 HGB, § 705 BGB) als Einlage von den Anteilseignern (Kommanditisten der KG) in das Gesamthandsvermögen der KG eingebracht worden sind.

Gründet indes die KG selbst eine GmbH mit Mitteln der Kommanditeinlagen, die sie dann als Einlage der nunmehr in die KG als (zweite) Komplementärin eintretenden GmbH zurückerhält, so ist das Ergebnis die Bildung von Scheinkapital. Ob die Einbringung von Geschäftsanteilen als Einlage der Anteilseigner (Kommanditisten der KG) handelsrechtlich auch dann möglich ist, wenn die GmbH bereits selbst als Komplementärin an der KG - noch dazu wie hier mit ihrem gesamten Betriebsvermögen - beteiligt ist, darf als zweifelhaft bezeichnet werden (s. dazu Gessler in BB 1968, 717 [719]), da die von den Kommanditisten eingelegten Geschäftsanteile an der GmbH das von dieser selbst in die KG eingelegte Betriebsvermögen repräsentieren, mithin der KG der wirtschaftlich gleiche Vermögenswert zweimal zugeführt und somit auch in diesem Falle Scheinkapital gebildet wird. Schilling (in Großkommentar HGB, Anm. 26 zu § 161 HGB) fordert deshalb für den Fall, daß die Kommanditisten ihre Anteile an der Komplementär-GmbH in die KG einbringen, daß - zur Vermeidung einer solchen Bildung von Scheinkapital - die GmbH als Komplementärin der KG entweder selbst keine eigene Einlage leistet oder doch nur "aus Mitteln, die das zur Erhaltung des Stammkapitals erforderliche Vermögen (§ 30 GmbH-Gesetz) übersteigen".

Soweit danach handelsrechtliche Vorschriften es in Fällen dieser Art möglicherweise ausschließen, die Geschäftsanteile der Kommanditisten an der Komplementär-GmbH als Einlage in das Gesamthandsvermögen der KG einzubringen, erschiene es bedenklich, steuerrechtlich solche Geschäftsanteile gleichwohl als Betriebsvermögen der KG zu behandeln, zumal wenn - wie im Streitfall - die Kommanditisten ihre Anteile an der GmbH in die KG nicht eingelegt haben.

2. Die handelsrechtlichen Bedenken entfallen dagegen, wenn die Anteile des Kommanditisten an der GmbH, wie es der Senat für richtig hält, nicht zum Betriebsvermögen der KG, sondern zum Sonderbetriebsvermögen des Kommanditisten gehören. Dieses Sondervermögen des Kommanditisten wird neben dem Betriebsvermögen der KG in die ertragsteuerrechtliche Vermögensübersicht (§ 5 EStG) aufzunehmen sein, die jedoch ihrerseits mit der Bilanz der KG nicht identisch ist. Eine Abweichung von der Rechtsprechung des IV. Senats sieht der erkennende Senat hierin im Ergebnis nicht (vgl. BFH-Urteil IV R 139/67, a. a. O., Abschn. II 5).

3. Zum Betriebsvermögen gehören allgemein solche Vermögensteile, die dem Betriebe dienen. Im Streitfalle ist deshalb darauf abzustellen, ob die Beteiligung an der GmbH dem Kommanditisten im Hinblick auf seine Beteiligung an der KG förderlich ist. Diese Voraussetzung ist im Streitfall zu bejahen (vgl. auch BFH-Urteil III 244/65 vom 27. Mai 1970, BFH 99, 544, BStBl II 1970, 734).

Dies hat zur Folge, daß auf die Veräußerung eines Anteils an der KG zwar die Vorschriften des § 16 EStG, auf die Veräußerung eines Anteils an der Komplementär-GmbH indes die Vorschriften des § 15 EStG, nicht die des § 17 EStG Anwendung finden. Der Gewinn aus der Veräußerung eines Anteils des Kommanditisten an der Komplementär-GmbH gehört zu seinem laufenden Gewinn aus Gewerbebetrieb, wie ihn der Vergleich seiner ertragsteuerlichen Vermögensübersicht am Ende des Wirtschaftsjahres, in dem die Veräußerung erfolgte, und seiner ertragsteuerlichen Vermögensübersicht am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ausweist.

 

Fundstellen

Haufe-Index 422746

BStBl II 1972, 928

BFHE 1973, 108

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