Leitsatz (amtlich)

Auch wenn mit freigegebenen Sperrmarkguthaben nur "gesperrte" Wirtschaftsgüter erworben werden, bedeutet die Verwertung der erworbenen Sperrmarkguthaben (Auszahlung an die Vertragsbeteiligten) eine "Veräußerung" im Sinne von § 23 Abs. 1 EStG, die zu einer Gewinnverwirklichung führen kann.

 

Normenkette

EStG § 23

 

Tatbestand

Der Steuerpflichtige, ein iranischer Staatsangehöriger, hat sich in den Jahren 1953 bis 1955 im Inland aufgehalten. Unter Ausnutzung seiner ausländischen Bankguthaben hat er in diesen Jahren von einer Schweizer Bank gegen US-Dollar mehrere Sperrmarkguthaben bzw. liberalisierte Kapitalmarkguthaben erworben, über die er nur mit Genehmigung der Landeszentralbank Hamburg verfügen durfte. Die gezahlten Beträge lagen weit unter den jeweiligen Nennbeträgen der Guthaben. Auf seinen Antrag wurde ihm die Genehmigung erteilt, über die Guthaben zur Finanzierung bestimmter Vorhaben (Erwerb von inländischen Grundstücken und Beteiligungen und Gewährung von Darlehen an ein inländisches Unternehmen) zu verfügen. Die Genehmigungen waren mit gewissen Auflagen verbunden: Die erworbenen Gegenstände unterlagen den Bestimmungen der Militärregierungsgesetze Nr. 52 und Nr. 53; die Erträge aus den mit dem freigegebenen Guthaben angeschafften Vermögenswerten mußte der Kläger auf ein gesperrtes Konto bei der Bank einzahlen; die Geschäfte waren über die Bank abzuwikkeln, die die genehmigten Beträge nur gegen Vorlage entsprechender Belege auszahlen durfte.

Das FA sah in den Genehmigungen der Landeszentralbank eine Freigabe (Entsperrung) der Guthaben, die zur Verwirklichung von Spekulationsgewinnen im Sinne des § 23 Abs. 1 Nr. 1b EStG geführt habe. Es stützte sich auf das Urteil des Senats VI 67/58 U vom 17. Juli 1959 (BFH 69, 222, BStBl III 1959, 346), wonach ein steuerpflichtiger Spekulationsgewinn vorliegt, wenn der Zeitraum zwischen der Anschaffung und der Entsperrung der Sperrmarkbeträge nicht mehr als ein Jahr beträgt. Als Spekulationsgewinn setzte das FA den Unterschied zwischen den in den Jahren 1953 bis 1955 erworbenen Nennbeträgen und den bezahlten Kurswerten abzüglich der Bankspesen an.

Das FG hob den Einkommensteuerbescheid 1953 auf und wies die Klage, soweit die Einkommensteuerbescheide 1954 und 1955 angegriffen waren, als unbegründet ab. Es hielt zwar Spekulationsgewinne für gegeben, sah aber nicht den Tag der Entsperrung, sondern den Tag der Veräußerung als Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung an. Das führte zu Änderungen der Gewinne innerhalb der einzelnen Jahre.

Mit der Revision rügt der Steuerpflichtige Verletzung des § 1 StAnpG, der §§ 2 Abs. 3 Nr. 7, 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 und 4 EStG, des § 9 BewG und des § 105 Abs. 2 Nr. 5 FGO. Der Streitfall, so macht er geltend, unterscheide sich von den bisher entschiedenen Fällen, in denen der Steuerpflichtige aus offenbar gesetzwidrigen Gründen eine Entsperrung erzielt hatte. Er dagegen habe mit gesperrten Guthaben gesperrte Wirtschaftsgüter erworben. Veräußerungspreise seien wirtschaftlich die Gegenstände, die er durch Verfügung über die Sperrmarkguthaben erworben habe, also die Grundstücke, die Bauleistungen für die Grundstücke, die GmbH-Anteile und die Darlehnsforderungen. Diese Gegenstände seien ebenso gesperrt gewesen wie die erworbenen Bankguthaben. Wirtschaftlich bestehe das Entgelt, das er durch die Verfügung über die Sperrmarkguthaben erzielt habe, in den erworbenen Vermögenswerten.

Das FA hat - von der Auffassung des FG ausgehend - für die Jahre 1953 und 1954 neue Einkommensteuerbescheide erlassen. Der Steuerpflichtige hat beantragt, diese Bescheide zum Gegenstand des vorliegenden Verfahrens zu machen.

 

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision kann keinen Erfolg haben.

Nach § 23 Abs. 1 Nr. 1b EStG in der für die Jahre 1953 bis 1955 geltenden Fassung ist ein Spekulationsgeschäft gegeben, wenn Wirtschaftsgüter des beweglichen Vermögens innerhalb eines Jahres bzw. dreier Monate angeschafft und veräußert worden sind. Daß das FG, nachdem es Einkünfte aus Gewerbebetrieb verneint hatte, in dem Kauf der Sperrmarkguthaben bzw. liberalisierten Kapitalmarkguthaben und in ihrer Verwendung eine "Anschaffung" und "Veräußerung" der Guthaben gesehen hat, ist nicht zu beanstanden.

§ 23 EStG (Einkünfte aus Spekulationsgeschäften) greift nur ein, wenn nicht § 15 EStG (Einkünfte aus Gewerbebetrieb) in Betracht kommt. Wie das FG zutreffend ausführt, setzt § 15 EStG eine nachhaltige Beteiligung am allgemeinen Wirtschaftsverkehr voraus. So nahe es liegen mag, Personen, die die Gewinnchancen aus dem Erwerb von Sperrmarkguthaben und liberalisierten Kapitalmarkguthaben in planvoller Tätigkeit ausnutzen, als Gewerbetreibende anzusehen, so ist hier doch aus den vom FG dargelegten Gründen ein Gewerbebetrieb nicht anzunehmen. Wie das FG unter Hinweis auf die Urteile des Senats VI 133/60 U vom 13. Dezember 1961 (BFH 74, 331, BStBl III 1962, 127) und VI 313/62 U vom 20. Dezember 1963 (BFH 78, 352, BStBl III 1964, 137) zutreffend ausführt, fehlt es nämlich an einer nachhaltigen Tätigkeit und an einer Beteiligung am allgemeinen Wirtschaftsverkehr.

Was § 23 Abs. 1 Nr. 1b EStG angeht, so sind Sperrmarkguthaben und liberalisierte Kapitalmarkguthaben Wirtschaftsgüter im Sinne dieser Vorschrift. Der Ankauf solcher Guthaben bedeutet auch eine "Anschaffung" (Urteile des Senats VI 67/58 U und VI 133/60 U, a. a. O.). Der Steuerpflichtige hätte die Guthaben auch gewiß nicht gekauft, wenn er sie nicht als "Wirtschaftsgüter" betrachtet hätte.

Entgegen der Ansicht des Steuerpflichtigen war aber auch die Verwertung, wie das FG sie festgestellt hat, eine "Veräußerung" im Sinne von § 23 Abs. 1 Nr. 1b EStG. Wenn der Steuerpflichtige auf den Erwerb der damals ebenfalls gesperrten Wirtschaftsgüter abstellen und deren Wert als Veräußerungspreis angesetzt haben will, so übersieht er, daß es nur um die Frage geht, worin die Veräußerung der Guthaben liegt, nicht aber darum, was dafür an anderen Wirtschaftsgütern erworben wurde. Die erworbenen "Sperrmarkguthaben" ("liberalisiertes Kapitalmarkguthaben") hat der Steuerpflichtige, wie das FG zutreffend darlegt, dadurch veräußert, daß er sie in den Fällen, in denen er Grundstücke und Beteiligungen erwarb, zur Bezahlung der Kaufpreise und in den Fällen, in denen er Darlehen gewährte, zur Begründung der Darlehnsforderungen verwendet hat. Die Darlehnsnehmer und die Verkäufer der anderen Wirtschaftsgüter haben vom Steuerpflichtigen vollwertige DM erhalten, indem er seine erworbenen Guthaben, die auf Grund der erteilten Genehmigung entsperrt wurden, durch das verwaltende Bankinstitut nach dem Nennbetrag an seine Gläubiger bzw. seine Darlehnsnehmer hat auszahlen lassen. Bei einem erworbenen Guthaben ist, wie der Senat im Urteil VI 133/60 U (a. a. O.) dargelegt hat, die Veräußerung darin zu sehen, daß das Guthaben verwendet wird, mag das durch Abhebung durch den Gläubiger des Guthabens selbst oder durch die Auszahlung an einen anderen geschehen. Wenn dem Steuerpflichtigen auch zuzugeben sein mag, daß sich sein Fall von den früher vom Senat entschiedenen Fällen insofern unterscheidet, als damals das erworbene Sperrmarkguthaben zur freien Verfügung des Erwerbers stand, während es ihm nur zum Erwerb bestimmter wieder gesperrter Wirtschaftsgüter freigegeben war, so schließt das doch nicht aus, daß der Steuerpflichtige über das erworbene Guthaben in voller Höhe des Nennwerts verfügt hat. Mit dieser Verfügung hat der Steuerpflichtige auch den Spekulationsgewinn in Höhe des Unterschieds zwischen dem Nennbetrag und seinen Aufwendungen verwirklicht. Es mag sein, daß der Steuerpflichtige im Fall des Urteils VI 133/60 U (a. a. O.) wegen der vollständigen freien Verfügungsmöglichkeit besser stand als der Steuerpflichtige, der in seinen Verfügungen begrenzt war. Immerhin zeigen die vom Steuerpflichtigen geschlossenen Verträge aber doch, daß dem Steuerpflichtigen die Gegenstände, die er erwarb, den Einsatz der im Verhältnis zu den Vertragspartnern vollwertigen Guthaben wert schienen.

Die Steuerbescheide 1953 bis 1954, die dem angefochtenen Urteil des FG Rechnung tragen und dem Antrag des Steuerpflichtigen entsprechend den Gegenstand der Klage bilden, sind demnach ebenso wie der Steuerbescheid 1955 rechtlich nicht zu beanstanden.

 

Fundstellen

Haufe-Index 412878

BStBl II 1968, 267

BFHE 1968, 90

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