Entscheidungsstichwort (Thema)

Gewinnermittlung nach § 13a EStG, Liebhaberei und Überraschungsentscheidung

 

Leitsatz (NV)

1. Es ist höchstrichterlich geklärt, dass ein Landwirt, der den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen zu ermitteln hat, sich nicht auf das Vorliegen eines Liebhabereibetriebs berufen kann (BFH-Urteil vom 1. Dezember 1988 IV R 72/87, BFHE 155, 344, BStBl II 1989, 234).

2. Keine Überraschungsentscheidung, wenn das Urteil auf einen rechtlichen Gesichtspunkt gestützt wird, der im FG-Verfahren zumindest am Rande angesprochen worden ist.

 

Normenkette

GG Art. 103 Abs. 1; FGO § 76 Abs. 2, § 96 Abs. 2; EStG § 13a Abs. 1 S. 1

 

Verfahrensgang

Niedersächsisches FG (Urteil vom 26.01.2006; Aktenzeichen 10 K 255/97)

 

Gründe

Die Beschwerde ist nicht begründet und war deshalb zurückzuweisen.

1. Aus der von dem Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) herausgearbeiteten Rechtsfrage ergibt sich keine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

a) Eine Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung, wenn über Rechtsfragen zu entscheiden ist, deren Klärung das Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt und die klärungsbedürftig und im Streitfall klärbar sind (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH--; vgl. z.B. Beschlüsse vom 15. Juli 1966 VI B 2/66, BFHE 86, 708, BStBl III 1966, 628, und vom 30. August 2001 IV B 79, 80/01, BFHE 196, 30, BStBl II 2001, 837). Nicht klärungsbedürftig ist eine Rechtsfrage, die höchstrichterlich bereits entschieden ist, ohne dass zwischenzeitlich neue gewichtige Gesichtspunkte in Erscheinung getreten sind (BFH-Beschluss vom 21. Juli 1977 IV B 16-17/77, BFHE 123, 48, BStBl II 1977, 760). Nicht grundsätzlich bedeutsam sind auch Streitigkeiten, die maßgeblich von der Beurteilung der tatsächlichen Besonderheiten des konkreten Sachverhalts abhängig sind (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 115 Rz 23).

b) Die von der Beschwerde sinngemäß aufgeworfene Rechtsfrage, ob die Prüfung der einkunftsrelevanten Tätigkeit (hier in Bezug auf das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht) in Abgrenzung zu der steuerlich unbeachtlichen Liebhaberei bei einem Landwirt, der die Einkünfte nach Durchschnittssätzen gemäß § 13a des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelt, nach den gleichen Maßstäben zu beurteilen ist wie bei einem Landwirt, der die Einkünfte nach § 4 Abs. 1 oder § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, ist nicht klärungsbedürftig. Sie ist bereits durch die Rechtsprechung des BFH hinreichend geklärt. Neue Gesichtspunkte, die eine erneute Prüfung und Entscheidung der Frage durch den BFH erforderlich machen, sind nicht erkennbar und von dem Kläger auch nicht vorgetragen worden.

Der erkennende Senat hat bereits entschieden, dass die gemäß § 13a EStG nach Durchschnittssätzen ermittelten Gewinne bei fehlender Buchführungspflicht (§ 141 der Abgabenordnung --AO--) und mangels eines wirksamen Antrags, den Gewinn für vier aufeinanderfolgende Jahre durch Vermögensvergleich bzw. durch Vergleich der Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben ermitteln zu können, auch dann der Einkommensbesteuerung zugrunde zu legen sind, wenn anhand von eingereichten Bilanzen Jahr für Jahr Verluste erklärt werden. Die Frage der Liebhaberei kann sich in einem solchen Fall erstmals für das Wirtschaftsjahr stellen, ab dem aufgrund eines wirksamen Antrags (Option) die durch Vermögensvergleich ermittelten Verluste steuerlich relevant gegenüber dem Finanzamt erklärt werden können (Senatsurteil vom 1. Dezember 1988 IV R 72/87, BFHE 155, 344, BStBl II 1989, 234). Diese Rechtsprechung trägt den Besonderheiten der Durchschnittsgewinnermittlung nach § 13a EStG Rechnung, da diese auf die Ermittlung des tatsächlichen Gewinns bzw. Verlustes, wie er sich aus dem Gewinnbegriff des § 4 Abs. 1 EStG ergibt, verzichtet und an dessen Stelle der Gewinn nach gesetzlich festgelegten durchschnittlichen Werten bemessen wird, die nicht den tatsächlichen Gewinnen oder Verlusten entsprechen können und auch nicht entsprechen sollen. Es handelt sich vielmehr bei diesen Gewinnen um eine unwiderlegbare gesetzliche Fiktion des erzielten Gewinns mit der Folge, dass auf die Zugrundelegung auch des nachgewiesenen tatsächlichen Gewinns bzw. Verlustes kein Rechtsanspruch besteht (Senatsurteil in BFHE 155, 344, BStBl II 1989, 234).

Anders als der Kläger meint, führt diese Rechtsprechung indes nicht dazu, dass die Prüfung des Vorliegens der Liebhaberei bei einem Landwirt, der seinen Gewinn nach Durchschnittssätzen ermittelt, einer anderen Beurteilung unterliegt als bei einem Landwirt, der seinen Gewinn gemäß § 4 Abs. 1 oder § 4 Abs. 3 EStG ermittelt. Ausgangspunkt für die Bestimmung des Totalgewinns sind nämlich nicht die nach betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten ermittelten Periodenergebnisse, sondern ist allein der steuerliche Gewinn (Senatsurteil vom 6. März 2003 IV R 26/01, BFHE 202, 119, BStBl II 2003, 702). In welchem Umfang der Steuerpflichtige einen steuerlichen Totalgewinn anstrebt, ist deshalb unter Berücksichtigung der von ihm gewählten oder der ihm vom Gesetz vorgegebenen Gewinnermittlungsart zu beurteilen. Nach den tatsächlichen Feststellungen des Finanzgerichts (FG), an die der Senat mangels begründeter Verfahrensrügen (dazu nachfolgend unter 2.) gebunden ist, hatte der Kläger den Gewinn seit Bestehen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs und auch noch im Streitjahr (1993) nach Durchschnittssätzen zu ermitteln. Die Gewinnermittlung nach § 13a EStG führte, was auch von dem Kläger nicht in Abrede gestellt wird, zu einem steuerlich relevanten Gewinn. Die Frage der Liebhaberei konnte sich mithin im Streitjahr, wie das FG zutreffend ausgeführt hat, nicht stellen.

Die vorstehend dargelegten Rechtssätze liegen, anders als der Kläger meint, auch dem Senatsurteil in BFHE 202, 119, BStBl II 2003, 702 zu Grunde. Auch in dieser Entscheidung hat der Senat zur Beurteilung der Gewinnerzielungsabsicht (Totalgewinnprognose) auf die vom Steuerpflichtigen gewählte Gewinnermittlungsart abgestellt. Der Fall wies lediglich die Besonderheit auf, dass die dort erfolgte Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen atypischerweise zu Verlusten führte und der Rechtsstreit deshalb unter umgekehrtem Vorzeichen geführt worden ist.

2. Das Urteil des FG verletzt nicht das Recht des Klägers auf rechtliches Gehör.

a) Nach Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) hat vor Gericht jedermann Anspruch auf rechtliches Gehör. Daraus folgt für das finanzgerichtliche Verfahren zum einen, dass das FG sein Urteil nur auf Tatsachen und Beweisergebnisse stützen darf, zu denen die Beteiligten sich äußern konnten (§ 96 Abs. 2 FGO). Darüber hinaus haben die Verfahrensbeteiligten Anspruch darauf, dass das Gericht sie auch in rechtlicher Hinsicht auf entscheidungserhebliche Erwägungen und Gesichtspunkte hinweist, mit denen sie erkennbar nicht gerechnet haben und auch nicht rechnen mussten (vgl. § 76 Abs. 2 FGO). Das FG verletzt deshalb das Recht eines Beteiligten auf Gehör, wenn es sein Urteil auf einen rechtlichen Gesichtspunkt stützt, der weder im Besteuerungsverfahren noch im gerichtlichen Verfahren zur Sprache gekommen war und dessen Heranziehung auch nicht aus sonstigen Gründen nahe lag (BFH-Urteile vom 17. Juni 1998 II R 29/97, BFH/NV 1999, 185, und vom 23. September 1999 VI R 106/98, BFH/NV 2000, 448; Gräber/Ruban, a.a.O., § 119 Rz 10a, jeweils m.w.N.). Der BFH hat finanzgerichtliche Urteile z.B. dann als unzulässige Überraschungsentscheidungen angesehen, wenn das Gericht von der in seinem Beweisbeschluss unmissverständlich zum Ausdruck gekommenen Rechtsansicht abweicht, ohne die Rechtsfragen nochmals zur Erörterung gestellt zu haben (BFH-Urteil vom 20. Juni 1967 II 73/63, BFHE 90, 82, BStBl III 1967, 794).

Eine unzulässige Überraschungsentscheidung liegt indes nicht vor, wenn das FG das angefochtene Urteil auf einen rechtlichen Gesichtspunkt gestützt hat, der im bisherigen Verfahren zumindest am Rande angesprochen worden ist (BFH-Urteil in BFH/NV 2000, 448, m.w.N.).

b) Im Streitfall liegt danach eine Überraschungsentscheidung nicht vor.

Das vom Kläger beanstandete Verhalten des FG besteht darin, dass es mit dem Erwerb der Hofstelle zum 1. November 1990 (Übergang von Nutzungen und Lasten) den Beginn der landwirtschaftlichen Tätigkeit des Klägers angenommen hat und für die Berechnung des Ausgangswerts gemäß § 13a Abs. 4 EStG 1990 auf den vor dem Beginn des ersten (Rumpf-)Wirtschaftsjahres erlassenen Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 1990 vom 29. November 1989 und nicht auf den Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 1991 vom 10. Juli 1991 abgestellt hat.

Die Rechtsansicht, dass der Beginn der landwirtschaftlichen Tätigkeit (spätestens) mit dem Kauf der Hofstelle im Oktober 1990 gegeben war, hat der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) indes bereits in seinen Schriftsätzen im Klageverfahren vertreten. Auch der Berichterstatter des FG hat den Kläger mit Schreiben vom 4. Juli 2005 darauf hingewiesen, dass die obige Rechtsansicht des FA nicht von der Hand zu weisen und für diesen Fall zu prüfen sei, ob die Ermittlung der Einkünfte nach Durchschnittssätzen vorzunehmen sei. Auf diese Rechtsansicht ist, wie der Kläger einräumt, am Ende der mündlichen Verhandlung vom 26. Januar 2006 erneut hingewiesen worden. In diesem Zusammenhang hat der Vorsitzende ebenfalls darauf hingewiesen, dass für die Ermittlung des Ausgangswerts der Einheitswert für den landwirtschaftlichen Betrieb auf den 1. Januar 1990 maßgeblich sei. Angesichts dieser mehrfachen Erwähnungen musste der anwaltlich vertretene Kläger daher ernsthaft in Erwägung ziehen, dass der Ankauf der Hofstelle für die Frage des Zeitpunkts der Betriebsaufnahme von entscheidungserheblicher Bedeutung sein könnte. Ausgehend von diesem Rechtsstandpunkt war für die Ermittlung des Ausgangswerts grundsätzlich der Einheitswert maßgebend, der auf den letzten Feststellungszeitpunkt festgestellt worden ist, der vor dem Beginn des Wirtschaftsjahres liegt oder mit dem Beginn des Wirtschaftsjahres zusammenfällt, für das der Gewinn zu ermitteln ist (§ 13a Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 Satz 3 EStG 1990). Es kann dahin stehen, ob das Gericht den anwaltlich vertretenen Kläger überhaupt auf diese dem Gesetz unmittelbar zu entnehmende Rechtsfolge hätte hinweisen müssen. Im Streitfall kann von einer Überraschungsentscheidung bereits deshalb nicht die Rede sein, weil der entsprechende rechtliche Hinweis noch im Rahmen der mündlichen Verhandlung erteilt worden ist.

 

Fundstellen

Haufe-Index 1806752

BFH/NV 2007, 2049

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