BFH VI R 77/95
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Vorlagebeschluß zum Großen Senat des BFH: AfA-Befugnis des Nichteigentümer-Ehegatten beim häuslichen Arbeitszimmer, Abziehbarkeit von Drittaufwand, wirtschaftliches Eigentum

 

Leitsatz (amtlich)

Dem Großen Senat werden gemäß § 11 Abs.4 FGO folgende Rechtsfragen zur Entscheidung vorgelegt:

a) Sind die in dem Beschluß des Großen Senats vom 30. Januar 1995 GrS 4/92 (BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281) aufgestellten Grundsätze zur Absetzung für Abnutzung-Befugnis eines Miteigentümers auf den Fall übertragbar, daß der eine Ehegatte ein häusliches Arbeitszimmer in einem Zweifamilienhaus nutzt, das im Alleineigentum des anderen Ehegatten steht und bei dem der Nichteigentümer-Ehegatte nicht die gesamten, sondern nur einen Teil der Anschaffungskosten und Herstellungskosten getragen hat?

b) Falls die Rechtsfrage zu a) bejaht wird:

Ist bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Absetzung für Abnutzung davon auszugehen, daß ungeachtet des zivilrechtlichen Alleineigentums des einen Ehegatten sämtliche auf das Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungskosten oder Herstellungskosten als von demjenigen Ehegatten getragen gelten, der das Arbeitszimmer für seine beruflichen Zwecke nutzt?

c) Falls die Rechtsfrage zu a) bejaht und diejenige zu b) verneint wird: Wie ist die Bemessungsgrundlage für die Absetzung für Abnutzung zu ermitteln?

d) Falls die Antwort auf die Rechtsfragen zu a) bis c) ergibt, daß der Nichteigentümer-Ehegatte entweder bereits dem Grunde nach keinen --tatsächlichen oder fingierten-- Eigenaufwand in Form von Absetzung für Abnutzung abziehen darf oder die Höhe des abziehbaren --tatsächlichen oder fingierten-- Eigenaufwands niedriger ist als der insgesamt auf das häusliche Arbeitszimmer entfallende Anteil der gesamten Herstellungskosten und Anschaffungskosten: Kann im Falle der (teilweise) unentgeltlichen Nutzungsüberlassung eines häuslichen Arbeitszimmers durch den Alleineigentümer-Ehegatten der diesem entstandene Aufwand in Form der Absetzung für Abnutzung von dem nutzenden Nichteigentümer-Ehegatten als sog. Drittaufwand abgezogen werden?

 

Orientierungssatz

1. Die Berechtigung, AfA als Werbungskosten abzuziehen, setzt nicht zwingend voraus, daß der Steuerpflichtige bürgerlich- rechtlicher oder wirtschaftlicher Eigentümer ist. Entscheidend ist, ob der Steuerpflichtige im eigenen beruflichen Interesse eigene Aufwendungen auf ein fremdes Wirtschaftsgut getätigt hat. Die im Beschluß des Großen Senats des BFH vom 30.1.1995 GrS 4/92 aufgestellten Grundsätze gelten nicht nur für die Gewinneinkünfte, sondern auch für die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Denn das Nettoprinzip gilt für alle Einkunftsarten gleichermaßen.

2. Drittaufwand liegt vor, wenn ein Dritter Kosten trägt, die durch die Einkunftserzielung des Steuerpflichtigen veranlaßt sind. Die Mehrheitsmeinung im VI. Senat hält Drittaufwand (Dritt-AfA) nicht für absetzbar. Sie sieht in der Abziehbarkeit von Drittaufwand eine so gravierende Durchbrechung der subjektbezogenen Einkunftsermittlung, daß sie nur aufgrund einer ausdrücklichen Bestimmung im Gesetz möglich wäre.

3. Wirtschaftliches (Mit-)Eigentum und eine vom bürgerlichen Recht abweichende Zurechnung eines Wirtschaftsguts kommt nur in Betracht, wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse ein anderer als der rechtliche Eigentümer die tatsächliche Herrschaft ausübt und den nach bürgerlichem Recht Berechtigten von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut in der Weise ausschließen kann, daß der Herausgabeanspruch des zivilrechtlichen Eigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung mehr hat. Derartige Rechte werden einem Ehegatten an einem dem anderen Ehegatten gehörenden Grundstück weder dadurch eingeräumt, daß er einen Teil der Anschaffungskosten getragen hat oder die Mittel dafür zur Verfügung gestellt hat, noch ergeben sie sich aus § 1365 BGB.

 

Normenkette

AO 1977 § 39 Abs. 2 Nr. 1; BGB § 1365; EStG § 2 Abs. 1-2, § 4 Abs. 4, § 7 Abs. 4, § 9 Abs. 1 Nr. 7, Abs. 1 S. 3 Nr. 7; FGO § 11 Abs. 4

 

Verfahrensgang

FG Düsseldorf (Urteil vom 22.06.1995; Aktenzeichen 15 K 354/89 E)

 

Tatbestand

I. Sachverhalt

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) bewohnten in den Streitjahren 1984 bis 1986 ein Zweifamilienhaus, das im Alleineigentum des Klägers stand. Eine Wohnung des Zweifamilienhauses war im Streitjahr 1984 und in den ersten Monaten des Streitjahres 1985 fremdvermietet. Ein Raum des Hauses wurde von der Klägerin als häusliches Arbeitszimmer genutzt.

Der Kläger machte bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die erhöhte Absetzung für Abnutzung (AfA) nach § 7b des Einkommensteuergesetzes (EStG) und die AfA nach § 7 Abs.4 EStG für den 200 000 DM übersteigenden Teil der Herstellungskosten als Werbungskosten geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) kürzte die AfA um den auf das Arbeitszimmer entfallenden Anteil.

Die Kläger meinten demgegenüber, die Klägerin könne die AfA beanspruchen, weil sie, die Kläger, im gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft lebten, die Klägerin am Zugewinn beteiligt und deshalb als wirtschaftliche Miteigentümerin anzusehen sei; außerdem habe sie ein Nutzungsrecht an dem Arbeitszimmer erworben, weil der Kläger ihr die Nutzung des Arbeitszimmers in einer Weise gestattet habe, daß sie eine rechtlich gesicherte Position erlangt habe, die ihr gegen ihren Willen nicht entzogen werden könne. Das Nutzungsrecht sei entgeltlich erworben worden, da das Objekt u.a. mit Bausparverträgen der Klägerin finanziert worden sei.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt und führte aus: Es würdige den Sachverhalt dahin, daß die Klägerin eigene Aufwendungen auf das Arbeitszimmer getätigt habe, die es rechtfertigten, ihr die AfA für das Arbeitszimmer zukommen zu lassen. Es stütze sich bei dieser Auffassung auf den Grundgedanken des Nettoprinzips, der Ausfluß der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit und in dem Beschluß des Großen Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 30. Januar 1995 GrS 4/92 (BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281) herausgearbeitet worden sei. Unstreitig sei, daß die Klägerin Aufwendungen getätigt habe, die im Verhältnis zu den Gesamtaufwendungen des Hauses höher seien als der von ihr für ihre beruflichen Zwecke genutzte Anteil an der Gesamtfläche des Hauses (Arbeitszimmeranteil 10,78 v.H.). Bei wirtschaftlicher Betrachtung sei es geboten, der Klägerin die AfA-Befugnis zuzubilligen. Auch wenn zwischen den Ehegatten keine Vereinbarung bezüglich der Nutzung getroffen worden sei --im Streitfall hätten die Kläger behauptet, eine derartige Nutzungsvereinbarung mündlich getroffen zu haben--, bestehe eine tatsächliche Vermutung dafür, daß der Klägerin zumindest im Umfang der getragenen Kosten eine Nutzungsbefugnis zustehe (vgl. Drenseck, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1995, 509, 513 unter 3.1). Auch in den Fällen des Vorbehaltsnießbrauchs (Urteil vom 16. Dezember 1988 III R 113/85, BFHE 155, 380, BStBl II 1989, 763) oder eines obligatorischen Nutzungsrechts (Urteil vom 20. September 1989 X R 140/87, BFHE 158, 361, BStBl II 1990, 368) sei wegen des eigenen Aufwands eine AfA-Berechtigung anerkannt worden. Der vorliegende Sachverhalt müsse mit dem gleichen Ergebnis gelöst werden. Denn die Klägerin hätte es ohne weiteres in der Hand gehabt, eine entsprechende Gestaltung zu wählen und sich so die AfA-Berechtigung zu verschaffen.

Das FA rügt mit seiner Revision die Verletzung materiellen Rechts (§ 9 Abs.1 Satz 3 Nr.7 i.V.m. § 7b und § 7 Abs.4 EStG). Es meint, entgegen der Auffassung des FG lasse sich der Grundgedanke des Beschlusses des Großen Senats in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 nicht auf den Sachverhalt des Streitfalles übertragen. In dem vom Großen Senat beurteilten Fall habe ein Miteigentümer nach Bruchteilen auf eigene Rechnung mit Zustimmung des betriebsfremden Miteigentümers Baulichkeiten auf dem gemeinsamen Grundstück errichtet und unentgeltlich für betriebliche Zwecke genutzt. Im Streitfall sei die Klägerin nicht Miteigentümerin. Es sei davon auszugehen, daß die eigenen Aufwendungen der Klägerin dem Erwerb des Gebäudes insgesamt gedient hätten. Bezweifelt werde nicht die grundsätzliche Abziehbarkeit eigenen Aufwands, sondern die Annahme des FG, die von der Klägerin selbst getragene Finanzierung sei für ihre beruflichen Zwecke aufgewandt worden. Angesichts dieser Situation erscheine die Anwendbarkeit des Nettoprinzips grundsätzlich fraglich.

Es, das FA, teile nicht die Auffassung des FG, daß bei Ehegatten, die Aufwendungen auf ein Wirtschaftsgut des Ehepartners getätigt hätten, stets eine tatsächliche Vermutung dafür bestehe, daß ihnen zumindest im Umfang der getragenen Kosten auch eine Nutzungsbefugnis zustehe, wenn sie keine ausdrückliche Vereinbarung bezüglich dieser Nutzung getroffen hätten. Es hätten keine Aufwendungen der Klägerin im eigenen Namen und auf eigene Rechnung für das Arbeitszimmer vorgelegen. Dies sei bisher aber stets Voraussetzung für die Anerkennung eines eigenen abschreibungsfähigen Nutzungsrechts gewesen (BFH-Urteile vom 10. August 1984 III R 98/83, BFHE 142, 90, BStBl II 1984, 805; vom 27. März 1987 III R 175/82, BFH/NV 1988, 21; vom 11. Dezember 1987 III R 188/81, BFHE 152, 125, BStBl II 1988, 493; vom 20. Mai 1988 III R 151/86, BFHE 153, 566, BStBl II 1989, 269; in BFHE 158, 361, BStBl II 1990, 368; vom 16. Dezember 1992 X R 15/91, BFH/NV 1993, 411).

Die im Streitfall entscheidungserhebliche Frage habe der Große Senat in seinem Beschluß nicht eindeutig entschieden. Nach seiner, des FA, Ansicht begründeten solche allgemeinen Aufwendungen, wie sie die Klägerin getätigt habe, als Ausfluß der gemeinsamen ehelichen Lebensführung kein konkretes Nutzungsrecht an dem in fremdem Eigentum stehenden Wirtschaftsgut. Unter III. 1. und III. 2. d nehme der Große Senat auf den so verstandenen Eigenaufwand (Gebäudeherstellung "auf eigene Rechnung") jedenfalls ausdrücklich Bezug.

Selbst wenn man ein Nutzungsrecht annähme, wären die Aufwendungen der Klägerin aber auf jeden Fall nicht direkt dem Arbeitszimmer, sondern dem gesamten Gebäude zuzuordnen. Deshalb könnten auf jeden Fall nur 10,78 v.H. der insgesamt von der Klägerin getragenen Aufwendungen als ein abschreibungsfähiges Nutzungsrecht angesehen werden. Der aus §§ 741, 745 Abs.2 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) hergeleitete Rechtsgedanke von der Teilung der Rechtszuständigkeit an gemeinschaftlichem Eigentum mit der Folge einer der Beteiligungsquote entsprechenden AfA-Berechtigung (vgl. BFH-Urteil vom 12. Februar 1988 VI R 141/85, BFHE 152, 491, BStBl II 1988, 764) lasse sich auf den vorliegenden Sachverhalt nicht übertragen.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Sache an das FG zurückzuverweisen.

Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen.

Sie halten an ihrer Auffassung fest, die Klägerin sei wirtschaftliche Miteigentümerin des Gebäudes. Die Grundsätze des BFH-Urteils in BFHE 152, 491, BStBl II 1988, 764 seien auch auf wirtschaftliches Miteigentum anwendbar.

Der Senat hat die Revision des FA durch Gerichtsbescheid als unbegründet zurückgewiesen. Der Gerichtsbescheid ist durch den fristgemäßen Antrag des FA auf mündliche Verhandlung gegenstandslos geworden.

 

Entscheidungsgründe

II. Stellungnahme des Senats zu den vorgelegten Rechtsfragen

1. Der Große Senat des BFH hat in seinem Beschluß in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, 284 bestätigt, daß die Berechtigung, AfA als Werbungskosten (§ 9 Abs.1 EStG) abzuziehen, nicht zwingend voraussetzt, daß der Steuerpflichtige bürgerlich-rechtlicher oder wirtschaftlicher Eigentümer ist. Er hat vielmehr als ausschlaggebend für die AfA-Befugnis angesehen, ob der Steuerpflichtige im eigenen betrieblichen Interesse eigene Aufwendungen auf ein fremdes Wirtschaftsgut getätigt hat. Er hat entschieden, daß ein Steuerpflichtiger --obwohl das Gebäude zivilrechtlich nur in seinem Miteigentum steht-- den gesamten Herstellungsaufwand, der den betrieblich genutzten Teil des Gebäudes betrifft, in Form von AfA als Betriebsausgabe abziehen kann, wenn er die Kosten für die Herstellung des Gebäudes getragen hat und dieses für seine betrieblichen Zwecke ohne Entgelt nutzen darf. Sind von Ehegatten "in den Fällen der vorliegenden Art" keine ausdrücklichen Vereinbarungen getroffen worden, so besteht dem Großen Senat zufolge eine "tatsächliche Vermutung dafür, daß dem die Kosten des Bauwerks tragenden Ehegatten eine Nutzungsbefugnis" gegenüber seinem Ehepartner zusteht (BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, 285, C. IV. der Gründe).

Nach übereinstimmender Auffassung im VI.Senat gelten die in dem Beschluß in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 aufgestellten Grundsätze nicht nur für die Gewinneinkünfte (§ 2 Abs.1 Nr.1 bis 3, Abs.2 Nr.1 EStG), sondern auch für die Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 2 Abs.1 Nr.4, Abs.2 Nr.2, § 19 Abs.1 EStG). Denn das Nettoprinzip, das es rechtfertigt, eigenen Aufwand, der durch die Einkunftserzielung veranlaßt ist, abzuziehen, und auf das sich der Große Senat in seiner Entscheidung nachdrücklich gestützt hat (vgl. BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, 284, C. III. 1. und 2.), gilt --wie der Große Senat auch ausdrücklich festgestellt hat (vgl. BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, 284, C. III.)-- für alle Einkunftsarten gleichermaßen.

Es bestehen im VI.Senat jedoch unterschiedliche Auffassungen darüber, ob die vom Großen Senat angenommene AfA-Befugnis auf den Sachverhalt zu beschränken ist, daß der Ehepartner, der im eigenen betrieblichen (beruflichen) Interesse Aufwendungen getätigt hat, Miteigentümer des Grundstücks ist und die gesamten Kosten getragen hat, oder ob eine AfA-Befugnis auch dann anzunehmen ist, wenn der alleinnutzende Ehegatte die Kosten nur teilweise getragen hat und der andere Ehegatte der Alleineigentümer des Objekts ist. Nach der einen Meinung im Senat sollen die Hinweise des Großen Senats auf das Nettoprinzip dahin zu verstehen sein, daß die Befugnis, die eigenen Aufwendungen für die Dauer der ausschließlichen und unentgeltlichen Nutzung des Raumes für eigene berufliche Zwecke durch AfA als Betriebsausgaben (Werbungskosten) abzuziehen, auf jeden Fall gegeben sein soll. Es ist nach dieser Auffassung für das Recht, die eigenen Aufwendungen durch AfA abzuziehen, unschädlich, daß der betrieblich oder beruflich genutzte Raum im Alleineigentum des anderen Ehepartners steht und der nutzende Ehegatte nicht die Gesamtkosten, sondern nur einen Teil davon getragen hat. Die andere Meinung im VI.Senat verneint bei dieser Fallgestaltung eine AfA-Befugnis, weil bei einer nur teilweisen Kostentragung und fehlendem (Mit-)Eigentum ohne konkrete Absprache nicht davon ausgegangen werden könne, daß der finanzielle Beitrag des Nichteigentümer-Ehegatten im Hinblick auf eine konkrete Nutzung geleistet worden sei (vgl. auch Paus, Betriebs-Berater --BB-- 1995, 2399, 2404).

2. Wird für die weiteren Überlegungen die Rechtsauffassung zugrunde gelegt, daß die Rechtsfrage zu 1. zu bejahen ist, dann bestehen im VI.Senat wiederum unterschiedliche Auffassungen darüber, wie die Bemessungsgrundlage für die AfA zu ermitteln ist.

a) Nach der Minderheitsmeinung im Senat sollen die insgesamt auf die Anschaffung bzw. Herstellung des häuslichen Arbeitszimmers entfallenden Aufwendungen Bemessungsgrundlage für die AfA des Nichteigentümer-Ehegatten sein. Dieses Ergebnis wird wie folgt begründet:

aa) Wegen der zwischen Eheleuten bestehenden Wirtschaftsgemeinschaft soll es nicht darauf ankommen, welcher Ehepartner die Kosten für die Anschaffung und Herstellung tatsächlich getragen hat. Vielmehr bestehe eine tatsächliche Vermutung des Inhalts, daß typischerweise Eheleute das Familienheim in Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft errichtet haben und daß deswegen anzunehmen sei, die Aufwendungen seien von demjenigen Ehegatten getragen worden, der das Wirtschaftsgut für seine betrieblichen oder beruflichen Zwecke nutze (vgl. auch Gosch, Die Wirtschaftsprüfung --WPg-- 1994, 73, 75; Fischer in Neue Wirtschaftsbriefe --NWB-- Fach 3, S.9331, 9340; Drenseck DStR 1995, 509, 513; Weber-Grellet, Der Betrieb --DB-- 1995, 2550). Allein ein solches Ergebnis vermeide die fragwürdigen Konstruktionen wie den wechselseitigen Abschluß von Miet- und Gebrauchsüberlassungsverträgen unter Eheleuten (Gosch, WPg 1994, 75; Fischer, NWB Fach 3, S.9340). Dies sei auch die einfachste Lösung, weil sie konstruktive Verrenkungen vermeide und zu angemessenen Ergebnissen führe (Weber-Grellet, Steuer und Wirtschaft --StuW-- 1993, 195, 208; DB 1995, 2550, 2560).

Für diesen "beherzten Akt der Rechtsfortbildung" (vgl. Fischer, NWB Fach 3, S.9340) sprechen nach dieser Ansicht auch die folgenden Überlegungen:

Wenn die Einkünfte im Grundsatz auch bei Ehegatten getrennt zu ermitteln seien, gehe es letztlich auch nach Abschaffung der Haushaltsbesteuerung um die Ermittlung der steuerlichen Leistungsfähigkeit der Ehegemeinschaft als Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft. Würden daher von einem Ehegatten (hier: Eigentümer-Ehegatten) Aufwendungen getätigt, die die Einkunftserzielung des anderen Ehegatte (hier: Einkunftserzieler-Ehegatte) förderten, so müßten diese Aufwendungen als Erwerbsaufwendungen des Einkunftserzieler-Ehegatten abziehbar sein. Der Besteuerung würde eine unzutreffende Leistungsfähigkeit der Ehegemeinschaft zugrunde gelegt, wenn zwar Einnahmen des Einkunftserzieler-Ehegatten steuererhöhend angesetzt würden, die Aufwendungen dagegen unberücksichtigt blieben, die der Eigentümer-Ehegatte für die Einkunftserzielung des Einkunftserzieler-Ehegatten getätigt habe und die der Steigerung der steuerlichen Leistungsfähigkeit der Ehegemeinschaft gedient hätten. Dies werde durch § 26b EStG bestätigt, wonach Ehegatten gemeinsam wie ein Steuerpflichtiger behandelt würden. Soweit diese Vorschrift davon ausgehe, daß zunächst die Einkünfte der Ehegatten ermittelt würden, sei damit die Ermittlungstechnik angesprochen. Diese könne aber der Verwirklichung des materiell-rechtlichen Grundsatzes nicht entgegenstehen, wonach bei der Besteuerung von Ehegatten die gemeinsame steuerliche Leistungsfähigkeit ausschlaggebend sei. Aufwendungen des Eigentümer-Ehegatten für die Einkunftserzielung des anderen Ehegatten seien typischerweise auch deshalb möglich, weil die Ehegemeinschaft --auch wenn getrennt Eigentum gebildet werde-- eine Lebens-, Planungs- und Wirtschaftsgemeinschaft darstelle, bei der durch beiderseitige Beiträge auch die gemeinsame Wirtschafts- und Erwerbstätigkeit gestärkt werde. Letztlich beruhe in einer derartigen Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft der Beitrag, den ein Ehegatte zugunsten der Erwerbstätigkeit des anderen Ehegatten erbringe, auch auf Vermögenszuführungen durch den die Einkünfte erzielenden Ehegatten. Aus diesem Blickwinkel finde der oben aufgestellte Grundsatz, es spreche eine tatsächliche Vermutung dafür, daß typischerweise Eheleute das Familienheim in Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft errichtet hätten und daß deswegen anzunehmen sei, die Aufwendungen seien von demjenigen Ehegatten getragen worden, der das Wirtschaftsgut für seine beruflichen oder betrieblichen Zwecke nutze, seine weitere Erläuterung.

bb) Weiter sei bedeutsam, daß unabhängig davon, ob zwischen den Eheleuten ein Mietvertrag über die Nutzung des Arbeitszimmers in der gemeinsamen Familienwohnung abgeschlossen worden sei oder nicht, die Leistungsfähigkeit der Eheleute stets die gleiche sei.

Dies verdeutliche das folgende Beispiel: Vermiete der Eigentümer-Ehegatte das Arbeitszimmer an den Einkunftserzieler-Ehegatten für einen Mietzins von X DM und betrage die auf das Arbeitszimmer entfallende AfA 1 000 DM, so stehe dem Einkunftserzieler-Ehegatten ein Werbungskostenabzug in Höhe der Miete von X DM zu, während der Eigentümer-Ehegatte als Vermieter Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von X DM anzusetzen habe. Bezogen auf die Ehegemeinschaft, die gemeinsam als Steuerpflichtiger behandelt werde (§ 26b EStG), ergebe sich damit keine steuerliche Auswirkung. Da der Eigentümer-Ehegatte als Vermieter aber die AfA in Höhe von 1 000 DM als Werbungskosten absetzen könne, wirke sich bei der Besteuerung der Ehegatten dieser Aufwand steuermindernd aus. Dies sei vom wirtschaftlichen Ergebnis folgerichtig, da dieser Aufwand für die Einkunftserzielung des Einkunftserzieler-Ehegatten eingesetzt worden sei. Die Leistungsfähigkeit der Ehegemeinschaft sei um 1 000 DM gemindert. Die gleiche Minderung der Leistungsfähigkeit der Ehegemeinschaft ergebe sich aber auch dann, wenn kein Mietvertrag zwischen den Eheleuten abgeschlossen worden sei. Auch in diesem Fall werde der Aufwand in Höhe der AfA von 1 000 DM für die Einkunftserzielung des Einkunftserzieler-Ehegatten eingesetzt. Dann gebiete es auch Art.6 des Grundgesetzes (GG), diesen die steuerliche Leistungsfähigkeit der Eheleute mindernden Aufwand steuerlich zu berücksichtigen (vgl. auch Beker, DStR 1995, 1010).

Mit Fischer (NWB Fach 3, S.9430) sei zu befürchten, daß die Akzeptanz des Steuerrechts noch mehr leide, wenn steuerliche Nachteile aus der Nutzung eines häuslichen Arbeitszimmers nur durch den Abschluß eines Mietvertrages zwischen Ehegatten über die berufliche Nutzung eines in der Familienwohnung gelegenen Raumes vermieden werden könnten. Dieses ginge zum Nachteil derjenigen Steuerpflichtigen, die nicht in erster Linie bei der Nutzung gemeinsamen Eigentums oder des Eigentums des anderen Ehegatten "an die zur Minderung der Steuerbelastung erforderlichen Formalien denken" (Beker, DStR 1995, 1010). Es wäre ein weiterer Fall geschaffen, in dem nur der gut beratene Steuerpflichtige aus bewußter rechtlicher Gestaltung Vorteile ziehe. Die gleichen Befürchtungen habe im übrigen der I.Senat des BFH in seiner Stellungnahme in dem Vorlageverfahren GrS 4/92 (BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281) geäußert. Daher könnten zwar die Ehegatten, wenn sie Verträge miteinander geschlossen hätten, sich darauf berufen, daß sie nicht schlechter gestellt sein dürften als fremde Vertragspartner. Soweit Eheleute aber keine vertraglichen Vereinbarungen miteinander getroffen hätten, dürften "die besonderen, sich aus der Natur der ehelichen Lebensgemeinschaft folgenden Gegebenheiten" (Beker, DStR 1995, 1010) steuerlich nicht zum Nachteil führen. Es sei nicht üblich und auch nicht erforderlich, daß Ehegatten über die Nutzung eines in der Familienwohnung gelegenen häuslichen Arbeitszimmers einen Mietvertrag miteinander abschlössen. Bereits aus § 1360 Satz 1 BGB folge, daß unter Eheleuten die rechtliche Verpflichtung bestehe, dem die Einkünfte erzielenden Ehegatten den für die Einkunftserzielung erforderlichen Grundstücksanteil (hier: häusliches Arbeitszimmer) ohne Benutzervergütung zu überlassen (Wacke in Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, 2.Aufl., § 1360 Rz.16). Wenn die Eheleute allein aus steuerlichen Gründen (zur Vermeidung steuerlicher Nachteile) gezwungen sein sollten, miteinander Mietverträge abzuschließen, die die Nutzung der gemeinsamen Familienwohnung beträfen und die dem Wesen der Ehegemeinschaft fremd seien, so würde dieses Erfordernis mit dem Schutzzweck des Art.6 GG kollidieren.

cc) Überlegungen, nach denen es für die Abziehbarkeit von Werbungskosten bei verheirateten Arbeitnehmern nicht darauf ankomme, welchem Ehegatten der für berufliche Zwecke genutzte Gegenstand gehöre, seien der Rechtsprechung des VI.Senats schon bisher nicht ganz fremd gewesen. So habe er zu § 9 Abs.1 Satz 3 Nr.4 Satz 3 EStG in der bis einschließlich 1989 gültigen Fassung entschieden, daß ein "eigenes Kraftfahrzeug" des Steuerpflichtigen im Sinne dieser Vorschrift auch dasjenige des Ehegatten sei. Er habe darauf hingewiesen, daß es wegen der zwischen Eheleuten bestehenden Wirtschaftsgemeinschaft nicht darauf ankomme, ob der für die Fahrten zur Arbeit benutzte PKW der Ehefrau, dem Ehemann oder beiden gehöre (Urteil vom 17. Oktober 1973 VI R 211/70, BFHE 111, 299, BStBl II 1974, 318).

dd) Hilfsweise sei aber auch weiterhin an der Ansicht festzuhalten, die der Senat in dem gegenstandslos gewordenen Gerichtsbescheid vertreten habe. Danach seien die --nachgewiesenen-- eigenen Aufwendungen des Nichteigentümer-Ehegatten vorrangig dem häuslichen Arbeitszimmer zuzuordnen. Dies sei mit einer tatsächlichen Vermutung des Inhalts zu begründen, daß der Nichteigentümer-Ehegatte seine eigenen Aufwendungen für die Herstellung des im Alleineigentum des anderen Ehegatten stehenden Gebäudes vorrangig im Hinblick auf die in Aussicht genommene ausschließliche Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers getätigt habe. Unterstützend könne für diese Auffassung angeführt werden, daß das Ergebnis tendenziell auf der Linie der Rechtsprechung des VI.Senats zur AfA-Befugnis bei im Miteigentum stehenden häuslichen Arbeitszimmern liege. Danach seien die eigenen Aufwendungen eines Miteigentümers vorrangig dem ausschließlich von ihm genutzten häuslichen Arbeitszimmer zuzuordnen (BFH-Urteil in BFHE 152, 491, BStBl II 1988, 764, 765 f.). An dieser Rechtsprechung habe der VI.Senat auch nach Ergehen des Beschlusses des Großen Senats in BFHE, 176, 267, BStBl II 1995, 281 festgehalten (BFH-Urteile vom 30. Juni 1995 VI R 39/94, BFHE 178, 80, BStBl II 1995, 598; vom 19. Mai 1995 VI R 64/93, BFH/NV 1995, 879). In diesem Zusammenhang sei ferner darauf hinzuweisen, daß die Rechtsprechung des BFH auch im Fall eines gemischten Kontokorrentkontos mit Verwendungsvermutungen oder - fiktionen arbeite, indem sie unterstelle, daß eingehende Betriebseinnahmen zunächst zur Abdeckung des privaten Kreditteils verwendet würden und daß gleichzeitig zu verbuchende Betriebsausgaben dem betrieblichen Unterkonto zu belasten seien (BFH-Beschluß vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, unter C. II. der Gründe; BFH-Urteile vom 11. Dezember 1990 VIII R 190/85, BFHE 163, 344, BStBl II 1991, 390, und vom 15. November 1990 I R 20/89, BFH/NV 1991, 731).

b) Die Mehrheitsmeinung im VI.Senat hält die von der Minderheit angeführten Begründungen dafür, daß Bemessungsgrundlage für die AfA des Nichteigentümer-Ehegatten die insgesamt auf die Anschaffung bzw. Herstellung des häuslichen Arbeitszimmers entfallenden Aufwendungen sein sollen, nicht für tragfähig.

aa) Soweit die Minderheitsmeinung aus dem Umstand, daß die Kosten im Rahmen einer ehelichen Wirtschaftsgemeinschaft aufgebracht worden seien, ableite, die Aufwendungen seien tatsächlich von demjenigen Ehepartner getragen worden, der das Wirtschaftsgut für seine betrieblichen oder beruflichen Zwecke nutze, entbehre diese Schlußfolgerung der Grundlage. Sie könne nicht mit Hilfe einer sog. tatsächlichen Vermutung gezogen werden, weil diese eine entsprechende Erfahrung voraussetze (vgl. Beschluß des Großen Senats in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 826, unter C. II. 4. b aa mit Hinweis auf das BFH-Urteil vom 20. Dezember 1988 VIII R 121/83, BFHE 156, 339, BStBl II 1989, 585). Eine derartige Lebenserfahrung existiere aber nicht (vgl. auch BFH-Urteil vom 23. November 1995 IV R 50/94, BFHE 179, 303; BStBl II 1996, 193). Es handele sich vielmehr um eine Fiktion, die im Interesse eines Ergebnisses aufgestellt worden sei, das aus den in der Literatur angeführten Gründen als wünschenswert erschienen sei. Da § 26b EStG jedoch eine getrennte Ermittlung der Einkünfte von Ehegatten anordne, wäre es allein Sache des Gesetzgebers, eine Fiktion zu normieren, die das auch für Ehegatten geltende Gebot der getrennten Einkunftsermittlung einschränke. Die in § 26b EStG angeordnete getrennte Einkunftsermittlung auch für den Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten verstoße auch nicht gegen Art.6 GG. Denn das Gebot der getrennten Einkünfteermittlung bei Ehegatten führe nicht zu einer Benachteiligung von Ehegatten gegenüber Nichtverheirateten. Ein Gebot, Ehegatten bei der Einkünfteermittlung gegenüber Nichtverheirateten steuerlich zu bevorzugen, enthalte Art.6 GG nicht.

Außerdem müsse die Rechtsprechung, soweit sie verschiedene tatsächliche Vermutungen und Fiktionen zugunsten von Eheleuten aufstelle, auch darauf achten, daß diese einander nicht widersprechen dürften. Ein Widerspruch würde sich aber ergeben, wenn in Übereinstimmung mit der Minderheitsmeinung einerseits fingiert würde, der tatsächlich nutzende Nichteigentümer-Ehegatte habe die gesamten Kosten getragen, und wenn andererseits an der in dem sog. Arbeitszimmerurteil in BFHE 152, 491, BStBl II 1988, 764 vertretenen Ansicht festgehalten würde, nach der dann, wenn Eheleute Miteigentümer eines Grundstücks zu je $ seien, in der Regel auch davon auszugehen sei, daß sie die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten dieses Objekts je zur Hälfte getragen hätten.

bb) Auch der hilfsweise von der Minderheit angeführten Begründung, die --nachweislich-- eigenen Aufwendungen des Nichteigentümer-Ehegatten seien vorrangig dem häuslichen Arbeitszimmer zuzuordnen, könne nicht gefolgt werden. Diese Auffassung habe der Senat in dem gegenstandslos gewordenen Gerichtsbescheid damit begründet, es bestehe eine tatsächliche Vermutung des Inhalts, daß der Nichteigentümer-Ehegatte seine eigenen Aufwendungen für die Herstellung des im Alleineigentum des anderen Ehegatten stehenden Gebäudes vorrangig im Hinblick auf die in Aussicht genommene ausschließliche Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers getätigt habe. Nach nochmaliger Überprüfung dieser Auffassung sei jedoch einzuräumen, daß sich eine entsprechende Lebenserfahrung, die für die Annahme einer tatsächlichen Vermutung Voraussetzung sei (vgl. Beschluß des Großen Senats des BFH in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 826, unter C. II. 4. b aa; BFH-Urteil in BFHE 156, 339, BStBl II 1989, 585) in Wirklichkeit nicht feststellen lasse (vgl. auch Kempermann, DStR 1996, 131, 132). Denn tatsächlich kämen dafür, daß der eine Ehegatten Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung von Gütern trage, die im Alleineigentum des anderen Ehegatten stünden, die unterschiedlichsten Motive in Betracht.

cc) Der Minderheitsmeinung sei allerdings einzuräumen, daß das von ihr bevorzugte Ergebnis tendenziell auf Linie der Rechtsprechung im sog. Arbeitszimmerurteil in BFHE 152, 491, BStBl II 1988, 764 liege, an der der Senat auch nach Ergehen des Beschlusses des Großen Senats in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 festgehalten habe. Gleichwohl könne nicht übersehen werden, daß in dem sog. Arbeitszimmerurteil die vorrangige Zuordnung der eigenen Aufwendungen des tatsächlich Nutzenden mit den Besonderheiten des gemeinschaftlichen Bruchteilseigentums und nicht etwa mit dem Bestehen der ehelichen Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft begründet worden sei. Die vorrangige Zuordnung der Aufwendungen eines Miteigentümers zu dem ausschließlich von ihm genutzten häuslichen Arbeitszimmer sei aus der Erkenntnis gerechtfertigt, daß bei gemeinschaftlichem Bruchteilseigentum die Sache selbst (hier das Haus) weder real noch ideell --also auch nicht bezüglich des Arbeitszimmers-- geteilt werde. Geteilt werde nur die Rechtszuständigkeit am gemeinschaftlichen Gegenstand, hier also das Recht auf Vornahme einer AfA entsprechend dem halben Miteigentumsanteil unter Zurechnung der halben Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes bzw. der Eigentumswohnung (BFHE 152, 491, BStBl II 1988, 764, 765 f.). Unabhängig davon, ob diese Begründung im Falle des Miteigentums als überzeugend angesehen werde oder nicht, könne jedenfalls mit ihr eine vorrangige Zuordnung des eigenen Aufwands zu dem beruflich genutzten Gebäudeteil nicht in solchen Fällen erklärt werden, in denen das häusliche Arbeitszimmer im Alleineigentum des anderen Ehegatten stehe (vgl. auch Oberfinanzdirektion --OFD-- Düsseldorf, Verfügung vom 24. Oktober 1988 S 2354 A - St 124, DB 1988, 2384; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 15.Aufl., § 7 Rz.51).

3. Nach der Mehrheitsmeinung im VI.Senat sind dann, wenn der Nichteigentümer-Ehegatte tatsächlich nicht die gesamten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Gebäudes, sondern nur einen Teil davon getragen hat, seine nachgewiesenen eigenen Aufwendungen zu dem Prozentsatz Bemessungsgrundlage für die auf das häusliche Arbeitszimmer entfallende AfA, der sich aus dem Verhältnis der Fläche des häuslichen Arbeitszimmers zur Gesamtfläche des hergestellten oder angeschafften Objekts ergibt.

Handelt es sich bei dem Objekt, in dem sich das häusliche Arbeitszimmer befindet, nicht um eine Eigentumswohnung oder ein Einfamilienhaus, sondern um ein Zweifamilienhaus mit einer vermieteten Wohnung --wie das im Streitfall für das Streitjahr 1984 und einen Teil des Streitjahres 1985 zutrifft--, dann wäre zwar auch eine andere Zuordnung vorstellbar. Es wäre denkbar, die insgesamt von dem Nichteigentümer getragenen Aufwendungen zu dem Prozentsatz dem häuslichen Arbeitszimmer zuzuordnen, der dem Anteil des Arbeitszimmers an der insgesamt von den Ehegatten bewohnten Fläche und mithin der Gesamtfläche des Zweifamilienhauses abzüglich der vermieteten Räume entspricht. Durch eine derartige Zuordnung würde sich zugunsten des Nichteigentümers der auf das Arbeitszimmer entfallende Anteil der Aufwendungen und mithin die AfA-Bemessungsgrundlage erhöhen.

Haben die Eheleute keine ausdrücklichen und eindeutigen Absprachen darüber getroffen, wofür der Nichteigentümer die Aufwendungen getragen hat, dann ist entscheidend, daß der Steuerpflichtige im finanzgerichtlichen Verfahren die Feststellungslast (objektive Beweislast) für solche Umstände trägt, die sich steuermindernd auswirken (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 24. Juni 1976 IV R 101/75 BFHE 119, 164, BStBl II 1976, 562). Danach ist bei Fehlen ausdrücklicher und eindeutiger Vereinbarungen zwischen den Ehegatten zu Lasten des Nichteigentümers von der niedrigeren Bemessungsgrundlage auszugehen.

4. Zu der Abziehbarkeit des sog. Drittaufwands bestehen im VI.Senat ebenfalls unterschiedliche Auffassungen. Drittaufwand liegt nach dem Verständnis des Großen Senats (vgl. Beschluß in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, unter C. I. der Gründe) vor, wenn ein Dritter Kosten trägt, die durch die Einkunftserzielung des Steuerpflichtigen veranlaßt sind.

a) Die Mehrheitsmeinung im VI.Senat hält Drittaufwand (Dritt-AfA) nicht für abziehbar. Sie folgt der Auffassung, die der IV.Senat in seinem Vorlagebeschluß vom 9. Juli 1992 IV R 115/90 (BFHE 169, 56, BStBl II 1992, 948) und in den Urteilen vom 9. November 1995 IV R 60/92 (BFHE 179, 103, BStBl II 1996, 192) und vom 23. November 1995 IV R 50/94 (BFHE 179, 303, BStBl II 1996, 193) vertreten hat. Sie sieht in der Abziehbarkeit von Drittaufwand eine so gravierende Durchbrechung der subjektbezogenen Einkunftsermittlung, daß sie nur aufgrund einer ausdrücklichen Bestimmung im Gesetz möglich wäre.

b) Die Minderheitsmeinung bejaht unter Anwendung des sog. Zuwendungsgedankens (siehe hierzu Schmidt/Drenseck, a.a.O., 15.Aufl., § 7 Rz.38 c) die Abziehbarkeit einer Dritt-AfA. Sie bezieht sich zur Begründung auf die zusammenfassende Darstellung bei Schmidt/Drenseck (a.a.O., § 7 Rz.38 c) sowie die Auffassungen der Hauptvertreter des Zuwendungsgedankens, nämlich Ruppe (Deutsche Steuerjuristische Gesellschaft --DStJG-- 10, 45, 72), Jakob/Jüptner (Finanz-Rundschau --FR-- 1988, 141, 146 ff.) sowie neuerdings Trzaskalik in Kirchhof/Söhn (Einkommensteuergesetz, § 21 B 441 ff., 448) und Gosch (Die steuerliche Betriebsprüfung --StBp-- 1995, 139; 1996, 164).

III. Entscheidungserheblichkeit der vorgelegten Rechtsfragen

Die vorgelegten Rechtsfragen sind für die Entscheidung des Streitfalles erheblich.

1. Zwar entfiele eine Entscheidungserheblichkeit, wenn die Klägerin die begehrte AfA für das häusliche Arbeitszimmer (§ 9 Abs.1 Satz 3 Nr.7, § 7 Abs.1 und 4 EStG) unter dem Gesichtspunkt des wirtschaftlichen Miteigentums nach den Grundsätzen des Senatsurteils in BFHE 152, 491, BStBl II 1988, 764 beanspruchen könnte. Dies ist jedoch nicht der Fall. Denn die Klägerin ist nicht wirtschaftliche Miteigentümerin des Zweifamilienhauses, das im zivilrechtlichen Alleineigentum des Klägers steht.

a) Die Kläger leiten ihre Rechtsauffassung, die Klägerin sei wirtschaftliche Miteigentümerin des Zweifamilienhauses, zu Unrecht aus § 1365 BGB ab. Dies gilt selbst dann, wenn ihr Vortrag, das Grundstück stelle das gesamte Vermögen des Klägers dar, als wahr unterstellt wird.

Nach § 1365 BGB kann sich ein Ehegatte nur mit Einwilligung des anderen Ehegatten verpflichten, über sein Vermögen im ganzen zu verfügen. Die Vorschrift bedeutet eine Einschränkung der Verfügungsbefugnis des zivilrechtlichen Eigentümers (vgl. § 1364 BGB). Die Rechtsstellung des Nichteigentümer-Ehegatten nach § 1365 BGB ist nur negativ oder abwehrend und nicht positiv und gewährend in der Weise, daß der Eigentümer-Ehegatte verdrängt oder ersetzt wird. Demgegenüber kommt wirtschaftliches (Mit-)Eigentum und eine vom bürgerlichen Recht abweichende Zurechnung eines Wirtschaftsguts (§ 39 Abs.2 Nr.1 der Abgabenordnung --AO 1977--) nur in Betracht, wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse ein anderer als der rechtliche Eigentümer die tatsächliche Herrschaft ausübt und den nach bürgerlichem Recht Berechtigten auf Dauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut in der Weise ausschließen kann, daß der Herausgabeanspruch des zivilrechtlichen Eigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung mehr hat (z.B. BFH-Urteil vom 7. August 1979 VIII R 153/77, BFHE 129, 325, BStBl II 1980, 181, m.w.N.; vom 18. November 1980 VIII R 194/78, BFHE 132, 522, BStBl II 1981, 510, 512, unter 1. c der Entscheidungsgründe; vom 21. Mai 1992 X R 61/91, BFHE 168, 261, BStBl II 1992, 944; vom 28. Juli 1993 I R 88/92, BFHE 172, 333, BStBl II 1994, 164; vom 1. Juni 1994 X R 40/91, BFHE 174, 442, BStBl II 1994, 752; vom 20. September 1995 X R 94/92, BFHE 178, 429, BStBl II 1996, 186). Derartige Rechte werden durch § 1365 BGB nicht eingeräumt.

b) Die Klägerin ist auch nicht dadurch wirtschaftliche Miteigentümerin des Zweifamilienhauses geworden, daß sie einen Teil der Anschaffungs- und Herstellungskosten getragen oder die Mittel dafür zur Verfügung gestellt hat. Der Große Senat des BFH hat sogar einen Miteigentümer, der für eigene Rechnung baut, nicht als wirtschaftlichen Eigentümer desjenigen Anteils am Grundstück und Gebäude angesehen, der dem anderen Miteigentümer zivilrechtlich gehört (vgl. GrS-Entscheidung in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, 284, unter C. III. 1. der Gründe). Dann kann für den Fall, daß ein Ehegatte eigene Mittel zur Anschaffung und Herstellung eines Grundstücks und Gebäudes zur Verfügung stellt, das im Alleineigentum des anderen Ehegatten steht, erst recht nichts anderes gelten.

2. Die vorgelegten Rechtsfragen wären auch dann nicht entscheidungserheblich, wenn die Kläger eine schriftliche und eindeutige Vereinbarung über die Höhe eines von der Klägerin geschuldeten Nutzungsentgelts getroffen hätten. Dies ist jedoch nicht der Fall. Bereits dem Vorbringen der Kläger über die mündlich getroffenen Vereinbarungen läßt sich eine konkrete Höhe eines Nutzungsentgelts nicht entnehmen; darüber hinaus können die von den Klägern behaupteten mündlichen Vereinbarungen der Besteuerung auch deshalb nicht zugrunde gelegt werden, weil derartige Vereinbarungen nicht nachgewiesen sind.

3. Steht der Klägerin die AfA-Befugnis weder unter dem Gesichtspunkt des wirtschaftlichen Miteigentums noch kraft ausdrücklicher Vereinbarung eines Nutzungsentgelts zu, dann stellt sich zunächst entweder die Rechtsfrage zu 1. oder die Rechtsfrage zu 4. Aus der Vorgehensweise des Großen Senats in dem Beschluß in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 leitet der Senat ab, daß die AfA-Befugnis eines Steuerpflichtigen primär unter dem (engeren) Gesichtspunkt des --tatsächlichen oder fiktiven-- Eigenaufwands geprüft und die (weitergehende) Rechtsfrage nach der Abziehbarkeit des Drittaufwands offen gelassen werden soll, wenn dies möglich ist. Dementsprechend wurde die Reihenfolge gewählt, in der die Rechtsfragen gestellt worden sind.

a) Falls der Große Senat bereits die Rechtsfrage zu 1. verneint, also in Übereinstimmung mit der Rechtsauffassung des FA und einer auch im VI.Senat vertretenen Meinung die Grundsätze des Beschlusses des Großen Senats in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 nur für den Fall für anwendbar hält, daß Miteigentum besteht und der die Räume ausschließlich nutzende Miteigentümer die gesamten Kosten getragen hat, wäre die Revision des FA dann begründet, wenn auch die Rechtsfrage zu 4. verneint würde. Die Klägerin wäre entgegen der Auffassung des FG nicht berechtigt, AfA als Werbungskosten abzuziehen. Denn das Zweifamilienhaus stand im Alleineigentum des Klägers und die Klägerin hat nur einen Teil der gesamten Kosten getragen. Die Vorentscheidung wäre aufzuheben und die Klage abzuweisen.

b) Sollte der Große Senat die Rechtsfrage zu 1. bejahen, dann stellt sich zwangsläufig die Frage nach der Bemessungsgrundlage für die AfA:

aa) Schlösse sich der Große Senat der Minderheitsmeinung im VI.Senat an, daß entweder bei Eheleuten die Aufwendungen von demjenigen Ehegatten als getragen gelten, der das Wirtschaftsgut für seine betrieblichen oder beruflichen Zwecke nutzt, oder daß die eigenen Aufwendungen des Nichteigentümers vorrangig den unentgeltlich beruflich genutzten Räumen zuzuordnen sind, dann wären die insgesamt anteilig auf die Anschaffung bzw. Herstellung des häuslichen Arbeitszimmers entfallenden Kosten die Bemessungsgrundlage für die von der Klägerin abziehbare AfA. Die Entscheidung des FG, der Klägerin die volle AfA für das Arbeitszimmer zu gewähren, wäre zutreffend. Die Revision des FA wäre unbegründet und daher zurückzuweisen.

bb) Wäre in Übereinstimmung mit der Mehrheitsmeinung im VI.Senat als Bemessungsgrundlage für die AfA der Klägerin nur ein bestimmter Prozentsatz der insgesamt anteilig auf die Anschaffung und Herstellung des Arbeitszimmers entfallenden Kosten anzusetzen, dann müßten --wenn die Rechtsfrage zu 4. verneint würde-- die tatsächlich von der Klägerin getragenen Aufwendungen zunächst in ihrer konkreten Höhe ermittelt werden. Da dies bisher noch nicht geschehen ist, wäre die Revision gemäß dem Hilfsantrag des FA mit der Maßgabe begründet, daß die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur Ermittlung dieser Kosten an das FG zurückzuverweisen ist.

c) Sollte die Antwort des Großen Senats auf die Rechtsfragen zu 1. bis 3. zur Folge haben, daß entweder der Klägerin wegen ihrer eigenen Aufwendungen für das im Alleineigentum der Klägers stehende Objekt überhaupt keine AfA-Befugnis zusteht oder aber Bemessungsgrundlage für die eigene AfA der Klägerin nur ein Bruchteil der auf das häusliche Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist, dann stellt sich die Rechtsfrage zu 4. betreffend die Abziehbarkeit von Drittaufwand. Denn der Kläger hätte dann (teilweise) Anschaffungs- oder Herstellungskosten für einen in seinem Alleineigentum stehenden Raum getragen, den die Klägerin ausschließlich für ihre beruflichen Zwecke (teil)unentgeltlich nutzt. Dieser Aufwand des Klägers in Form der AfA von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die auf das häusliche Arbeitszimmer entfallen, wäre durch die Einkunftserzielung der Klägerin veranlaßt. Sollte der Große Senat Drittaufwand für abziehbar halten und die Rechtsfrage zu 4. bejahen, dann wäre der Klage stattzugeben und die Revision des FA im Ergebnis unbegründet. Sollte der Große Senat Drittaufwand nicht für abziehbar halten, bliebe es bei den vorstehend unter Buchstaben a und b dargestellten Konsequenzen.

IV. Rechtsgrund der Vorlage

Die vorgelegten Rechtsfragen haben grundsätzliche Bedeutung; die Entscheidung des Großen Senats dient der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 11 Abs.4 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Dem Beschluß des Großen Senats in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 ist nicht mit letzter Klarheit zu entnehmen, ob die darin aufgestellten Grundsätze auf andere Sachverhalte übertragbar sind. Die vom FA geäußerten Bedenken gegen eine AfA-Befugnis über die Fälle des Miteigentums und der Übernahme der gesamten Kosten durch den das Wirtschaftsgut für seine betrieblichen oder beruflichen Zwecke nutzenden Ehegatten hinaus bestehen nicht nur in der Literatur (Paus, BB 1995, 2399, 2404), sondern zum Teil auch im Senat. Außerdem ergibt sich für die Rechtsfrage zu 1. eine grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 11 Abs.4 FGO auch daraus, daß ihre Bejahung wiederum erhebliche Folgeprobleme aufwirft, deren grundsätzliche Bedeutung auf die Grundfrage zurückstrahlt.

Das sich bei Bejahung der Rechtsfrage zu 1. stellende weitere Problem, wie die AfA-Bemessungsgrundlage des Nichteigentümer-Ehegatten zu ermitteln ist, wenn er nur einen Teil der Gesamtkosten getragen hat, läßt verschiedene Lösungsmöglichkeiten zu. Dem Beschluß des Großen Senats in 176, 267, BStBl II 1995, 281 läßt sich die Beantwortung dieser Frage nicht entnehmen. Die von einer Minderheit im VI.Senat befürwortete Sonderlösung für Ehegatten müßte vernünftigerweise für die Gewinnermittlung ebenso gelten wie für die Überschußeinkünfte. Würde der Große Senat eine Sonderlösung für Ehegatten oder eine vorrangige Zuordnung der eigenen Aufwendungen zum häuslichen Arbeitszimmer aus sonstigen Gründen befürworten, so hätte dies nicht nur Auswirkungen auf die Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sondern auch auf die Ermittlung der Gewinneinkünfte.

Der IV.Senat hat nach Ergehen des Beschlusses des Großen Senats die Abziehbarkeit von Drittaufwand oder eine Sonderlösung für Ehegatten, wie sie gerade von Richtern des BFH in der Literatur befürwortet wird, ausdrücklich abgelehnt (vgl. Urteil in BFHE 179, 303, BStBl II 1996, 193). Der Rechtsprechung in dem Urteil in BFHE 179, 103, BStBl II 1996, 192), wonach bei einem betrieblichen Arbeitszimmer in einem im Miteigentum von Ehegatten stehenden Einfamilienhaus die eigenen Aufwendungen des Nutzenden nicht vorrangig dem Arbeitszimmer zuzuordnen sind, wird in der Literatur (Weber-Grellet, FR 1996, 172) vorgeworfen, sie verstoße in ihrer "Tendenz" gegen den Beschluß des Großen Senats in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 (vgl. auch Söffing, FR 1996, 99). Andere sehen zwischen dem sog. Arbeitszimmerurteil des VI.Senats und der Rechtsprechung des IV.Senats zu gemischt genutzten Ehegattengrundstücken "in der Sache" eine Divergenz (Ehmcke, DStR 1996, 201, 208, Nr.2.2.2). Unter diesen Umständen dient es nach Auffassung des VI.Senats dem Rechtsfrieden, wenn der Große Senat selbst darüber entscheidet, ob und ggf. mit welchen Rechtsfolgen die von ihm in dem Beschluß in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 aufgestellten Grundsätze über die AfA-Befugnis eines Miteigentümers auch für andere Sachverhalte gelten sollen oder ob Drittaufwand abziehbar ist.

 

Fundstellen

Haufe-Index 65965

BFH/NV 1997, 127

BStBl II 1997, 208

BFHE 181, 362

BFHE 1997, 362

BB 1997, 455-456 (Leitsatz)

DB 1997, 452-457 (Leitsatz und Gründe)

DStR 1997, 281-283 (Leitsatz und Gründe)

DStRE 1997, 134-140 (Leitsatz und Gründe)

DStZ 1997, 606 (Leitsatz)

HFR 1997, 217-220 (Leitsatz)

StE 1997, 128 (Kurzwiedergabe)

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