Änderung der Steuerfestsetzung nach Übermittlung der Lohnsteuerbescheinigung
 

Leitsatz

Eine Änderung der Festsetzung der LSt-Entrichtungsschuld (§§ 155, 167 Abs. 1 S. 1 AO i.V.m. § 41a Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG) ist unter den Voraussetzungen des § 164 Abs. 2 S. 1 AO auch nach Übermittlung oder Ausschreibung der LSt-Bescheinigung (§ 41c Abs. 3 EStG) zulässig.

 

Normenkette

§ 155, § 164, § 167 Abs. 1 S. 1, 168 AO, § 41a Abs. 1, § 41c Abs. 3, § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG

 

Sachverhalt

Arbeitgeber A zahlte im September 1999 eine gegen seinen Prokuristen P nach § 153a StPO festgesetzten Geldauflage (1,3 Mio. DM). A teilte das dem FA mit, erfasste die Zahlung aber nicht als steuerpflichtigen Arbeitslohn. A folgte auch nicht der Aufforderung des FA, die LSt-Anmeldung zu berichtigen und die Versteuerung nachzuholen. Darauf erhöhte das FA mit Bescheid vom 21.12.1999 die LSt für September 1999 um 25 % der übernommenen Geldauflage auf 542 417 DM, der VdN blieb bestehen. Mit Bescheid vom 10.01.2000 berichtigte es die LSt-Festsetzung nach § 164 Abs. 2 AO wegen eines Eingabefehlers. Der VdN blieb weiterhin bestehen. Auf Einspruch und nach einer LSt-Prüfung bei A setzte das FA mit nach § 164 Abs. 2 AO geändertem Bescheid vom 11.04.2001 die LSt für September 1999 auf 905 298 DM fest.

Das FG hob den Bescheid vom 11.04.2001 (FG Köln, Urteil vom 10.11.2004, 14 K 459/02, Haufe-Index 1316804, EFG 2005, 756) auf und wies im Übrigen die Klage ab; dem aufgehobenen Änderungsbescheid stehe § 41c Abs. 3 EStG entgegen.

 

Entscheidung

Die Revision des FA war erfolgreich, der BFH hob wie aus Leitsatz und Praxis-Hinweisen ersichtlich die Vorentscheidung auf und wies die Klage gegen den Bescheid vom 11.04.2001 ab.

 

Hinweis

Die Entscheidung betrifft eine der Grundfragen der AO, nämlich unter welchen Voraussetzungen ein Steuerbescheid noch geändert werden kann. Im Streitfall ging es um den Bescheid über die aus der LSt-Anmeldung folgende Festsetzung der LSt-Entrichtungsschuld. Die Besonderheiten: der Bescheid "entsteht" aus der durch den Steuerpflichtigen/Schuldner selbst vorgenommenen Steueranmeldung und bescheidet die LSt-Schuld des Arbeitgebers, für die er auch durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden kann.

1. Die LSt-Anmeldung steht nach § 168 S. 1 AO einer Steuerfestsetzung unter VdN (§ 164 AO) gleich. Geht es um deren Änderung, gelten die allgemeinen Grundsätze zur Änderung von Steuerbescheiden: Die Änderung der Steuerfestsetzung nach § 155 und § 167 Abs. 1 S. 1 AO richtet sich, so der BFH, nach den allgemeinen Korrekturvorschriften, ist also jedenfalls zulässig, solange noch ein VdN besteht.

2. In einem zweiten Schritt bestimmt der BFH den möglichen Rahmen der Änderung: Das FA könne eine abweichende Entrichtungssteuerschuld in einer Summe und ohne Zuordnung zu bestimmten Sachverhalten vornehmen. Die Änderung setze die gesamte nach § 41a Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG vom Arbeitgeber einzubehaltende LSt (Sollbetrag) fest. Unerheblich sei, ob diese Änderung auf neuen tatsächlichen oder rechtlichen Erkenntnissen des FA beruhe.

3. Danach stellt der BFH den Regelungsbereich des § 41c Abs. 3 EStG klar. Denn aus dieser Norm hatte das FG eine Änderungssperre entnommen. Nach Auffassung des BFH zu Unrecht: Nach § 41c Abs. 3 S. 1 EStG sei die Änderung des LSt-Abzugs zwar nur bis zur Übermittlung oder Ausschreibung der LSt-Bescheinigung zulässig, danach könne der Arbeitnehmer deren Berichtigung nicht mehr verlangen. Die LSt-Bescheinigung (dazu BFH, Urteil vom 13.12.2007, VI R 57/04, BFH/NV 2008, 878, BFH/PR 2008, 283) sei aber ein Beweispapier über den tatsächlich stattgefundenen LSt-Abzug, darin werde der "Ist-Betrag" festgestellt. Dagegen enthielt die LSt-Anmeldung oder der sie ersetzende Festsetzungsbescheid die Entrichtungssteuerschuld des Arbeitgebers also den "Sollbetrag". Fazit: Die LSt-Bescheinigung steht der Änderung der Festsetzung der LSt-Entrichtungsschuld nicht entgegen.

4. Die Entscheidung thematisiert weiter die Konkurrenz zwischen der Inanspruchnahme des Arbeitgebers einerseits durch Haftungsbescheid, andererseits durch Nachforderungsbescheid. Hinsichtlich dieser Frage knüpft der Streitfall an frühere Entscheidungen des VI. Senats (zur LSt, Urteil vom 07.07.2004, VI R 171/00, BFH/NV 2004, 1569, BFH/PR 2004, 474) und des I. Senats (zur KapESt, Urteil vom 13.09.2000, I R 61/99, BFH/NV 2001, 265, BFH-PR 2001, 50) zu § 167 Abs. 1 S. 1 AO. Danach ist eine Steuerfestsetzung auch gegen denjenigen (Arbeitgeber oder Bank) zulässig, der eine Steuer anzumelden und abzuführen hat, die ein Dritter (Bezieher von Lohn oder Dividende) schuldet. Gegen die damit zur Wahl des FA gestellte Möglichkeit, entweder mit Haftungsbescheid oder mit Nachforderungsbescheid den Dritten, hier den Arbeitgeber, in Anspruch zu nehmen, wurde allerdings Kritik laut: So wird etwa die Frage aufgeworfen, ob bei einer auf § 167 Abs. 1 S. 1 AO gestützten Festsetzung der nach § 41a Abs. 1 EStG anzumeldenden und abzuführenden LSt jedenfalls Ermessenserwägungen wie bei der Inanspruchnahme des Arbeitgebers mit LSt-Haftungsbescheid nach § 42d EStG anzustellen sind. Dazu mus...

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