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08.10.2015 | Serie Nettolohnoptimierung durch Entgeltumwandlung

Steuerbegünstigte Leistungen mit Zusätzlichkeitserfordernis

Serienelemente
Bestimmte Maßnahmen im Gesundheitsmanagement sind bis 500 Euro pro Mitarbeiter und Jahr steuerfrei.
Bild: Haufe Online Redaktion

Bestimmte Gehaltsbestandteile sind nur dann steuerlich begünstigt, wenn sie tatsächlich zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Die klassische Entgeltumwandlung von regulärem Arbeitslohn in dann steuerbegünstigte "Zusatzleistungen" ist hier nicht möglich.

Zu den für eine Nettolohnoptimierung problematischen Vergütungsbestandteilen, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu erbringen sind, gehören zum Beispiel:

Diese Vergütungsbestandteile sind nur dann steuerlich begünstigt, wenn sie tatsächlich zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Der ohnehin geschuldete Arbeitslohn ist der Arbeitslohn, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet.

Zusätzliche Leistungen müssen nicht freiwillig sein

Die Verwaltung sieht die Zusätzlichkeitsvoraussetzung - abweichend von der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - bereits als erfüllt an, wenn die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeit­geber arbeitsrechtlich schuldet. (Vergleiche Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 22. Mai 2013 zur Gewährung von Zusatzleistungen und Zulässigkeit von Gehaltsumwandlungen.)

Das Tatbestandsmerkmal "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" ist auch dann erfüllt, wenn der Mitarbeiter arbeitsvertraglich einen Anspruch auf die zweckbestimmte Leistung hat. Der Bundesfinanzhof wollte auch in diesen Fällen die Begünstigung versagen - dann wären die Möglichkeiten stark eingeschränkt worden. Doch die Verwaltung bleibt großzügiger: Nur Gehaltsumwandlungen sind danach schädlich.

Beispiel: Der Arbeitgeber hat mit dem Arbeitnehmer bisher einen Bruttoarbeitslohn von 3.000 Euro vereinbart. Seit Mai 2015 erhält der Arbeitnehmer anstelle einer Barlohnerhöhung einen Kindergartenzuschuss in Höhe von 100 Euro. Diese Vereinbarung wird als Anhang zum Arbeitsvertrag genommen.

Ergebnis: Der Kindergartenzuschuss ist steuerfrei, da der Arbeitgeber den Zuschuss zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn leistet. Der Arbeitnehmer hat dem Arbeitgeber einen Nachweis über die Kindergartenbeiträge im Original auszuhändigen.

Keine Steuerfreiheit bei Rückfallklauseln

Schädlich sind aber sogenannte Rückfallklauseln, wonach ab dem Wegfall der Voraussetzungen für die Ersatzvergütung diese nicht ersatzlos gestrichen ist, sondern dem Arbeitnehmer nun wieder automatisch ein Anspruch auf den ursprünglichen Bruttoarbeitslohn zusteht.

Zudem ist es schädlich, wenn dem Mitarbeiter einseitig ein Kündigungsrecht mit Anspruch auf Rückkehr zum ursprünglichen Bruttoarbeitslohn eingeräumt wird, er oder sie also jederzeit nach eigenem Entschluss zum ursprünglichen Barlohn zurückkehren kann.

Beispiel: Bis Juli 2015 besucht das Kind des Mitarbeiters den Kindergarten, für dessen Gebühren er oder sie steuerfreie Zuschüsse erhält. Ab September 2015 befindet sich das Kind jedoch in der Grundschule. Arbeitgeber und Mitarbeiter hatten seinerzeit vereinbart, dass mit Eintritt der Schulpflicht des Kindes der vormalige Arbeitslohnanspruch wieder auflebt.

Ergebnis: Mit der oben genannten arbeitsvertraglichen Vereinbarung hätte der Mitarbeiter automatisch ab September 2015 einen arbeitsvertraglichen Anspruch auf den vormaligen Arbeitslohn vor der Herabsetzung. Die Vereinbarung ist daher von Anfang an nicht anzuerkennen.

Lösung: durch Änderung oder durch neuen Arbeitsvertrag

In vielen Fällen will der Arbeitgeber die (Zusatz-)Leistungen nicht drauflegen. Als Lösung werden oftmals neue oder geänderte Arbeitsverträge angepriesen.

Sofern beim Auslaufen befristeter Arbeitsverträge in neuen Arbeitsverträgen entsprechende Regelungen getroffen werden, ist das Tatbestandsmerkmal "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" grundsätzlich erfüllt - sofern keine Rückfallklauseln vereinbart wurden.

Vorsicht bei unbefristeten Arbeitsverträgen

Werden hingegen unbefristete Arbeitsverträge geändert oder Änderungskündigungen ausgesprochen ist das Tatbestandsmerkmal "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" nicht erfüllt, da durch die im gegenseitigen Einvernehmen abgeschlossenen Änderungsverträge arbeitsrechtlich geschuldeter Arbeitslohn lediglich umgewandelt wird.

Beispiel: Der Arbeitnehmer hat nach seinem Arbeitsvertrag Anspruch auf einen Bruttoarbeitslohn von monatlich 3.000 Euro. Er vereinbart mit seinem Arbeitgeber im März 2015 ab April den Bruttoarbeitslohn auf 2.920 Euro herabzusetzen und einen steuerfreien Kindergartenzuschuss in Höhe von 80 Euro monatlich zu zahlen.

Ergebnis: Der ab April 2015 gezahlte Kindergartenzuschuss ist nicht steuerfrei, da er nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten, sondern durch Umwandlung von geschuldetem Bruttoarbeitslohn erbracht wird. Der steuerpflichtige Bruttoarbeitslohn beträgt daher auch ab April 2015 unverändert 3.000 Euro monatlich.

Hinweis: Oberfinanzdirektion Nordrhein-Westfalen vom 9. Juli 2015, Kurzinfo LSt 05/2015 zur Nettolohnoptimierung durch steuerfreie und pauschalbesteuerte Arbeitgeberleistungen.


Im folgenden Teil unserer Serie lesen Sie, bei welchen Entgeltextras eine klassische Gehaltsumwandlung möglich ist, also welche Vergütungsbestandteile umgewandelt werden können, auch wenn sie nicht zusätzlich erbracht werden.

Fahrtkostenzuschuss, Kindergartenzuschuss, Gesundheitsmanagement, Gehaltsumwandlung, Steuerfreie Zuwendungen

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