Nach § 40b EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung kann die Lohnsteuer von Beiträgen für eine Direktversicherung des Arbeitnehmers und von Zuwendungen an eine Pensionskasse mit 20 % pauschal erhoben werden, soweit die Beiträge des Arbeitgebers für den Arbeitnehmer 1.752,00 EUR im Kalenderjahr nicht übersteigen und aus dem ersten Dienstverhältnis des Arbeitnehmers bezogen werden. Die Zahlungsmodalitäten der späteren Versorgungsleistungen (lebenslange Rentenzahlungen, befristete Zahlung oder Kapitalauszahlung) waren für die Pauschalierung unbedeutend.
Rechtslage bis 2017
Für Beiträge, die auf einer Versorgungszusage vor dem 01.01.2005 beruhen (sog. Altzusage), gilt § 40b EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung weiterhin (§ 52 Abs. 40 Satz 1 EStG a.F.). Voraussetzung für die Pauschalierung ist bei Beiträgen für eine Direktversicherung, die die Voraussetzungen des § 3 Nr. 63 EStG erfüllen, dass der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber für die betreffenden Beiträge auf die Anwendung des § 3 Nr. 63 EStG in voller Höhe verzichtet.[1] Übersteigen die Beiträge den Pauschalierungshöchstbetrag von 1.752,00 EUR, sind diese nicht nach § 3 Nr. 63 EStG a.F. steuerfrei und daher vom Arbeitnehmer individuell zu versteuern.
Werden für den Arbeitnehmer Beiträge pauschal mit 20 % versteuert, ist der zusätzliche Höchstbetrag von 1.800,00 EUR nach § 3 Nr. 63 Satz 3 EStG insgesamt ausgeschlossen; auch für eine weitere Versorgungszusage des Arbeitnehmers (§ 52 Abs. 4 Satz 13 EStG). Dies gilt unabhängig von der Höhe der pauschal besteuerten Beiträge und somit auch unabhängig davon, ob der Dotierungsrahmen des § 40b EStG a.F. voll ausgeschöpft wird oder nicht.
Rechtslage seit 2018
Nach § 52 Abs. 40 Satz 1 EStG kann der Arbeitgeber Beiträge an eine Direktversicherung oder eine Pensionskasse bis zu 1.752,00 EUR im Kalenderjahr pauschal mit 20 % versteuern, wenn vor dem 1.1.2018 mindestens ein Beitrag nach § 40b EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung mit 20 % pauschal besteuert wurde.[2]
Die Pauschalierungsmöglichkeit mit 20 % gilt dem Grunde und der Höhe nach weiterhin. Diesbezüglich wird jedoch die – weiterhin erforderliche – zeitliche Abgrenzung wesentlich vereinfacht. Der Zeitpunkt der Erteilung der Versorgungszusage, auf der die Beiträge beruhen, ist seit dem 1.1.2018 nicht mehr maßgebend. Entscheidend ist, ob für den betreffenden Arbeitnehmer vor dem 1.1.2018 mindestens eine Beitragsleistung nach § 40b EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung pauschal besteuert wurde. In diesem Fall liegen für diesen Arbeitnehmer die Voraussetzungen für die Pauschalbesteuerung sein ganzes Leben lang vor.[3] Vertragsänderungen, Neuabschlüsse,
Änderungen der Versorgungszusage oder Arbeitgeberwechsel sind unbeachtlich. Der Arbeitgeber hat das Vorliegen der Pauschalierungsvoraussetzungen im Lohnkonto aufzuzeichnen (§ 5 Abs. 1 LStDV).
Seit dem 1.1.2018 ist es bei einem Arbeitgeberwechsel für die Anwendung der Pauschalierung ausreichend, dass der Arbeitnehmer gegenüber dem neuen Arbeitgeber nachweist, dass mindestens ein Beitrag nach § 40b EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung pauschal besteuert wurde (z.B. durch eine Gehaltsabrechnung, eine Bescheinigung des vorherigen Arbeitgebers oder eine Bescheinigung des Versorgungsträgers, § 5 Abs. 1 Nr. 2 LStDV).
Durch die gesetzliche Änderung ergibt sich keine Ausweitung des begünstigten Personenkreises. Wurde für den Arbeitnehmer keine Versorgungszusage vor dem 1.1.2005 erteilt, ist die Pauschalbesteuerung nach § 40b EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung nicht möglich. Wurde jedoch für den Arbeitnehmer vor dem 1.1.2018 ein Beitrag an eine Direktversicherung oder Pensionskasse mit 20 % pauschal versteuert, gilt die Pauschalierung auch weiterhin bis zum Höchstbetrag von 1.752 Euro.
Aufgrund der gesetzlichen Änderung, die allein darauf abstellt, ob für den betreffenden Arbeitnehmer vor dem 01.01.2018 mindestens eine Beitragsleistung nach § 40b EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung pauschal besteuert wurde, ist die Pauschalierung nunmehr auch für nach dem 31.12.2004 erteilte Versorgungszusagen anzuwenden, wenn die Voraussetzungen des § 40b EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung erfüllt sind. Die gesetzliche Änderung führt dazu, dass für Beiträge, für die vor dem 1.1.2018 die Pauschalierung aufgrund des Abstellens auf den Zeitpunkt der Erteilung der jeweiligen Versorgungszusage nicht zulässig war, nunmehr die Pauschalierung möglich ist.
Der Arbeitgeber zahlt für jeden Arbeitnehmer im Betrieb aufgrund einer tarifvertraglichen Regelung 4 % des Arbeitslohns in eine kapitalgedeckte Pensionskasse ein. Arbeitnehmer A wurde im Jahr 1995 in den Betrieb eingestellt. Die Beiträge für die Pensionskasse wurden vom Arbeitgeber bis zum Jahr 2001 nach § 40b EStG a.F. mit 20 % pauschaliert. Seit dem Jahr 2002 wurde der Beitrag nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei belassen. Im Jahr 2018 beträgt der Arbeitslohn 50.000 Euro und damit der Beitrag in die kapitalgedeckte Pensionskasse 2.0...
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