Gesellschafter-Fremdfinanzierung

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Die Grundsätze des BMF-Schreibens vom 15.12.1994 (a.a.O.) sind bis zu einer Überarbeitung dieses Schreibens auf § 8 a KStG in der o.g. Fassung anzuwenden, soweit sich aus dem Folgenden nichts Abweichendes ergibt.

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Die zur Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG sowie einer verdeckten Einlage im Sinne der §§ 8 Abs. 1 KStG, 4 Abs. 1 EStG erforderliche Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis liegt vor, wenn die Tatbestandsvoraussetzungen des § 8 a KStG erfüllt sind.

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§ 8 a KStG findet nur auf beschränkt oder unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften Anwendung.

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Eine verdeckte Gewinnausschüttung nach §§ 8 Abs. 3 Satz 2, 8 a KStG führt beim wesentlich beteiligten Anteilseigner zu Einkünften aus Kapitalvermögen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG. Das gilt in den Fällen der Fremdfinanzierung durch eine nahe stehende Person oder einen Dritten im Sinne des § 8 a Abs. 1 Satz 2 KStG entsprechend.

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Diese Kapitalerträge unterliegen nach § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG dem Steuerabzug vom Kapitalertrag. Die Kapitalertragsteuer beträgt gemäß § 43 a Abs. 1 Nr. 1 EStG 20 % des Kapitalertrags, wenn der Anteilseigner sie trägt; sie beträgt 25 % des tatsächlich ausgezahlten Betrags, wenn die Kapitalgesellschaft sie übernimmt. Die Kapitalertragsteuer ist nach allgemeinen Grundsätzen von der fremdfinanzierten Kapitalgesellschaft einzubehalten und abzuführen.

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Es wird nicht beanstandet, wenn die Kapitalertragsteuer erst einbehalten und abgeführt wird, sobald die Vergütungen für das Fremdkapital im Sinne des § 8 a Abs. 1 Satz 1 KStG die Freigrenze in Höhe von 250.000 EUR übersteigen. Dies gilt nicht für Vergütungen im Sinne des § 8 a Abs. 4 Satz 2, Abs. 6 KStG oder wenn bei einer Prognose bereits zu Beginn des Veranlagungszeitraums damit zu rechnen ist, dass die Vergütungen die Freigrenze übersteigen werden.

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§ 8 a Abs. 1 KStG unterscheidet danach, ob das schädliche Fremdkapital von einem wesentlich beteiligten Anteilseigner, einer nahe stehenden Person oder von einem rückgriffsberechtigten Dritten überlassen wurde:

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Anteilseigner im Sinne des § 8 a KStG ist, wer unmittelbar an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist.

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Soweit die Vergütung für Fremdkapital nach §§ 8 Abs. 3 Satz 2, 8 a KStG eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt, wird sie bei der leistenden Kapitalgesellschaft dem Steuerbilanzgewinn im Rahmen der Ermittlung des Einkommens nach den Grundsätzen des BMF-Schreibens vom 28.5.2002 (BStBl 2002 I S. 603) außerhalb der Steuerbilanz hinzugerechnet. Das auf diese Weise erhöhte Einkommen der Kapitalgesellschaft gilt als Gewinn im Sinne des § 7 Satz 1 GewStG.

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Die verdeckte Gewinnausschüttung stellt eine sonstige Leistung dar und erfolgt mit Abfluss der Vergütung bei der Kapitalgesellschaft.

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Beim wesentlich beteiligten Anteilseigner unterliegen die als verdeckte Gewinnausschüttung qualifizierten Vergütungen als Einkünfte im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG dem Halbeinkünfteverfahren (§ 3 Nr. 40 EStG, § 8 b Abs. 1 KStG); § 8 b Abs. 5 KStG, § 3 c Abs. 2 EStG sind anzuwenden. Für Zwecke der Gewerbesteuer ist § 9 Nr. 2 a GewStG zu beachten.