Leitsatz
§ 52 Abs. 6 S. 1 und S. 2 des EStG i.d. bis einschließlich 1998 gültigen Fassung des Steuerreformgesetzes 1990 vom 25.07.1988 (BGBl I, 1093) war mit dem GG vereinbar.
Normenkette
§ 5 Abs. 4 EStG, § 52 Abs. 6 S. 1 und 2 i.d.F. d. StRG 1990, Art. 3 Abs. 1 GG
Sachverhalt
Der Kläger bildete im Jahr 1988 eine Rückstellung für eine Jubiläumszusage. Seinen Arbeitnehmern hatte er eine solche Zusage im Jahr 1981 durch Aushang am Schwarzen Brett bekannt gemacht. Das FA erkannte die Rückstellung nicht an und löste die bereits in den Vorjahren gebildete Rückstellung in Höhe eines Drittels auf. Die dagegen gerichtete Sprungklage wies das FG (FG Düsseldorf, Urteil vom 03.02.1995, 3 K 304/89 E, Haufe-Index 952155, EFG 1995, 724) als unbegründet ab.
Im Revisionsverfahren legte der X. Senat des BFH dem BVerfG die Frage zur Prüfung vor, ob § 52 Abs. 6 S. 1 und S. 2 EStG i.d.F. d. Steuerreformgesetzes 1990 mit dem Rückstellungsverbot für die Jahre 1988 bis 1992 und dem Auflösungsgebot für vorangehend gebildete Jubiläumsrückstellungen gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßen hatte (BFH, Beschluss vom 10.11.1999, X R 60/95, BFH/NV 2000, 512).
Entscheidung
Knapp 10 Jahre nach der Vorlage hat das BVerfG aus den oben dargestellten Gründen die Verfassungsmäßigkeit der Übergangsregelung bejaht.
Hinweis
Das BVerfG hat die Verfassungsmäßigkeit der Regelung des § 52 Abs. 6 S. 1 und 2 EStG bejaht, in der für die Jahre 1988 bis 1992 die Bildung von Jubiläumsrückstellungen untersagt und für schon gebildete Rückstellungen eine zeitliche gestreckte Auflösung angeordnet wurde.
Der Beschluss enthält interessante Ausführungen zum verfassungsrechtlichen Prüfungsmaßstab bei der Überprüfung der Regelungen des Steuerbilanzrechts:
1. Weicht der Gesetzgeber bei einer steuerlichen Regelung von dem Maßgeblichkeitsgrundsatz ab, unterliegt diese Abweichung jedenfalls bei Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten lediglich den verfassungsgerichtlich zurückhaltend zu kontrollierenden Anforderungen des Willkürverbots.
2.Die verfassungsrechtlichen Anforderungen an Folgerichtigkeit und Verhältnismäßigkeit binden die Ausübung der gesetzgeberischen Freiheit an ein hinreichendes Maß an Rationalität und Abgewogenheit.
3. Soweit darüber hinaus "überzeugende" dogmatische Strukturen durch eine systematisch konsequente und praktikable Tatbestandsausgestaltung entwickelt werden müssen, bleibt dies der Gesetzgebung und der Fachgerichtsbarkeit überlassen. Es ist nicht Aufgabe des BVerfG, die "Richtigkeit" von Lösungen komplexer dogmatischer Streitfragen, wie sie für manche Bereiche des Steuerbilanzrechts und jedenfalls für den Bereich der Rückstellungen typisch sind, zu kontrollieren und zu gewährleisten.
4. Zu den nicht ohne Weiteres verfassungsrechtlich erheblichen Einzelregelungen bei der Ausgestaltung von Steuertatbeständen gehören Entscheidungen des Steuergesetzgebers zur Begrenzung des Grundsatzes der Maßgeblichkeit und zur Bildung von Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten nach dem handelsrechtlichen Vorsichtsprinzip.
5. Speziell die Maßgeblichkeit des handelsrechtlichen Vorsichtsprinzips für die Bildung von Rückstellungen in der Steuerbilanz ist keine grundlegende Entscheidung des Gesetzgebers über eine steuergerechte Lastenverteilung.
Zulässigkeit oder Unzulässigkeit einer Rückstellung beträfen ausschließlich den maßgeblichen Zeitpunkt der einkommensteuerrechtlichen Berücksichtigung eines Aufwands, also das Wann, nicht das Ob der Besteuerung. Der maßgebliche Zeitpunkt lasse sich aber nicht mithilfe des Maßstabs wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit oder des objektiven Nettoprinzips bestimmen. Die Zins-, Liquiditäts- und Steuersatzaspekte seien nur Nebeneffekte, die unter dem Gesichtspunkt gleicher Steuerbelastung nach finanzieller Leistungsfähigkeit gerade mit Blick auch auf die Überschusseinkünfte ihrerseits einer Rechtfertigung bedürften.
6. Das Rückstellungsverbot verstößt weder gegen den Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit noch verletzt es das objektive Nettoprinzip. Diese belastungsrelevanten Grundentscheidungen verhielten sich vielmehr gegenüber dem untergeordneten allgemeinem Grundsatz der Maßgeblichkeit der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und dem speziellen der Maßgeblichkeit des handelsrechtlichen Vorsichtsprinzips regelmäßig neutral.
7. Die zeitlich begrenzte Aufrechterhaltung einer langjährigen höchstrichterlich angeleiteten Gesetzesanwendungspraxis ist weder in sachlicher noch in zeitlicher Hinsicht willkürlich. Der Gesetzgeber konnte zum Schutz fiskalischer Interessen die alte Rechtspraxis durch ein befristetes Rückstellungsverbot und ein begleitendes Auflösungsgebot zunächst aufrechterhalten.
8. Das BVerfG sah durch die Regelung des § 52 Abs. 6 S. 1 und 2 EStG weder eine unzulässige Rückwirkung, die das Prinzip des rechtsstaatlichen Vertrauensschutzes verletzt, noch eine Grundrechtsverletzung unter dem Aspekt der Übermaßbesteuerung als gegeben an.
Wer nach dem Urteil des BVerfG zur Pendlerpauschale (Urteil vom 09.12.2008, 2 Bv...