Leitsatz
1. Eine Aufwandsentschädigung, die ein Mitunternehmer als Präsident einer Berufskammer erzielt, ist durch die betriebliche Tätigkeit der Mitunternehmerschaft veranlasst. Sie gehört bei unmittelbarer Auszahlung an den Mitunternehmer zu dessen Sonderbetriebseinnahmen.
2. Aufwendungen der Mitunternehmerschaft für die betriebliche Tätigkeit sind durch die ehrenamtliche Tätigkeit des Mitunternehmers als Präsident einer Berufskammer (mit‐)veranlasst. Sie sind bei der Prüfung, ob eine Aufwandsentschädigung ausschließlich Betriebsausgaben der ehrenamtlichen Tätigkeit ersetzt, zu berücksichtigen.
3. § 48 der Finanzgerichtsordnung i.d.F. des Art. 27 des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes gilt auch für im Zeitpunkt seines Inkrafttretens am 01.01.2024 bereits anhängige Klageverfahren (Anschluss an Urteil des Bundesfinanzhofs vom 08.08.2024 – IV R 1/20, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt).
Normenkette
§ 3 Nr. 12 Satz 2, § 3c Abs. 1 EStG, § 48 FGO
Sachverhalt
Die Klägerin, eine Freiberuflersozietät, klagte dagegen, dass Aufwandsentschädigungen, die einem ihrer Mitunternehmer für die Wahrnehmung des Ehrenamts als Präsident der Berufskammer gezahlt worden waren, bei ihr als Sonderbetriebseinnahmen dieses Gesellschafters festgestellt wurden. Das FA hatte "abziehbare" Aufwendungen lediglich in pauschaler Höhe entsprechend R 3.12 Abs. 3 Satz 3 LStR anerkannt. Die Klägerin begehrte stattdessen, die anteilig auf den Mitunternehmer entfallenden laufenden Betriebsausgaben für die Aufrechterhaltung des Betriebs zu berücksichtigen. Das FG hat das abgelehnt, diese Aufwendungen seien nicht durch das Ehrenamt veranlasst (Thüringer FG, Urteil vom 11.5.2023, 4 K 401/22).
Entscheidung
Die Revision der Klägerin war erfolgreich. Der BFH beurteilt die Veranlassungsfrage anders. Er hat deshalb der Klage stattgegeben und die angefochtenen Feststellungsbescheide dahin geändert, dass Sonderbetriebseinnahmen i.H.v. 0 EUR festgestellt werden, weil die gezahlten Aufwandsentschädigungen den (berücksichtigungsfähigen) "Aufwand, der dem Empfänger erwächst", offenbar nicht übersteigen.
Hinweis
Der Entscheidung im Streitfall ist in derselben Sache das nicht veröffentlichte Senatsurteil VIII R 5/18 vorausgegangen, in dem der BFH entschieden hat, dass das gegen die ESt-Bescheide gerichtete Klageverfahren auszusetzen ist, bis über das vorgreifliche Verfahren der gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung entschieden ist. Hintergrund ist, dass nach Auffassung des BFH die Einnahmen eines freiberuflichen Mitunternehmers aus der ehrenamtlichen Tätigkeit als Präsident der Berufskammer Sonderbetriebseinnahmen sind und die gemeinschaftlich erzielten Einkünfte erhöhen. Diese Grundannahme wird im Besprechungsurteil noch einmal ausführlich begründet. Im Streit war allerdings, ob die Einnahmen steuerfrei bleiben, weil sie den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, nicht offenbar übersteigen.
1. Hinsichtlich der Einnahmen aus der ehrenamtlichen Tätigkeit gilt zunächst:
- Die Berufskammer ist eine öffentliche Kasse,
- die Entschädigung wird "für öffentliche Dienste" geleistet; dazu gehört auch die schlichte Verwaltung, die Wahrnehmung hoheitlicher Aufgaben ist nicht erforderlich,
- die Entschädigung wurde auch als "Aufwandsentschädigung" und nicht für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt; maßgeblich ist in erster Linie die Rechtsgrundlage, hier die Satzung der Berufskammer.
2. Streitig war, ob der tatsächliche Aufwand "offenbar" geringer war. Maßgeblich ist auf der Einnahmen- wie auf der Ausgabenseite der Veranlassungszusammenhang.
a) Die Einnahmen (Entschädigungen) aus der ehrenamtlichen Tätigkeit sind durch die gemeinschaftliche freiberufliche Tätigkeit zumindest hinreichend mitveranlasst. Der Kläger war Präsident der Berufskammer, der er qua Beruf angehört. Zwar wird die Tätigkeit als Kammerpräsident nicht übernommen, um die Einnahmen aus der eigenen freiberuflichen Tätigkeit zu steigern. Es ist aber typisierend davon auszugehen, dass der ehrenamtlich Tätige seine Arbeitskraft und -zeit ansonsten der Ausübung des freien Berufs widmen würde, sodass die Entschädigung wirtschaftlich der Gesellschaft gebührt. Bei direkter Auszahlung an die Gesellschaft läge deshalb eine Betriebseinnahme vor, bei direkter Auszahlung an den Gesellschafter eine Sonderbetriebseinnahme.
b) Entsprechendes gilt auf der Ausgabenseite. Dabei ging es um die nach dem gesellschaftlichen Gewinnverteilungsschlüssel auf den Kläger anteilig entfallenden laufenden Aufwendungen zur Aufrechterhaltung des Betriebs, nicht um die unmittelbar mit der Ausübung des Ehrenamts zusammenhängenden Aufwendungen, die von der Berufskammer im Wesentlichen ersetzt worden waren. FA und FG hatten diese als "Sowieso-Kosten" unberücksichtigt gelassen. Der BFH hat dem nun widersprochen. Sie sind zu berücksichtigen bei der Frage, ob die Entschädigung steuerfrei ist, denn sie sind in gleicher Weise durch die freiberufliche Tätigkeit mitveranlasst wie die Einnahmen aus dem Ehrenamt. Der BFH spricht hier bildlich von der...