Prof. Rolf-Rüdiger Radeisen
1 Allgemeines
1.1 Zweck und Bedeutung der Vorschrift
Rz. 1
Die Vorschrift regelt entsprechend ihrer Überschrift die Bemessungsgrundlage für Lieferungen, sonstige Leistungen und innergemeinschaftliche Erwerbe. Zusammen mit § 11 UStG, der die Bemessungsgrundlage für die EUSt regelt, bildet sie den Dritten Abschnitt des UStG. Die Bemessungsgrundlage des § 10 UStG ist für die Umsatzbesteuerung erforderlich, da es für die Ermittlung des Steuerbetrags bei Anwendung des maßgeblichen Steuersatzes eines zugrunde liegenden Betrags bedarf. Aus der Anwendung des Steuersatzes auf diese Bemessungsgrundlage folgt dann die USt. Die Bemessungsgrundlage ist somit der Oberbegriff für die Grundlagen der Steuerberechnung bei den verschiedenen Umsatzarten des Umsatzsteuerrechts.
Die beiden Vorschriften § 10 und § 11 UStG, die die Bemessungsgrundlagen grundsätzlich regeln, werden durch Sonderregelungen ergänzt. Dies sind in § 25 Abs. 3 UStG die Marge bei den Reiseleistungen und in § 25a Abs. 3 UStG die Differenz bei der Differenzbesteuerung.
Die Ermittlung einer Bemessungsgrundlage nach § 10 UStG kann aber nicht getrennt werden von der Ermittlung des für diesen Umsatz maßgeblichen Steuersatz und der Frage, wer für den Umsatz der Steuerschuldner ist. Soll im Regelfall ausgehend von einem Zahlungsbetrag die Bemessungsgrundlage ermittelt werden, ist es von Bedeutung, ob ein Steuersatz von 19 %, 7 % oder von 0 % anzuwenden ist. Schuldet der leistende Unternehmer für den von ihm ausgeführten Umsatz die USt, ist die Steuer aus dem Zahlbetrag herauszurechnen, um zu der Bemessungsgrundlage zu kommen. Liegt aber ein Sachverhalt vor, bei dem die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger übergeht, kann in einem Zahlungsbetrag keine USt enthalten sein. Die vom Leistungsempfänger geschuldete Steuer ist auf den Zahlungsbetrag heraufzurechnen. Gleiches gilt bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für einen innergemeinschaftlichen Erwerb.
Die Bemessungsgrundlage ist das wichtigste Bindeglied zwischen dem steuerpflichtigen Umsatz und der auf diesen entfallenden USt. Sie ist die in Geld ausgedrückte Grundlage, auf die der Steuersatz angewendet wird. Sie ist zwingend erforderlich für alle steuerpflichtigen Umsätze, um die geschuldete USt zu ermitteln. Dass auch für steuerfreie Umsätze eine Bemessungsgrundlage zu ermitteln ist, ergibt sich direkt aus § 10 Abs. 1 S. 1 UStG, da ausdrücklich auf die steuerbaren Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG verwiesen wird. Dies ist auch insoweit folgerichtig, da die Bemessungsgrundlage nicht nur für die (rechnerische) Ermittlung der USt von Bedeutung ist, sondern auch die Basis für alle Meldezwecke (Voranmeldungen, Jahressteuererklärung, Zusammenfassende Meldung). Fraglich kann sein, ob die Grundlage des § 10 UStG auch bei den nicht im Inland steuerbaren Umsätzen, die aber ebenfalls gegenüber der Finanzverwaltung zu melden sind, anzuwenden ist. Auch bestimmte Umsätze, deren Ort sich im Ausland befindet, sind in den Voranmeldungen, der Jahressteuererklärung und teilweise in der Zusammenfassenden Meldung anzugeben. Systematisch sind diese Umsätze nicht von § 10 Abs. 1 UStG erfasst, in der Praxis sind diese Grundlagen aber in Ermangelung anderer Regelungen entsprechend anzuwenden. Im Übrigen muss die Bemessungsgrundlage stets in Geld ausgedrückt werden können, also z. B. auch beim Tausch oder tauschähnlichen Umsatz.
Rz. 2
§ 10 UStG hat im Umsatzsteuerrecht eine zweifache Funktion. Die Vorschrift regelt in erster Linie die Bemessungsgrundlage für alle Umsätze mit Ausnahme der Einfuhr, der Margen- und der Differenzbesteuerung. In § 10 Abs. 1 UStG ist aber auch die Begriffsbestimmung für das Entgelt, der wichtigsten Bemessungsgrundlage, zu finden. Diese Definition hat über den Bereich der Bemessungsgrundlagen hinaus Bedeutung, da der Begriff des Entgelts auch an anderer Stelle verwendet wird. Vor allem ist das Vorhandensein eines Entgelts Voraussetzung eines Leistungsaustauschs für die Steuerbarkeit der Lieferungen und sonstigen Leistungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Für die "fiktiven" Lieferungen und sonstigen Leistungen nach § 3 Abs. 1b und Abs. 9a UStG ist umgekehrt das Fehlen eines Entgelts Voraussetzung. Eine echte Teilleistung i. S. d. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a S. 2 u. 3 UStG ist nur anzunehmen, wenn ein Entgelt gesondert vereinbart worden ist. Das Entgelt ist ein umsatzsteuerlicher Begriff, der ausschließlich aus § 10 Abs. 1 UStG heraus ohne Berücksichtigung des Sprachgebrauchs auszulegen ist. Nach der Änderung des § 10 Abs. 5 S. 1 und 2 UStG 2014 ist der Begriff des marktüblichen Entgelts in das UStG eingeführt worden. Dieses in § 10 Abs. 5 S. 1, 2. Halbs. und S. 2 UStG genannte Entgelt basiert ebenfalls auf dem Entgeltsbegriff des UStG. Auch bei der Verwendung des Begriffs "Sonderentgelt" zur Abgrenzung eines Leistungsaustauschs bei Geschäftsführerleistungen von Gesellschafter-Geschäftsführern ist der Entgeltbegriff des § 10 UStG maßgebend.
Rz. 3
Eng verbunden mit den Regelungen über die Bemessungsgrundlagen in § 10 UStG ist § 17 UStG als Vors...