Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 218 Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis

1 Allgemeines

Rz. 1

Vorgängerbestimmung des § 218 Abs. 2 AO war § 125 RAO, zu § 218 Abs. 1 und Abs. 3 AO gab es hingegen in der RAO keine entsprechende Bestimmung.^[1] Die Vorschrift befasst sich ausweislich der Überschrift mit der Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis. § 218 Abs. 1 AO zeigt mit den dort genannten Bescheiden die Grundlagen für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis auf, während § 218 Abs. 2 AO sich mit den Streitigkeiten betreffend die Verwirklichung sowie der Entscheidung über sie befasst. Dabei wird § 218 Abs. 2 AO auch für die Entscheidung über solche Ansprüche herangezogen, für die ein Bescheid oder sonstiger Verwaltungsakt als Grundlage nicht vorhanden ist (z. B. Erstattungen). Der Verwaltungsakt nach § 218 Abs. 1 AO hat zudem im Sonderfall von Säumniszuschlägen eine doppelte Funktion: Er hat die Wirkung einer Festsetzung und dokumentiert damit die Anspruchsverwirklichung i. S. d. § 218 Abs. 1 S. 1 Hs. 2 AO i. V. m. § 240 AO und fällt gleichzeitig eine Entscheidung über die Verwirklichung, d. h. über die Erlöschensgründe des Anspruchs.^[2] Die Verwirklichung selbst geschieht durch Zahlung und Aufrechnung.^[3] § 218 Abs. 3 AO ist hingegen eine Sonderregelung bei zusammenveranlagten Ehegatten oder Lebenspartnern i. S. d. Lebenspartnerschaftsgesetzes (s. Rz. 47ff.).

Für das Zollrecht gilt § 218 AO aufgrund von Sonderbestimmungen nicht.^[4]

Rz. 2

§ 218 AO ist zwar im Erhebungsverfahren angesiedelt, bildet aber tatsächlich eine Klammer zwischen verschiedenen Verfahrensabschnitten des steuerrechtlichen Verwaltungsverfahrens bzw. stellt den Übergang vom Festsetzungsverfahren zum Erhebungsverfahren dar.^[5] Mit den Grundlagen der Verwirklichung geht § 218 AO vom Festsetzungsverfahren aus. Dadurch, dass § 218 AO die Festsetzung als grundsätzliche Voraussetzung der Erhebung aufführt, steigt die Vorschrift in die Erhebung ein. Die Vorschrift des § 218 AO verdeutlicht damit in besonderer Weise die Struktur des steuerlichen Verwaltungsverfahrens.

Rz. 3

Mit dem Hervorheben der Grundlagen für die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis legt § 218 AO fest, dass diese Verwirklichung nicht an die Entstehung^[6] dieser Ansprüche anknüpft, sondern an ihre Festsetzung. Abgesehen von der Ausnahme der Säumniszuschläge nach § 218 Abs. 1 S. 1 Hs. 2 AO ist die vorherige Festsetzung für die Verwirklichung eines Anspruchs erforderlich. Weicht die Festsetzung betragsmäßig von der entstandenen Höhe des Anspruchs ab, ist der festgesetzte Betrag für die Erhebung maßgebend. Das gilt unabhängig davon, ob in der Höhe der Differenz zwischen dem an sich entstandenen Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis und dem festgesetzten Anspruch eine Anspruchsentstehung^[7] zu sehen ist oder die konstitutive Entstehung einer zu erhebenden bzw. auszuzahlenden öffentlich-rechtlichen Zahlungsverpflichtung.^[8] Für die Verwirklichung hat der Bescheid hinsichtlich der richtigen Schuld deklaratorischen, hinsichtlich des unter- oder überschießenden Betrags konstitutiven Charakter.^[9] Im Übrigen kann die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis meist nicht unmittelbar an die Festsetzung anknüpfen, sondern bedarf noch des Zwischenglieds der Abrechnung (vgl. Rz. 27).

2 Grundlage für die Verwirklichung

Rz. 4

§ 218 Abs. 1 S. 1 AO fordert als Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis Verwaltungsakte über die Festsetzung dieser Ansprüche.^[1] Das sind alle Bescheide, durch die Ansprüche festgesetzt werden. Die Aufzählung in § 218 Abs. 1 AO nennt hierbei ausdrücklich:

• Steuerbescheide (Rz. 5),
• Steueranmeldungen (Rz. 6),
• Steuervergütungsbescheide (Rz. 7),
• Haftungsbescheide (Rz. 8–9),
• Verwaltungsakte über die Festsetzung steuerlicher Nebenleistungen (Rz. 10–11).

Die Festsetzung von Erstattungsansprüchen sieht das Gesetz anders als diejenige von Steuervergütungsansprüchen nicht vor. Entsprechend kann § 218 Abs. 1 S. 1 AO für die Verwirklichung solcher Ansprüche auch keinen Erstattungsbescheid voraussetzen.^[2] Zur Verwirklichung von Erstattungsansprüchen s. Rz. 12–15.

2.1 Grundlagen für einzelne Ansprüche

2.1.1 Steueransprüche

Rz. 5

Steueransprüche werden durch Steuerbescheid^[1] festgesetzt. Diese Bescheide sind die Grundlage der Verwirklichung.^[2] Nach § 155 Abs. 1 S. 3 AO gi...