Prof. Dr. Gerrit Frotscher
1 Grundlagen
1.1 Systematische Stellung
Rz. 1
§§ 179ff. AO knüpfen an § 157 Abs. 2 AO an. § 157 Abs. 2 AO enthält den Grundsatz, dass bei einem Steuerbescheid nur die in § 157 Abs. 1 S. 2 AO genannten Bestandteile zum Regelungsbereich des Bescheids gehören, nämlich die Festsetzung von Art und Betrag der Steuer sowie die Bezeichnung des Steuerschuldners. Zur Festsetzung der Art der Steuer wird man auch den Zeitraum rechnen können, für den die Steuer geschuldet wird. Nur diese Bestandteile des Steuerbescheids, d. h. der persönliche, sachliche und zeitliche Regelungsbereich, erwachsen in Bestandskraft. Alle anderen Angaben im Steuerbescheid, bei der ESt z. B. die Errechnung der Einkünfte, die Zuordnung zu bestimmten Einkunftsarten, die Errechnung des zu versteuernden Einkommens und die Faktoren, die in die Steuerberechnung eingehen, gehören nicht zum Regelungsbereich des Steuerbescheids und sind daher nicht der Bestandskraft fähig; diese Besteuerungsgrundlagen sind, wie § 157 Abs. 2 AO ausdrückt, nicht selbstständig anfechtbarer Teil des Steuerbescheids.
Rz. 2
Nach § 157 Abs. 2 AO gilt dies jedoch nicht für gesondert festzustellende Besteuerungsgrundlagen; diese Besteuerungsgrundlagen werden stattdessen durch einen selbstständigen, der selbstständigen Anfechtung und selbstständig der Bestandskraft fähigen Bescheid mit einem eigenen Regelungsbereich festgestellt. Das Gesetz bezeichnet diesen Bescheid als Grundlagenbescheid. Diese in dem Grundlagenbescheid gesondert festgestellten Besteuerungsgrundlagen gehen in den Steuerbescheid, den Folgebescheid, nach § 157 AO ein und bilden dort die Grundlage für die Festsetzung der Steuer.
Rz. 3
Anknüpfend an diese Regelung enthalten §§ 179ff. AO die allgemeinen Regelungen und einen Teil der besonderen Regelungen für die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen. Die allgemeine, d. h. für alle gesonderten Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen geltende, Regelung wird gebildet aus:
- § 179 AO (Zulässigkeit, Feststellungsbeteiligte),
- § 181 AO (anzuwendende Vorschriften),
- § 182 AO (Wirkung der gesonderten Feststellung),
- § 183 AO (fiktiver Empfangsbevollmächtigte bei rechtsfähigen Personengesellschaften),
- § 183a AO (Empfangsbevollmächtigter bei nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen).
Zu den allgemeinen Regelungen gehören auch § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO (Änderung des Folgebescheids) und § 171 Abs. 10 AO (Ablaufhemmung für die Festsetzungsfrist des Folgebescheids). Diese Vorschriften gelten jedoch auch für Grundlagenbescheide, die keine Feststellungsbescheide i. S. d. § 179 AO sind, und sind deshalb zu Recht nicht bei §§ 179ff. AO eingeordnet wurden.
Rz. 4
Zu den besonderen Regelungen gehört § 180 AO, der einige besonders wichtige Feststellungen enthält. Ergänzt wird diese Vorschrift durch die in den Einzelsteuergesetzen enthaltenen besonderen Vorschriften über gesonderte Feststellungen.
1.2 Zweck der gesonderten Feststellung
Rz. 5
Die gesonderte Feststellung ist nicht Selbstzweck, sondern ein Mittel, die Steuerfestsetzung zu vereinheitlichen und zu erleichtern. Sie hat lediglich eine dienende Funktion, nämlich die Steuerfestsetzung in dem Folgebescheid zu ermöglichen und zu erleichtern. Die gesonderte Feststellung stellt daher nur eine technische Vorstufe der Steuerfestsetzung dar, indem das an sich einheitliche Steuerfestsetzungsverfahren in 2 Stufen, nämlich das Feststellungs- und das Festsetzungsverfahren, aufgespalten wird. Möglich ist auch die Aufspaltung in drei oder noch mehr Stufen, so im Verhältnis Einheitswertbescheid/Grundsteuerwertbescheid-Grundsteuermessbescheid-Grundsteuerbescheid oder bei zwei- oder mehrstöckigen Personengesellschaften, bei denen eine Reihe von gesonderten Feststellungen hintereinander geschaltet sein kann. Aus der dienenden Funktion der gesonderten Feststellung folgt, dass sie nach der gesetzlichen Wertung weder zu einer materiellen Begünstigung noch einer materiellen Benachteiligung des Stpfl. führen soll.
Rz. 6
Der Aspekt der Vereinheitlichung bedeutet Sicherstellung einer einheitlichen Entscheidung bei verschiedenen Steuerarten und/oder verschiedenen Stpfl. Vereinheitlichung der Entscheidung durch eine gesonderte Feststellung bei verschiedenen Steuerarten desselben Stpfl. erfolgt bei der Feststellung von Einheitswerten bzw. Grundsteuerwerten infolge der Bindung der GewSt bei der erweiterten Kürzung von Grundstücksunternehmen und der Grundsteuer. Es soll verhindert werden, dass über Besteuerungsgrundlagen, die für mehrere Steuerarten von Bedeutung sind, unterschiedliche Entscheidungen ergehen.
Rz. 7
Eine einheitliche Entscheidung gegenüber verschiedenen Stpfl. erfolgt bei der einheitlichen Feststellung von Einheitswerten und Einkünften (Rz. 28ff.). Es soll ...