Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / bi) Immobilienverkäufe einer PersGes – fehlende Abschirmwirkung auf Gesellschafterebene, aber keine Zusammenrechnung als Zählobjekte auf PersGes-Ebene

Rn. 133

Stand: EL 164 – ET: 04/2023

Schrifttum: Figgener/von der Tann, Gewerblicher Grundstückshandel allein durch Zurechnung der Verkäufe von PersGes und Gemeinschaften, DStR 2012, 2579; Schöne, Der Einfluss des Investments in Fonds auf die Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel auf Ebene des Fondsanlegers im Einkommensteuerrecht, DStR 2022, 1644.

Auch s Rn 131a zu (9).

Ebene der PersGes

Auf der Ebene der einzelnen vermögensverwaltenden (zB vermögensverwaltende GbR oder Erbengemeinschaft) wie auch der gewerblichen PersGes ist das Überschreiten der Drei-Objekt-Grenze allein aufgrund der durch die Gesellschaft selbst getätigten Grundstücksveräußerungen zu beurteilen. Dabei sind auch Veräußerungen an beteiligungsidentische (gewerbliche) Schwester-PersGes zu berücksichtigen: BFH v 01.12.2005, BStBl II 2006, 259, I.2.c. der Gründe.

Die von einem Gesellschafter allein durchgeführten Grundstücksverkäufe sind auf der Ebene der PersGes selbst bezüglich des Überschreitens der Drei-Objekt-Grenze durch die PersGes nicht mitzuzählen: BFH v 17.12.2008, BStBl II 2009, 529. Auch Grundstücksgeschäfte eines Gesellschafters iR weiterer, sogar ggf beteiligungsgleicher PersGes sind dabei auf Ebene der PersGes idR nicht zu berücksichtigen: BFH v 17.12.2008, BStBl II 2009, 795 und implizit BFH v 08.10.2010, BFH/NV 2011, 244 zu Rz 14. Auch aus dem Gesamtschau-Beschluss des GrS v 03.07.1995 (BFH BStBl II 1995, 617) ist nicht herzuleiten, dass für die Frage, ob eine vermögensverwaltende PersGes, die selbst weniger als vier Objekte veräußert, den Bereich der privaten Vermögensverwaltung verlassen hat, auch Grundstücksverkäufe seitens einer ganz oder teilweise gesellschafteridentischen gewerblichen Grundstückshandels-Schwester-PersGes heranzuziehen wären: so zu Recht BFH v 17.12.2007, BStBl II 2009, 795. Das gilt darüber hinausgehend mE gleichfalls für die Frage der Einbeziehung von Aktivitäten von für sich betrachtet vermögensverwaltenden Schwester-PersGes bei der Beurteilung, ob eine isoliert betrachtet vermögensverwaltend tätige PersGes durch die Veräußerung eines Grundstücks die Schwelle zum gewerblichen Grundstückshandel überschreitet, dh, auch Aktivitäten vermögensverwaltender Schwester-PersGes dürfen bei für sich betrachtet vermögensverwaltenden PersGes nicht berücksichtigt werden: so FG BBg v 10.09.2009, EFG 2010, 323 mit ausführlicher und zutreffender Begründung gegen BFH v 17.12.2008, BStBl II 2009, 795 zu II.2.a.cc. der Gründe (dort offen gelassen mit Bezug auf BFH BStBl II 1996, 369, dort zu I.2. der Gründe); glA Wacker in Schmidt, § 15 EStG Rz 70, 40. Aufl.

Ebene der Gesellschafter

Geht es hingegen darum, ob Immobilienveräußerungen auf der Ebene der Gesellschafter gewerblich sind (gewerblicher Grundstückshändler), müssen Grundstücksveräußerungen aller PersGes, an denen ein grundstücksveräußernder Gesellschafter beteiligt ist, in die Beurteilung der Gewerblichkeit des Gesellschafters mit einbezogen werden. Dh:

• Veräußert der Gesellschafter einer vermögensverwaltenden PersGes/Gemeinschaft eigene Immobilien, so sind nach der Rspr des GrS iS einer "Gesamtschau" isoliert vermögensverwaltende Immobilienverkäufe einer GbR/PersGes bei der Besteuerung des Gesellschafters zusätzlich als "Zählobjekte" auf dessen Ebene zu berücksichtigen, können dort also zusammen mit den eigenen Verkäufen des Gesellschafters gewerblichen Charakter annehmen: GrS v 03.07.1995, BFH BStBl II 1995, 617. Das Wohnsitz-FA darf den Gewinn aus der Veräußerung des Anteils an einer grundbesitzenden PersGes auch dann in einen laufenden Gewinn im Rahmen eines vom Kläger betriebenen gewerblichen Grundstückshandels umqualifizieren, wenn er im Feststellungsbescheid der PersGes als (privater) Veräußerungsgewinn bezeichnet worden ist: BFH v 18.04.2012, BStBl II 2012, 647.
• So auch BMF v 26.03.2004, BStBl I 2004, 434 Tz 17. Als Konsequenz ist die Beteiligung an einer solchen PersGes stets BV des StPfl, bei vermögensverwaltenden PersGes liegt somit der Fall einer Zebragesellschaft vor: Eine entsprechende Umqualifizierung der auf Ebene der PersGes noch durch Überschussermittlung festgestellten Einkünfte in betriebliche ist nach den in s Rn 164 dargestellten Grundsätzen für Zebragesellschaften vorzunehmen.
• Aus der Begründung des GrS v 03.07.1995, BFH BStBl II 1995, 617 zu C.IV.3.a. ist zudem ersichtlich, dass diese Gesamtschau auf der Gesellschafterebene nicht nur für Grundstücksgeschäfte einer vermögensverwaltenden PersGes gilt, sondern auch für Grundstücksgeschäfte einer gewerblichen PersGes, an der ein grundstücksveräußernder Gesellschafter beteiligt ist (so auch BFH v 22.08.2012, X R 24/11, BStBl II 2012, 865; FG Köln v 07.11.2006, EFG 2008, 952 rkr), es sei denn, der Zweck der Gesellschaft ist nicht auf Grundstücksgeschäfte gerichtet (so auch FG Köln v 18.05.2010, EFG 2010, 1995 zu 2.b. der Begründung), und die einen anderen Zweck verfolgende PersGes veräußert aus betriebsbezogenen Gründen Immobilien iR ihres gewöhnlichen Geschäftsbe...