Kohlmann, Steuerstrafrecht, AO § 380 Gefährdung der Abzu ... / II. Bedeutung und Anwendungsbereich der Vorschrift

Peter Talaska

Rz. 3

^{^{[Autor/Stand]}} Zweck der Bußgeldregelung in § 380 AO ist es, die Erfüllung der gesetzlichen Pflichten, die im Rahmen des Steuerabzugsverfahrens dritten Personen bzgl. fremder Steuerschulden (dazu sogleich) obliegen, sicherzustellen^{^[2]}. Der Gesetzgeber hat aus Gründen der Vereinfachung, Beschleunigung und Sicherstellung der Steuererhebung in einigen praktisch häufigen Fällen eine Besteuerung an der Quelle durch Steuerabzug (sog. Quellensteuereinbehalt) bei demjenigen vorgesehen, der dem eigentlichen Steuerschuldner steuerpflichtige Einnahmen zuwendet. Dem Erbringer der steuerpflichtigen Leistung ist dabei im öffentlichen Interesse die Pflicht auferlegt, den FinB (Abzugs-)Steueransprüche rechtzeitig bekannt zu geben, von der Leistung für Rechnung des Steuerschuldners die Abzugsbeträge einzubehalten und fristgerecht an die FinB abzuführen, mithin fremde Steuerschulden ordnungsgemäß zu tilgen. Die mit der Durchführung des Steuerabzugsverfahrens verbundene Auferlegung öffentlicher Aufgaben auf Private ist verfassungsgemäß^{^[3]} und europarechtskonform^{^[4]}.

Rz. 4

^{^{[Autor/Stand]}} Vor diesem Hintergrund wird mit § 380 AO die Verletzung der "quasi treuhänderischen" Verpflichtung^{^[6]} dritter Personen bzgl. fremder Steuerschulden als eigenständiges, der strafbaren Untreue (§ 266 StGB) ähnliches Handlungsunrecht sanktioniert^{^[7]}. Dieser besondere Schutz ist gerechtfertigt, steht doch derjenige, der verpflichtet ist, fremde Steuern einzubehalten und abzuführen, in einem gewissen Treueverhältnis sowohl zum eigentlichen Steuerschuldner als auch zur FinB^{^[8]}. Schließlich hängt von der vorschriftsmäßigen Abführung der Abzugsbeträge auch ab, ob der Steuerschuldner von seiner Steuerschuld befreit wird^{^[9]}.

Führt der Täter (nur) eigene Steuern nicht ab, greift § 380 AO nicht ein^{^[10]}. Die Nichtzahlung einer (selbst)geschuldeten Steuer ist auch nicht vom Tatbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 AO erfasst, sondern nur von Sonderregelungen wie in den § 26a Abs. 1, § 26c UStG, die – wie grds. auch § 380 AO – die reine Nichtzahlung einer Steuerschuld unter Sanktionsandrohung stellen^{^[11]}.

Zu § 26a und § 26b UStG: Die Bußgeldvorschrift des § 26b UStG (Schädigung des Umsatzsteueraufkommens) wurde durch das JStG 2020^{^[12]} mit Wirkung vom 1.7.2021 aufgehoben. Zugleich wurde die alte Regelung – erheblich erweitert – als neuer Abs. 1 in die Bußgeldvorschrift des § 26a UStG aufgenommen. Danach handelt u.a. ordnungswidrig, wer entgegen der ebenfalls neu aufgenommen ausdrücklichen Entrichtungsgebote der § 18 Abs. 1 Satz 4, Abs. 4 Satz 1 oder 2, Abs. 4c Satz 2, Abs. 4e Satz 4 oder Abs. 5a Satz 4, § 18i Abs. 3 Satz 3, § 18j Abs. 4 Satz 3 oder § 18k Abs. 4 Satz 3 UStG eine Vorauszahlung, einen Unterschiedsbetrag oder eine festgesetzte Steuer nicht, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig entrichtet.^{^[13]}

Rz. 5

^{^{[Autor/Stand]}} Trotz der wichtigen Gewährleistungsfunktion für das Steuerabzugsverfahren ist der praktische Anwendungsbereich der Norm begrenzt^{^[15]}. Laut Monatsbericht des BMF aus Oktober 2021^{^[16]} ergingen beispielsweise im Jahr 2020 345 rechtskräftige Bußgeldbescheide auf der Grundlage von § 380 AO. Als subsidiärer Auffangtatbestand tritt die Ordnungswidrigkeit zurück, da die Handlung nach § 380 AO i.d.R. von einer vorsätzlichen oder leichtfertigen Verkürzung der Abzugsteuern nach §§ 370, 378 AO aufgrund des besonderen Konkurrenzverhältnisses der Bestimmungen umfasst wird und nur ausnahmsweise eigenständige Bedeutung erlangt (s. näher Rz. 56 ff.).

Rz. 5.1

^{^{[Autor/Stand]}} Die Tathandlungen des § 380 AO (Verstoß gegen die Einbehaltungs- und Abführungspflicht hinsichtlich der Abzugsbeträge) decken sich jedoch nicht mit der Tathandlung i.S.d. §§ 370, 378 AO (Verstoß gegen Anmeldepflichten bzgl. des Steuerabzugs). Weder die bußgeldbewehrte Einbehaltungspflicht noch die bloße Nichtzahlung einer Steuer korrespondieren mit der Erklärungs- bzw. Informationspflicht und erfüllen damit nicht den Tatbestand der Steuerverkürzung, dafür aber den Gefährdungstatbestand nach § 380 AO.

Beispiel

Arbeitgeber A hat bzgl. seiner Angestellten Lohnsteueranmeldungen beim FA eingereicht, die Lohnsteuern von den Lohnzahlungen abgezogen und einbehalten, aber wegen Zahlungsschwierigkeiten zum gesetzlichen Zahlungstermin nicht an das FA abgeführt, sondern hiervon andere Betriebsschulden beglichen.

A hat wegen der rechtzeitigen Lohnsteueranmeldung keine Lohnsteuerhinterziehung begangen, denn die bloße Nichtzahlung der Lohnsteuer erfüllt nicht den Tatbestand des § 370 AO. Das Nichtabführen der Lohnsteuer ist aber gem. § 380 AO als Ordnungswidrigkeit zu ahnden. Der Einwand der Zahlungsschwierigkeit kann A nicht entlasten, sondern ist allenfalls sanktionsmindernd zu berücksichtigen.

Rz. 5.2

^{^{[Autor/Stand]}} Die Nichtanmeldung oder die nicht vollständige Anmeldung der einzubehaltenden Steuerbeträge gehört dagegen nicht zum Tatbestand des § 380 AO. Gerade darin besteht aber bei den §§ 370, 378 AO das tatbestandsmäßige Verhalten (s. § 370 Rz. 316 ff.; § 378 Rz. 44 ff.).

Dennoch besteht zwis...