Frotscher/Drüen, KStG § 9 Abziehbare Aufwendungen / 2 Gewinnanteile des persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA oder vergleichbaren Kapitalgesellschaft (Abs. 1 Nr. 1)

Rz. 9

Nach § 278 Abs. 1 AktG ist die KGaA eine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit, bei der mindestens ein Gesellschafter den Gesellschaftsgläubigern unbeschränkt haftet und die übrigen Gesellschafter mit Einlagen auf das in Aktien zerlegte Grundkapital beteiligt sind, ohne persönlich für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft zu haften (Kommanditaktionäre). Der persönlich haftende Gesellschafter kann eine natürliche Person, aber auch eine juristische Person oder eine Personengesellschaft sein.^[1] Er kann zugleich persönlich haftender Gesellschafter und Kommanditaktionär derselben KGaA sein; auch eine Einmann-KGaA ist rechtlich möglich.^[2]

Rz. 9a

Die KGaA ist trotz des Vorhandenseins eines persönlich haftenden Gesellschafters, der als Mitunternehmer behandelt wird, eine eigenständige juristische Person und damit als Kapitalgesellschaft eigenständiges KSt-Subjekt i. S. v. § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG^[3] und ertragsteuerlich keine Mitunternehmerschaft.^[4]

Auch abkommensrechtlich ist die KGaA vollumfänglich eine juristische Person i. S. d. Art. 3 Abs. 1b, Art. 4 Abs. 1 OECD-MA.^[5]

Wegen ihrer besonderen handelsrechtlichen Struktur, die Elemente einer Personengesellschaft aufweist^[6] , ergeben sich allerdings steuerliche Besonderheiten, die vor allem in § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG und §§ 8 Nr. 4 und 9 Nr. 2b GewStG abgebildet werden.^[7]

Rz. 10

Nach ihrer handelsrechtlichen Struktur ist die KGaA eine juristische Person, die eine Mischform zwischen einer Kapital- und einer Personengesellschaft darstellt. Sie weist eine "hybride" Struktur auf.^[8] Das Element der Personengesellschaft kommt insbesondere in der Person des persönlich haftenden Gesellschafters zum Ausdruck. Nach § 278 Abs. 2 AktG richtet sich das Rechtsverhältnis der persönlich haftenden Gesellschafter untereinander, gegenüber den Kommanditaktionären und gegenüber Dritten nach den Vorschriften des HGB über die KG. Im Gegensatz zur AG hat die KGaA keinen Vorstand. Die Geschäftsführung wird vielmehr von den persönlich haftenden Gesellschaftern wahrgenommen, die hierzu berechtigt und verpflichtet sind^[9]; dies gilt auch, wenn der persönlich haftende Gesellschafter eine Kapitalgesellschaft ist.^[10] Der persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA braucht wie der persönlich haftende Gesellschafter einer KG nicht finanziell an der Gesellschaft beteiligt zu sein.^[11] Das Element der Kapitalgesellschaft besteht darin , dass nach § 278 Abs. 3 AktG im Übrigen, d. h. in dem außerhalb der persönlich haftenden Gesellschafter liegenden Bereich, die Vorschriften über die Aktiengesellschaft sinngemäß anzuwenden sind.

Rz. 10a

Nach der herrschenden Literaturauffassung darf der Komplementär alle Kommanditaktien selbst übernehmen. Danach ist die Bildung einer Ein-Mann-KGaA möglich.^[12] Die Gegenauffassung wendet ein, dass die KGaA einen AR haben muss^[13], diesem aber keine Komplementäre angehören dürfen (§ 287 Abs. 3 AktG). Diese Inhabilitätsregel müsse bei der KapGes. & Co. KGaA auch die wesentlich an der Komplementärgesellschaft Beteiligten umfassen.^[14] Allerdings müssen Aufsichtsratsmitglieder keine Aktionäre der KGaA sein. Die Aktionäre bestimmen (zumindest teilweise) die Zusammensetzung des AR (§ 96 AktG), aber der Gesellschafter kann den AR bei mitbestimmungsfreien KGaA in vollem Umfang mit fremden Dritten besetzen.^[15]

Rz. 10b

Vergleichbare Kapitalgesellschaften i. S. v. § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG sind Gesellschaften ausländischen Rechts, die einer KGaA entsprechen. Dieses ist anhand eines Typenvergleichs zu ermitteln.^[16] Vergleichbare Kapitalgesellschaften i. d. S. sind die italienische Societa a accomandita per azioni (S. u. p. a.), die argentinische sociedad en commandita per acciones, die französische/belgische/luxemburigsche société en commandite par actions, die dänische Kommanditselskab mit einer AG als Kommanditist, die niederländische Commanditaire Venootschap op Andelen, die spanische Sociedad commanditaria por acciones, die türkische Hisseli Komandit Sirket, die bulgarische komanditno drushestwo s. akzii, die rumänische societate in comandita pe actiuni, die slowenische komanditna delniska, sowie die schweizerische Kommanditaktiengesellschaft.^[17],

Rz. 11

Die handelsrechtliche Sonderstellung der KGaA schlägt sich auch in ihrer Bilanzierung nieder.^[18] Nach wohl h. M.^[19] ist zuerst ein Jahresabschluss nach den für KG geltenden Vorschriften aufzustellen, der im Verhältnis der persönlich haftenden Gesellschafter zu der Gesamtheit der Kommanditaktionäre den auf die persönlich haftenden Gesellschafter entfallenden Gewinn ergibt. Dann wird ein Abschluss nach Aktienrecht erstellt, in dem der Gewinn ermittelt wird, der an die Kommanditaktionäre verteilt werden kann (dualistische Gewinnermittlung).^[20] Denkbar ist aber auch eine "einstufige" Gewinnermittlung, nach der der Gewinn einheitlich nach aktienrechtlichen Vorschriften ermittelt und dann in den "aktienrechtlichen" und den "quasi-mitunternehmerischen" Teil aufgespalten wird (monistische Gew...