Frotscher/Drüen, GewStG § 9 Kürzungen / 3.3.7.2 Grundstücke im Dienst des Gewerbebetriebs eines Gesellschafters oder Genossen (§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG)

Rz. 77

Die erweiterte Kürzung ist nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG in vollem Umfang ausgeschlossen, wenn der Grundbesitz des Grundstücksunternehmens dem Gewerbebetrieb eines seiner Gesellschafter oder Genossen dient. Dabei ist es gleichgültig, ob das Grundstücksunternehmen den Grundbesitz dem Gesellschafter bzw. Genossen ganz bzw. nur z. T. entgeltlich bzw. unentgeltlich überlassen hat. Dagegen findet die pauschale Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG – bei Vorliegen der Voraussetzungen – auch bei der Überlassung des Grundbesitzes an einen Gesellschafter bzw. Genossen Anwendung.^[1]

Rz. 78

§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG dient der Gleichstellung von Gewerbebetrieben kraft Rechtsform mit natürlichen Personen bzw. Personengesellschaften.^[2] Durch die Bestimmung soll erreicht werden, dass die erweiterte Kürzung nicht einem Grundstücksunternehmen zuteil wird, das seinen Grundbesitz nicht selbst in gewerblichem Rahmen verwaltet und nutzt, aber durch einen Gesellschafter oder Genossen mit einem Gewerbebetrieb verbunden ist. Ohne die Einschränkung nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG könnte die erweiterte Kürzung z. B. einer Grundstücks-GmbH zuteilwerden, die sich selbst auf die Grundstücksverwaltung und -nutzung im nicht gewerblichen Rahmen beschränkt, deren Gesellschafter jedoch auf dem Grundbesitz ein Gewerbe betreiben. Im Übrigen soll § 9 Nr. 1 S. 2, 3 GewStG nur eine Schlechterstellung von Gewerbebetrieben kraft Rechtsform gegenüber natürlichen Personen bzw. Personengesellschaften vermeiden. Sie sollen jedoch nicht bessergestellt werden.^[3]

Rz. 79

Wer Gesellschafter oder Genosse ist, bestimmt sich nach den jeweiligen gesellschafts- bzw. genossenschaftsrechtlichen Regelungen.^[4]

Rz. 79a

Auf den Umfang der Beteiligung an dem Grundstücksunternehmen kommt es nicht an.^[5] Auch ein Zwerganteil führt bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen zur Anwendung von § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG.^[6] Maßgebend ist allein der Tatbestand der Beteiligung. Dies gilt auch dann, wenn es sich um einen Bagatellanteil von weniger als 1 % handelt, wobei es gleichgültig ist, ob Gesellschafter z. B. ein Komplementär oder ein Kommanditist ist. Der BFH hat allerdings offengelassen, ob § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG bei einem Kommanditisten mit einem Bagatellanteil von weniger als 1 % anzuwenden ist.^[7] Dagegen bejaht der BFH bei einem Komplementär die Anwendung von § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG wegen dessen besonderer Mitunternehmerstellung und der nicht ausschließbaren Haftung auch dann, wenn die Beteiligung die Bagatellgrenze von 1 % nicht erreicht.^[8] In diesen Fällen ist die erweiterte Kürzung – z. B. bei der Verpachtung von Grundbesitz an einen gewerblich tätigen persönlich haftenden Gesellschafter – auch dann nicht zu gewähren, wenn der Gesellschafter weder am Vermögen noch am Gewinn und Verlust der grundstücksverwaltenden Personengesellschaft beteiligt ist.^[9] Entsprechendes muss aufgrund des eindeutigen Wortlauts von § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG auch für Kommanditisten gelten. Vor diesem Hintergrund ist auch der Auffassung des FG Düsseldorf^[10] nicht zu folgen, wonach einer Genossenschaft, die neben Wohnungen auch gewerblich genutzte Flächen vermietet, die erweiterte Kürzung zu gewähren ist, wenn der Grundbesitz der Genossenschaft zu einem Teil dem Gewerbebetrieb einer Genossin dient, die zu weniger als 1 % an der Genossenschaft beteiligt ist, diese Beteiligung von geringer Bedeutung ist und die Genossin selbst keiner Gewerbesteuerbelastung ausgesetzt ist.

Rz. 79b

Die erweiterte Kürzung ist bei Vorliegen der Voraussetzungen nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG auch dann nicht anzuwenden, wenn die Beteiligung des Gesellschafters bzw. Genossen an dem Grundstücksunternehmen nicht während des gesamten, sondern nur während eines Teils des Ez bestanden hat.^[11]

Rz. 80

Gesellschafter i. S. d. § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG ist auch der mittelbar über eine Personengesellschaft an dem Grundstücksunternehmen Beteiligte.^[12] Eine mittelbare Beteiligung über eine Kapitalgesellschaft ist dagegen unschädlich.^[13]

Rz. 81

Bei der Nutzung des Grundbesitzes durch eine Personengesellschaft muss diese nicht selbst am Grundstücksunternehmen beteiligt sein. Für den Verlust der erweiterten Kürzung reicht es aus, wenn nur ein Gesellschafter der Personengesellschaft gleichzeitig Gesellschafter bzw. Genosse des Grundstücksunternehmens ist, dessen Grundbesitz die Personengesellschaft nutzt.^[14] Von daher ist die Anwendung von § 9 Nr. 1 S. 2, 3 GewStG bei einem in der Rechtsform einer GmbH betriebenen Grundstücksunternehmen nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG ausgeschlossen, wenn das Grundstücksunternehmen Dachflächen an eine teilweise personenidentische GbR verpachtet, welche die Dachflächen zur Erzielung gewerblicher Einkünfte aus dem Betrieb von Fotovoltaikanlagen nutzt. Der Umstand, dass die drei auch an der GbR beteiligten GmbH-Gesellschafter an der GmbH mit zusammen 55 %, an der GbR aber nur i. H. v. jeweils 0,3 % beteiligt waren, steht dem nicht entgegen.^[15] Anzuwenden ist § 9 Nr. 1 S. 5