Verfasser
Verfasser der nachstehenden Erläuterungen:
Steuerberater Prof. Dr. Xaver Ditz, Honorarprofessor an der Universität Trier
Steuerberater Dr. Alexander Wehner
Literatur:
Edelmann in Kraft, AStG, 2. Aufl., § 9 (Stand: 2019); Hahn, Erstellung von Steuererklärungen zur Hinzurechnungsbesteuerung, StuB 2024, 640; Geurts in Fuhrmann/Geurts/Nientimp/Wilmanns, AStG, 4. Aufl., § 9 (Stand: 2023; zit. Geurts in F/G/N/W); Greil/Kockrow, Abwehrmaßnahmen gegen Steueroasen – Ein neues BMF-Schreiben zum StAbwG, DStZ 2024, 624; Gropp in Lademann, AStG, 2. Aufl., § 9 (Stand: 2015); Groß/Pfuhl in Haun/Kahle/Goebel, AStG, § 9 (Stand: Feb. 2018; zit.: Groß/Pfuhl in H/K/G); Grotherr, Das neue Anwendungsschreiben zum Außensteuergesetz – Teil 1, NWB 2024, 174; Jahn/Thissen in BeckOK AStG, § 9 AStG (Stand: Dezember 2024); Luckey in Strunk/Kaminski/Köhler, AStG – DBA, § 9 AStG (Stand: August 2024; zit. Luckey in S/K/K); Kramer in Lippross/Seibel, Basiskommentar zum Steuerrecht, § 9 AStG (Stand: Juni 2019); Kreile, Zum Außensteuergesetz, BB 1972, 929; Mössner in Brezing/Krabbe/Lempenau/Mössner/Runge, Außensteuerrecht, § 9 AStG (zit.: Mössner in B/K/L/M/R); Mühlhausen/Hanke, Praxisprobleme der Hinzurechnungsbesteuerung bei ausländischen Holdinggesellschaften – Teil 1, IWB 2024, 99; Nehls in Haase, AStG/DBA, § 9 AStG (Stand: 2024); Oppel/Wittling, Die Hinzurechnungsbesteuerung i.d.F. des ATADUmsG, BB 2022, 1495; Stark, Folgen der verspäteten Umsetzung der ATAD für die Hinzurechnungsbesteuerung, IWB 2024, 401; Vogel, Schwerpunkte des Außensteuerreformgesetzes in Verbindung mit dem neuen deutsch-schweizerischen DBA, DB 1972, 1402; Vogt in Brandis/Heuermann, EStG/KStG/GewStG, § 9 AStG (Stand: März 2022); van Lishaut, "Vereinfachte Unternehmenssteuer"? Analyse des Berichts der Expertenkommission vom 12.7.2024 an den BMF, FR 2024, 825; Wassermeyer, Noch einmal verschärftes Steuerfluchtgesetz, DStR 1972, 519.
A. Allgemeine Erläuterungen zu § 9
I. Entstehungsgeschichte
1. Außensteuerreformgesetz
Rz. 1
1. und 2. RefE. Die Freigrenzenregelung des § 9 stammt bereits aus dem AStG in seiner ursprünglichen Fassung v. 8.9.1972. Die Freigrenze bei gemischten Einkünften war allerdings im 1. RefE v. 23.12.1970 noch nicht vorgesehen. Der Gedanke einer entsprechenden Freigrenze tauchte erstmals im 2. RefE vom März 1971 auf. Bereits nach dieser Fassung bezog sich die Freigrenze auf die nicht vom Hinzurechnungsbetrag ausgenommenen Einkünfte, d.h. auf die Zwischeneinkünfte i.S. der §§ 7, 8 (und damals noch § 14 a.F.), soweit sie nicht gem. § 13 a.F. von der Hinzurechnungsbesteuerung auszunehmen waren. Anders als die letztlich in Kraft getretene Gesetzesfassung stellte die Bestimmung ursprünglich nicht auf die Verhältnisse beim inländischen Anteilseigner einer ausländischen Gesellschaft, sondern nur auf die Verhältnisse bei der ausländischen Obergesellschaft ab. Danach hätte also nicht berücksichtigt werden können, wenn ein inländischer Anteilseigner gleichzeitig an mehreren ausländischen Obergesellschaften beteiligt ist und seine passiven Tätigkeiten auf diese Gesellschaften auffächert.
Rz. 2
3. RefE. Die ursprüngliche Konzeption ist auch noch im 3. RefE mit geringfügigen stilistischen Änderungen beibehalten worden, wobei das Gesetz ebenfalls an die etwas systemwidrig wirkende zweispurige Bezugnahme auf Zwischeneinkünfte einerseits und die diesen zugrunde liegenden Bruttoerträge andererseits anknüpfte.
Rz. 3
Verschärfung im KabE. In dem Bemühen, jedes auch noch so theoretische Steuerfluchtloch zu stopfen, verschärfte der Gesetzgeber § 9 noch einmal während der Beratungen im Bundestag. Anstelle der relativen wurde eine gemischte Freigrenze eingeführt. Die 10 %-Grenze wurde unerheblich, wenn die in Betracht zu ziehenden Zwischeneinkünfte den absoluten Betrag von 120.000 DM überstiegen. Die absolute Grenze von 120.000 DM Zwischeneinkünften bezog sich nunmehr alternativ auf die ausländische Obergesellschaft oder auf den im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseigner. Damit sollten die Stpfl. erfasst werden, die ihre passiven Tätigkeiten auf eine Vielzahl von ausländischen Gesellschaften mit überwiegend Einkünften aus aktivem Erwerb aufgliederten, um auf diese Weise für jede Gesellschaft die Vorteile des § 9 KabE in Anspruch zu nehmen. Die insoweit angenommene Gesetzeslücke war allerdings nur unvollkommen geschlossen. Denn der unerwünschte Effekt konnte unschwer dadurch erreicht werden, dass ein im Inland ansässiger Anteilseigner zwischen sich und seine ausländischen Obergesellschaften jeweils eine Holding mit Sitz und Geschäftsleitung im Inland schob. In diesem Falle konnte der absolute Betrag von 120.000 DM nur auf die Verhältnisse der inlän dischen Holding und nicht auf die Verhältnisse des dahinter stehenden Anteilseigners bezogen werden.