Dr. Rolf Möhlenbrock, Lisa Maiworm
Tz. 3
Stand: EL 116 – ET: 12/2024
Die Zinsschranke führt im Falle ihrer Anwendbarkeit zu einer Einschränkung der Abziehbarkeit von Zinsaufwendungen als BA. § 8a Abs 1 S 1 KStG iVm § 4h Abs 1 S 1 HS 2 EStG "deckelt" für Kö die abzb Nettozinsaufwendungen auf das sog verrechenbare EBITDA. Das verrechenbare EBIDTA beläuft sich auf 30 % des um die Zinsaufwendungen, um die AfA-Beträge nach § 6 Abs 2 S 1, § 6 Abs 2a S 2, § 7 EStG, um Spenden nach § 9 Abs 1 Nr 2 KStG und um den Gewinnanteil des phG einer KGaA iSd § 9 Abs 1 Nr 1 KStG erhöhten sowie um die Zinserträge verminderten maßgeblichen Einkommens (§ 4h Abs 1 S 2 EStG iVm § 8a Abs 1 S 1 und 2 KStG). Zinsaufwendung sind also iHd Zinsertrags der Kö vollständig und darüber hinaus nur iHd verrechenbaren EBITDA abzb. Soweit das verrechenbare EBITDA die Nettozinsaufwendungen des Betriebs übersteigt, ist es in die folgenden fünf Wj vorzutragen (EBITDA-Vortrag, s Tz 240a ff). Zinsaufwendungen eines Wj, die das verrechenbare EBITDA übersteigen, sind bis zur Höhe der EBITDA-Vorträge aus vorangegangenen Wj abzb und mindern diese in deren zeitlicher Reihenfolge. Hiernach verbleibende nicht zum Abzug zugelassene Zinsaufwendungen eines Wj können als Zinsvortrag auf spätere Wj vorgetragen und dann iRd Grenzen des § 4h EStG iVm § 8a KStG abgezogen werden (Näheres zum Zinsvortrag s Tz 241 ff).
Tz. 4
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Der pers Anwendungsbereich der Regelung betrifft sämtliche Unternehmen, also neben Kö auch Einzelunternehmen und Pers-Ges. Normadressat ist insoweit jeder "Betrieb" (s § 4h Abs 1 S 1 EStG; wegen der Einzelheiten s Tz 45). IRd KStG gilt die Regelung für alle Kö, dh nicht nur für Kap-Ges. Betroffen sind also auch Gen, sonstige jur Pers des privaten Rechts, nichtrechtsfähige Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts. Die Zinsschrankenregelung gilt sowohl bei unbeschr als auch bei beschr Stpfl, die Gew-Eink erzielen. § 8a Abs 1 S 4 KStG idF des KrZwMG 2023 regelt, dass alle Einkünfte einer Kö als in einem Betrieb iSd Zinsschranke erzielt gelten. Insofern werden Kö auch mit ihren Überschuss-Eink erfasst.
Als fiktive Kap-Ges ist auch eine optierende Gesellschaft iSd § 1a KStG (s KöMoG v 25.06.2021, BGBl I S 2050, BStBl I S 889) vom pers Anwendungsbereich der Zinsschranke erfasst (s Schr des BMF v 10.11.2021, BStBl I 2021, 2212, Rn 50ff). Stliche Regelungen für Kö oder im Spezielleren für Kap-Ges gelten für eine optierende Gesellschaft entspr.
Tz. 5
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Das Gesetz sieht drei Ausnahmeregelungen vor, um der Anwendung der Zinsschranke zu entgehen. Diese Ausnahmen gelten für alle "Betriebe"(s Klarstellung in § 8a Abs 1 S 4 KStG idF des KrZwMG, wonach jedes KSt-Subjektüber einen Betrieb iSd § 4h Abs 1 S 1 EStG verfügt). Nachweispflichtig ist idR der Stpfl:
- Der Zinsschranke ist zunächst eine Freigrenze von 3 Mio EUR vorgeschaltet (s § 4h Abs 2 S 1 Buchst a EStG). Zinsaufwendungen des Betriebs, die – verringert um die Zinserträge des Betriebs (Nettozinsaufwendungen) – weniger als 3 Mio EUR betragen, werden nicht erfasst. Wegen Einzelheiten s Tz 72 ff.
Bei Stpfl denen keine Person iSd § 1 Abs 2 AStG nahesteht und die über keine BetrSt außerhalb des Staates verfügen, in dem sich ihr Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt oder ihre Geschäftsleitung befinden (sog. Stand-alone-Klausel) findet die Zinsschranke keine Anwendung (s § 4h Abs 2 S 1 Buchst b EStG).
Wegen Einzelheiten s Tz 77 ff.
- Zu einem Konzern gehörende Betriebe können durch den Nachweis einer im Konzerndurchschnitt üblichen oder besseren EK-Ausstattung einen sog EK-Escape führen, der sie von der Anwendbarkeit der Zinsschranke befreit (s § 4h Abs 2 S 1 Buchst c EStG). Wegen Einzelheiten s Tz 121 ff.
Für Kö wird die in § 4h EStG enthaltene Regelung durch § 8a KStG modifiziert. Danach ist die Inanspruchnahme der in § 4h Abs 2 S 1 Buchst b EStG aF und § 4h Abs 2 S 1 Buchst c EStG enthaltenen Ausnahmeregelungen von der Voraussetzung abhängig, dass keine schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung vorliegt (s Tz 101 ff und s Tz 159 ff). Liegt eine schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung vor, greift trotz Vorliegens des Ausnahmetatbestands die sog Zinsschranken-Grundregel des § 4h Abs 1 EStG, und die abzb Nettozinsaufwendungen werden auf das verrechenbare EBITDA und die EBITDA-Vorträge begrenzt, ohne dass der betreffende Betrieb einen EK-Escape führen kann.
Tz. 6
Stand: EL 116 – ET: 12/2024
Grafisch lässt sich die Wirkungsweise der Zinsschranke wie folgt darstellen:
Tz. 7
Stand: EL 116 – ET: 12/2024
Gegenüber der Gesellschafterfremdfinanzierung des § 8a KStG idF vor dem URefG 2008 bedeutet die Zinsschranke eine erhebliche Ausweitung der stlichen Reglementierung von Fremdfinanzierungsaufwendungen.
- Bei der Zinsschrankenregelung erfolgt – anders als nach § 8a KStG idF vor dem URefG 2008 – keine korrespondierende Gegenkorrektur beim Zinsempfänger, während nach bisheriger Rechtslage ein nabzb Zins als vGA gewertet und in eine Dividendeneinnahme des Empfängers umgedeutet wurde. Die nabzb Zin...