Tz. 1
Stand: EL 96 – ET: 06/2019
§ 21 UmwStG gehört zum Sechsten Teil des UmwStG, der die Einbringung von Unternehmensteilen in eine Kap-Ges oder Gen und den Anteilstausch (s Titel des Sechsten Teils) regelt. Hier wird die stliche Bewertung des Anteilstauschs von Beteiligungen an Kap-Ges oder Gen im Wege einer offenen Sacheinlage, dh Übertragung einer Beteiligung gegen Erwerb von neuen (Geschäfts-)Anteilen an der übernehmenden Gesellschaft (Kap-Ges oder Gen) geregelt. Über den Verweis in § 25 S 1 UmwStG iS einer entspr Anwendung des § 21 UmwStG gelten die Regelungen des Anteilstauschs in bestimmten Fällen auch für den Formwechsel einer Pers-Ges, die über Anteile an Kap-Ges oder Gen verfügt (s § 25 UmwStG Tz 30–40).
Bisher war der Anteilstausch mit einer inl Kap-Ges in das System der Einbringung betrieblicher Sachgesamtheiten iSd § 20 Abs 1 UmwStG aF und der entspr Rechtsfolgen eingegliedert. § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF definierte den Anteilstausch und stellte diesen dem Tatbestand der Betriebseinbringung gleich. Der grenzüberschreitende Anteilstausch im EU-Bereich war in § 23 Abs 4 UmwStG aF enthalten. Nunmehr erfolgt die stliche Behandlung der Einbringung von Kap-Anteilen im Wege eines tauschähnlichen Vorgangs in einer einzigen und eigenständigen Vorschrift (s § 21 UmwStG) mit zT anderen Bewertungsgrundsätzen und unterschiedlichen Rechtsfolgen bei der Besteuerung des AE gegenüber der Einbringung von BV gem § 20 UmwStG. Auf Grund der "Europäisierung" der Anteilseinbringung in § 21 UmwStG enthält die Ges-Norm sowohl Vorgänge mit inl als auch ausl übernehmenden Gesellschaften des EU-/EWR-Bereichs.
Der bisherige Regelungsinhalt des § 21 UmwStG alten Rechts, nämlich die Besteuerung des AE mit den sog einbringungsgeborenen Anteilen (und deren Besteuerung bei Halb-Eink-Verfahren bzw § 8b Abs 4 KStG aF), wird für "Neueinbringungen" aufgegeben und in § 22 UmwStG mit neuer Besteuerungskonzeption überführt (nachträgliche Einbringungsgewinnbesteuerung in Fällen der "Statusverbesserung", s § 22 Abs 2 UmwStG; s § 22 UmwStG Tz 1).
Eine Schnellübersicht über die wichtigsten Änderungen zum Anteilstausch gem § 21 UmwStG im Vergleich zur alten Regelung gibt die nachfolgende Tabelle.
Anteilstausch (bis 12.12.2006)
§§ 20 Abs 1 S 2 und 23 Abs 4 UmwStG aF |
Anteilstausch (ab 13.12.2006)
§ 21 UmwStG nF (idF ab SEStEG) |
| Die Geschäftsanteile an einer Gen können nicht Gegenstand eines Anteilstauschs (s §§ 20 Abs 1 S 2, 23 Abs 4 UmwStG) sein. |
Der Anteilstausch gem § 21 Abs 1 UmwStG erfasst auch die Einbringung der Geschäftsanteile an einer Gen. |
| Die Beteiligung an einer Kap-Ges muss mehrheitsvermittelnd iSd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG sein. |
Von dem umwandlungsstrechtlichen Anteilstausch wird sowohl die Einbringung einer mehrheitsvermittelnde Beteiligung an einer Kap-Ges oder Gen (sog qualifizierter Anteilstausch, s § 21 Abs 1 S 2 UmwStG) als auch einer Minderheitsbeteiligung ohne Bildung einer Stimmenmehrheit (sog "einfacher" Anteilstausch, s § 21 Abs 1 S 1 UmwStG) erfasst. Stbegünstigt ist allerdings – wie bei der alten Rechtslage – nur der qualifizierte Anteilstausch. |
| Bei Einbringung von Anteilen in eine ausl Kap-Ges des EU-/EWR-Bereichs gem § 23 Abs 4 UmwStG darf die eingebrachte Beteiligung nicht an einer Kap-Ges außerhalb der EU/des EWR (Drittstaat) bestehen. |
Erworbene Anteile an Drittstaaten-Gesellschaften können Gegenstand eines Anteilstauschs (auch bei einer übernehmenden Gesellschaft aus dem EU-/EWR-Ausl) sein (s Tz 9, 24). |
| Aufnehmende Gesellschaft kann nur eine unbeschr kstpfl Kap-Ges (s § 1 Abs 1 Nr 1 KStG) oder beim grenzüberschreitenden Anteilstausch in der EU (s § 23 Abs 4 UmwStG) eine ausl EU-Kap-Ges sein. |
Für den Anteilstausch besteht ein pers Anwendungsbereich (s § 21 iVm § 1 Abs 4 S 1 Nr 1 UmwStG). Aufnehmende Gesellschaft kann jede inl oder ausl Kap-Ges sein, wenn sie nach den Vorschriften der EU/EWR gegründet worden ist und sowohl Sitz als auch Geschäftsleitung in diesem Hoheitsgebiet hat (s Tz 6). |
| Aufnehmende Gesellschaft kann keine Gen sein. |
Als übernehmende Gesellschaft kommt auch eine Gen, die die EU-Ansässigkeitsvoraussetzungen erfüllt, in Frage (s Tz 6, s Tz 7). |
| Bei einem grenzüberschreitenden Anteilstausch dürfen zusätzliche Gegenleistungen 10 % des Nennwerts der gewährten Anteile nicht überschreiten (s § 23 Abs 4 S 3 UmwStG). Wird diese Grenze überschritten, entfällt die StVergünstigung. |
Eine Begrenzung der Zusatzleistungen ist in § 21 UmwStG (sowohl für den Inl-Tausch als auch für den grenzüberschreitenden Tausch) nicht vorgesehen. |
| Das Bewertungswahlrecht der Übernehmerin umfasst die Fortführung des/der Bw/AK, den Ansatz eines höheren Werts (Zwischenwert), höchstens jedoch den Tw der eingebrachten Beteiligung (s § 20 Abs 2 UmwStG). |
Beim einfachen Anteilstausch ist stets der gW anzusetzen. Beim qualifizierten Anteilstausch erfolgt die Bewertung grds mit dem gW (s §§ 1, 11 BewG). Auf Antrag kann eine niedrigere Bewertung (Bw/AK oder Zwischenwert) erfolgen, wenn und soweit das Gesetz keine Einschränkung vorsieht (s § 21 Abs 2 S 2 ... |