BFH Urteil vom 31.08.1999 - VIII R 22/98 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Tätigkeitsvergütung des Geschäftsführers und stillen Gesellschafters einer GmbH & Still ist Sondervergütung i.S. von § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG; Adressat eines Gewerbesteuermeßbescheides bei atypisch stiller Gesellschaft; keine Beiladung der stillen Gesellschafter im Klageverfahren über Gewerbesteuermeßbescheid

Leitsatz (NV)

1. Die Tätigkeitsvergütung, die der atypisch stille Gesellschafter einer GmbH & Still als Geschäftsführer der GmbH, der tätigen Gesellschafterin, erhält, ist eine Sondervergütung i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2; 2. Halbsatz EStG.
2. Steuerschuldner und Adressat des Gewerbesteuermeßbescheides bei einer atypisch stillen Gesellschaft ist der tätige Gesellschafter als Inhaber des Handelsgeschäfts.
3. Im Klageverfahren über die Rechtmäßigkeit eines Gewerbesteuermeßbescheides, der sich auf den Gewerbebetrieb einer atypisch stillen Gesellschaft bezieht, sind die Gesellschaft bzw. die stillen Gesellschafter nicht gemäß § 60 Abs. 3 FGO notwendig beizuladen.

Normenkette

EStG § 15 Abs. 1 Nr. 2 Hs. 2; GewStG § 5 Abs. 1 S. 3, § 7; AO 1977 § 157 Abs. 1 S. 2, § 184 Abs. 1 S. 3; FGO §§ 48, 60 Abs. 3

Tatbestand

Mit Vertrag vom 18. Dezember 1987 gründeten die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, und zwei ihrer Gesellschafter eine stille Gesellschaft. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ im Anschluß an eine Außenprüfung am 24. Juli 1991 Bescheide über den einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag für die Streitjahre 1988 und 1989. Die Bescheide wurden der steuerlichen Beraterin der Klägerin bekanntgegeben und sind an die Klägerin gerichtet. Eine Anlage enthält jeweils den Hinweis, daß der Bescheid den Gewerbebetrieb der Klägerin, an dem O und K schuldrechtlich (atypisch still) beteiligt seien, betreffe und sich gegen die Klägerin als Betriebsinhaber und Steuerschuldner richte.

Die Einsprüche der Klägerin wies das FA als unbegründet zurück. Es führte aus, daß die stillen Gesellschafter Mitunternehmer gewesen seien und deshalb die Sondervergütungen dem Gewinn hinzuzurechnen seien.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage unter Hinweis auf seine Ausführungen in dem Urteil vom selben Tage, das die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung und die Einheitswerte des Betriebsvermögens betrifft, als unbegründet ab.

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts und einen Verfahrensfehler.

Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur erneuten Verhandlung an das FG zurückzuverweisen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision der Klägerin ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, daß die stillen Gesellschafter Mitunternehmer waren. Es hat auch keinen Verfahrensfehler dadurch begangen, daß es die stillen Gesellschafter bzw. die Gesellschaft nicht zum Verfahren beigeladen hat.

1. Die Entscheidung der Vorinstanz, daß die stillen Gesellschafter Mitunternehmer i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) waren und daß zivilrechtlich nur eine Gesellschaft bestand, ist frei von Rechts- oder Verfahrensfehlern. Wegen der Einzelheiten der Begründung wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf den Gerichtsbescheid vom heutigen Tage in dem Verfahren VIII R 21/98 Bezug genommen.

Da die stillen Gesellschafter Mitunternehmer waren, waren die Vergütungen, die die Klägerin ihnen gezahlt und als Betriebsausgaben abgezogen hat, den Gewerbeerträgen (§ 7 des Gewerbesteuergesetzes --GewStG--) hinzuzurechnen. Wie der Senat nach Ergehen der Vorentscheidung mit Urteil vom 15. Dezember 1998 VIII R 62/97 (BFH/NV 1999, 773) entschieden hat, ist die Tätigkeitsvergütung, die der atypisch stille Gesellschafter einer GmbH & Still als Geschäftsführer der GmbH, der tätigen Gesellschafterin, erhält, eine Sondervergütung i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2, 2. Halbsatz EStG im Rahmen der mitunternehmerischen Beteiligung. Für die Vergütungen für die Hingabe von Darlehen oder die Überlassung von Wirtschaftsgütern gilt nichts anderes.

2. Adressatin der angefochtenen Bescheide ist zu Recht die Klägerin als Schuldnerin der Gewerbesteuer und nicht die atypisch stille Gesellschaft (vgl. § 157 Abs. 1 Satz 2, § 184 Abs. 1 Satz 3 der Abgabenordnung --AO 1977--). Wird --wie im Streitfall-- ein gewerbliches Unternehmen von einer Mitunternehmerschaft in Form einer Innengesellschaft betrieben, so ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG nicht anwendbar (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 16. Dezember 1997 VIII R 32/90, BFHE 185, 190, BStBl II 1998, 480, 484, unter Nr. 3 der Gründe, m.w.N.). Diese Vorschrift bestimmt, daß dann, wenn die Tätigkeit einer Personengesellschaft ein Gewerbebetrieb ist, die Gesellschaft Steuerschuldner ist. Bei der Auslegung dieser Vorschrift ist zu berücksichtigen, daß durch die Regelung der subjektiven Steuerpflicht zugleich der vollstreckungsrechtliche Zugriff sichergestellt werden soll (BFH-Urteil vom 21. Februar 1980 I R 95/76, BFHE 130, 403, 409, BStBl II 1980, 465). Da Innengesellschaften kein Gesamthandsvermögen bilden, das Gegenstand einer Zwangsvollstreckung sein könnte, wäre ein gegen die Innengesellschaft als Steuerschuldnerin gerichteter Steuerbescheid nicht vollstreckbar (Senatsurteil vom 12. November 1985 VIII R 364/83, BFHE 145, 408, BStBl II 1986, 311; BFH-Urteil vom 6. Dezember 1995 I R 109/94, BFHE 179, 427, BStBl II 1998, 685, 686). Aus diesem Grunde kommt abweichend vom Wortlaut des § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG bei einer atypisch stillen Gesellschaft als Steuerschuldner der Gewerbesteuer und Adressat des Bescheides nur der tätige Gesellschafter, d.h. der Inhaber des Handelsgeschäfts, in Betracht; der atypisch stille Gesellschafter ist nicht subjektiv gewerbesteuerpflichtig (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 179, 427, BStBl II 1998, 685, 686; in BFHE 185, 190, BStBl II 1998, 480, 484, unter Nr. 3 der Gründe, m.w.N.). Die für die Gesellschaft ermittelten Besteuerungsmerkmale sind deshalb in dem gegen den tätigen Gesellschafter (Geschäftsinhaber) als Steuerschuldner gerichteten Gewerbesteuermeßbescheid zu erfassen (BFH in BFHE 179, 427, BStBl II 1998, 685, 686).

3. Daraus ergibt sich zwangsläufig, daß in einem Klageverfahren über die Rechtmäßigkeit eines Gewerbesteuermeßbescheides, der sich auf den Gewerbebetrieb einer atypisch stillen Gesellschaft bezieht, die Gesellschaft bzw. die stillen Gesellschafter nicht gemäß § 60 Abs. 3 FGO notwendig beizuladen sind. Denn der stille Gesellschafter oder die Gesellschaft können, da sie nicht Steuerrechtssubjekt der Gewerbesteuer sind, auch nicht gemäß § 48 FGO Beteiligte eines finanzgerichtlichen Verfahrens sein, das die Gewerbesteuer betrifft (vgl. BFH-Entscheidungen in BFHE 145, 408, BStBl II 1986, 311; vom 24. November 1988 VIII B 90/87, BFHE 155, 32, BStBl II 1989, 145; BFH-Urteil vom 13. Mai 1998 VIII R 81/96, BFH/NV 1999, 355).

Fundstellen