BFH Urteil vom 29.11.2006 - II R 42/05 (veröffentlicht am 31.01.2007)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit im Bewertungsrecht

Leitsatz (amtlich)

1. Der Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit nach § 138 Abs. 5 Satz 2 Nr. 2 BewG kommt keine Bindungswirkung für den (Erbschaftsteuer-)Folgebescheid zu.

2. Die Rechtswirkung der gemäß § 138 Abs. 5 Satz 2 Nr. 2 BewG in dem Feststellungsbescheid über den Grundbesitzwert zu treffenden Feststellungen über die Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit beschränkt sich auf die Bestimmung des Inhaltsadressaten des Feststellungsbescheids.

Normenkette

BewG § 138 Abs. 5 Sätze 1, 2 Nr. 2; ErbStG § 12 Abs. 3; AO 1977 § 182 Abs. 1 S. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 15. Dezember 1998 übertrug R eine Eigentumswohnung mit zwei Tiefgaragenstellplätzen auf die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) zu Alleineigentum. Die Vertragsparteien erklärten gleichzeitig die Auflassung und bewilligten und beantragten die Eintragung des Eigentumswechsels im Grundbuch. Besitz, Nutzungen und Lasten gingen am Tag der Beurkundung mit der Maßgabe auf die Klägerin über, dass sich R weiterhin zur Tragung der mit der Eigentumswohnung zusammenhängenden Kosten verpflichtete. Auf dem übertragenen Objekt für R eingetragene, nicht valutierte Eigentümerbriefgrundschulden wurden von der Klägerin in dinglicher Haftung übernommen.

Auf Anforderung des Schenkungsteuerfinanzamts stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) mit Bescheid vom 29. Juni 2000 den Grundstückswert für die Eigentumswohnung auf den 15. Dezember 1998 gegenüber der Klägerin als Erwerberin auf 132 000 DM fest. Auf der Grundlage dieses Bescheids setzte das Schenkungsteuerfinanzamt mit Bescheid vom 29. September 2000 gegen die Klägerin Schenkungsteuer in Höhe von 28 000 DM fest. Über die hiergegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage ist noch nicht entschieden.

Da das FA den Zugang des Feststellungsbescheids vom 29. Juni 2000 bei der Klägerin nicht nachweisen konnte, stellte es ihr gegenüber mit Bescheid vom 22. Januar 2003 den Grundstückswert für die Eigentumswohnung zum 15. Dezember 1998 wiederum auf 132 000 DM fest und rechnete ihn der Klägerin als Erwerberin zu. Einspruch und Klage, mit denen die Klägerin geltend machte, sie sei aufgrund der übernommenen dinglichen Belastungen des Grundstücks nicht bereichert und die Voraussetzungen einer Zurechnung der Eigentumswohnung nach § 138 Abs. 5 Satz 2 Nr. 2 des Bewertungsgesetzes (BewG) lägen nicht vor, hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) bejahte in dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2004, 23 veröffentlichten Urteil die Erforderlichkeit der Anforderung eines Bedarfswerts durch das Schenkungsteuerfinanzamt, da die von diesem beabsichtigte und mit Bescheid vom 29. September 2000 durchgeführte Steuerfestsetzung vertretbar sei. Die Feststellung über die Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit (§ 138 Abs. 5 Satz 2 Nr. 2 BewG) erschöpfe sich in der Bestimmung des zutreffenden Inhaltsadressaten für den Feststellungsbescheid und sei kein selbständiger Verwaltungsakt.

Mit der Revision rügt die Klägerin Verletzung des § 138 Abs. 5 BewG. Da ein schenkungsteuerbarer Vorgang unter keinem rechtlich möglichen Gesichtspunkt vorliege, sei die Durchführung des Feststellungsverfahrens willkürlich erfolgt. Die Eigentumswohnung habe ihr im angefochtenen Feststellungsbescheid nach § 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG i.V.m. § 39 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) nicht zugerechnet werden dürfen.

Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung vom 14. April 2004 und den Bescheid über die gesonderte Feststellung des Grundstückswerts vom 22. Januar 2003 aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend angenommen, dass die gesonderte Feststellung des Bedarfswerts erforderlich und dieser der Klägerin zuzurechnen war.

1. Nach § 138 Abs. 5 Satz 1 BewG sind Grundbesitzwerte gesondert festzustellen, wenn sie für die Erbschaftsteuer erforderlich sind.

a) Das Merkmal "erforderlich" ist nicht so zu verstehen, dass das Feststellungsfinanzamt vor der Wertermittlung materiell-rechtlich zu prüfen hätte, ob ein schenkungsteuerbarer Vorgang vorliegt (vgl. BFH-Urteil vom 24. Mai 2005 II R 57/03, BFH/NV 2005, 1982; BFH-Beschluss vom 26. Januar 2006 II B 61/05, BFH/NV 2006, 921). Für dieses Finanzamt ist die Wertfeststellung vielmehr schon dann i.S. von § 138 Abs. 5 BewG "erforderlich", wenn ein Finanzamt um die Feststellung eines solchen Werts für Zwecke einer beabsichtigten Steuerfestsetzung nachsucht. Darüber, ob ein "Bedarf" besteht und damit die Wertfeststellung "erforderlich" ist, entscheidet somit nicht das Lagefinanzamt (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977), sondern allein das Erbschaft- bzw. Schenkungsteuerfinanzamt (§ 35 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes --ErbStG--), und zwar nicht durch einen selbständig anfechtbaren Verwaltungsakt, sondern durch den verwaltungsinternen Vorgang der Anforderung des Grundbesitzwerts beim Lagefinanzamt (BFH in BFH/NV 2006, 921). Wurde das Lagefinanzamt aufgefordert, eine Wertfeststellung auf einen bestimmten Stichtag für eine beabsichtigte Steuerfestsetzung vorzunehmen, kann es regelmäßig ohne weitere Prüfung davon ausgehen, dass die Feststellung des Grundbesitzwerts i.S. von § 138 Abs. 5 Satz 1 BewG "erforderlich" ist.

b) Dieses Verfahren schließt es jedenfalls im Regelfall aus, schon im Rechtsmittelverfahren gegen den Feststellungsbescheid (Grundlagenbescheid) die Steuerbarkeit betreffende materiell-rechtliche Einwände zu berücksichtigen. Über derartige Einwände ist erst im Steuerfestsetzungsverfahren oder ggf. im Rechtsmittelverfahren gegen den Folgebescheid (Schenkungsteuerbescheid) zu befinden.

c) Ob etwas anderes in den Fällen gilt, in denen die Anforderung des Grundbesitzwerts durch das Schenkungsteuerfinanzamt und damit die Feststellung des Grundbesitzwerts "völlig aus der Luft gegriffen und damit willkürlich" ist, kann dahinstehen. Die Erforderlichkeit einer Bedarfswertfeststellung steht jedenfalls dann außer Frage, wenn das den Bedarfswert anfordernde Schenkungsteuerfinanzamt bereits auf der Grundlage des Bescheids über die Bedarfswertfeststellung Schenkungsteuer festgesetzt hat (vgl. BFH in BFH/NV 2006, 921). Ein solcher Fall ist vorliegend gegeben.

2. Dieser Abgrenzung der Entscheidungskompetenzen des Feststellungsfinanzamts einerseits und des Schenkungsteuerfinanzamts andererseits steht nicht entgegen, dass gemäß § 138 Abs. 5 Satz 2 Nr. 2 BewG in dem Feststellungsbescheid auch Feststellungen über die Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit zu treffen sind. Diese Zurechnung ist ausschließlich auf das Feststellungsverfahren beschränkt. Ihre Rechtswirkung erschöpft sich in der Bestimmung des Inhaltsadressaten, d.h. der Person, für die der festgestellte Bedarfswert seinem Inhalt nach bestimmt ist (Wilms, Umsatz- und Verkehrsteuer-Recht --UVR-- 2000, 333; Jüptner, Steuer und Wirtschaft --StuW-- 2005, 126, 138).

a) Insbesondere ist die vom Feststellungsfinanzamt getroffene Zurechnung nicht für die Festsetzung der Schenkungsteuer bindend. Nach § 182 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 beschränkt sich die Bindungswirkung der in einem Feststellungsbescheid getroffenen Feststellungen auf solche, die für einen Folgebescheid (hier: Schenkungsteuerbescheid) "von Bedeutung" sind. Aus der Regelung des § 12 Abs. 3 ErbStG ist ersichtlich, dass die im Bescheid über die Bedarfswertfeststellung getroffenen Feststellungen lediglich hinsichtlich des Ansatzes des Grundbesitzwerts und nicht auch hinsichtlich der Zugehörigkeit eines Grundstücks zum Nachlass bzw. zum Beschenkten Bedeutung haben (Gebel in Troll/ Gebel/Jülicher, ErbStG, § 12 Tz. 520; Viskorf in Viskorf/Glier/ Hübner/Knobel/Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 2. Aufl., § 12 ErbStG Rdnr. 24; Knobel, a.a.O., § 138 BewG Rdnrn. 44 und 45; Jüptner, StuW 2005, 126, 138).

b) Die vom Schenkungsteuerfinanzamt nach Maßgabe des ErbStG zu treffende Entscheidung, ob ein der Schenkungsteuer unterliegender Vorgang gegeben und wer ggf. der Bedachte ist, ist verfahrensrechtlich mit der in § 138 Abs. 5 BewG getroffenen Regelung nur insoweit verknüpft, als diese Entscheidung für die Anforderung des Grundbesitzwerts beim Lagefinanzamt --und in der Folge für die Bestimmung des Inhaltsadressaten des Bescheids über die Bedarfswertfeststellung-- maßgebend ist.

3. Das Schenkungsteuerfinanzamt hat demgemäß in eigener Zuständigkeit über die schenkungsteuerrechtliche Zurechnung eines geschenkten Grundstücks zu entscheiden. Bei dieser Entscheidung sind --anders als die Revision meint-- die für die Einheitsbewertung geltenden Grundsätze (§ 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG i.V.m. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977) nicht anwendbar. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977 ist Ausdruck der wirtschaftlichen Betrachtungsweise. Für eine freigebige Zuwendung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG kommt es hingegen ausschließlich auf die Zivilrechtslage und nicht darauf an, wem nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise das übertragene Vermögen zuzurechnen ist (BFH-Urteil vom 25. Januar 2001 II R 39/98, BFH/NV 2001, 908, m.w.N.; vgl. auch BFH-Urteil vom 22. September 1982 II R 61/80, BFHE 137, 188, BStBl II 1983, 179).

Fundstellen