BFH Urteil vom 26.06.1997 - VII R 12/97 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Abgrenzung zwischen Personen- und Lastkraftwagen; Zulässigkeit der Änderungsfestsetzung

Leitsatz (NV)

1. Zur kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Abgrenzung zwischen Personenkraftwagen und anderen Fahrzeugen (hier: Lastkraftwagen).

2. Eine verbösernde Änderungsfestsetzung wegen nachträglichen Bekanntwerdens einer Tatsache (hier: Fahrzeugart -- 1. --) scheidet aus, wenn die Unkenntnis der später hervorgetretenen Tatsache für die ursprüngliche Veranlagung nicht ursächlich gewesen ist.

3. Zur Beurteilung der Frage der Ursächlichkeit -- Rechtserheblichkeit der neuen Tatsache (2.).

Normenkette

KraftStG § 8; AO 1977 § 173 Abs. 1 Nr. 1

Tatbestand

Das Fahrzeug des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger), ein in den USA hergestellter Wagen der Marke "Ford" mit fünf Sitzplätzen (Fahrgastraum mit einer Länge von 180 cm), zulässigen Gesamtgewicht von 2800 kg und offener Ladefläche mit einer (durch Abklappen der Laderückwand um 58 cm erweiter baren) Länge von 106 cm und einer Höchstgeschwindigkeit von 125 km/h, war erst im Ausland, ab 1986 in Deutschland -- als "LKW geschl. Kasten" -- zum Verkehr zugelassen. Das beklagte und revisionsklagende Finanzamt (FA) besteuerte das Fahrzeug zunächst als Lastkraftwagen (Kraftfahrzeugsteuerbescheid vom 26. Februar 1990). Nach einer Überprüfung (1995) wurde es jedoch kraftfahrzeugsteuerrechtlich als Personenkraftwagen eingestuft und -- für die Zeit vom 1. Februar 1992 bis 31. Januar 1996 -- entsprechend besteuert (Steueränderungsbescheid vom 23. November 1995 i. d. F. des Änderungsbescheides vom 29. November 1995, bestätigt durch Einspruchsentscheidung vom 24. Mai 1996).

Die hiergegen gerichtete Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) entschied, das Fahrzeug sei auch kraftfahrzeugsteuerrechtlich ein Lastkraftwagen, weil es als sog. "Light Truck" ("Pick-up" mit geschlossener Doppelkabine und offener Ladefläche) konzipiert und vom Hersteller als Lastkraftwagen zugelassen worden sei. Diese Zulassung und ihre verkehrsrechtliche Genehmigung seien das maßgebende Indiz für die ursprüngliche Konzeption und damit die objektive Beschaffenheit. Unbeachtlich sei, daß entsprechende Fahrzeuge laut sachverständiger Äußerung inzwischen -- im Hinblick auf die größere Fläche für die Personenbeförderung -- verkehrsrechtlich als Personenkraftwagen bewertet würden. Auch das äußere Erscheinungsbild rechtfertige als subjektives Kriterium keine andere Entscheidung. Unabhängig davon sei jedoch für eine auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) gestützte rückwirkende Änderung der Steuerfestsetzung, wie hier vorliegend, kein Raum. Das FA hätte auch in Kenntnis der 1995 in Erfahrung gebrachten Daten das Fahrzeug als Lastkraftwagen besteuert. Vor Erlaß anderslautender Weisungen der Aufsichtsbehörden (bis November 1993) wäre der verkehrsrechtlichen Einstufung ohne weiteres gefolgt worden.

Das ausführlich begründete Urteil der Vorinstanz ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1997, 497 veröffentlicht (vgl. auch das dort in Bezug genommene, in EFG 1997, 499 abgedruckte Urteil der Vorinstanz in einem Parallelfall); hierauf wird verwiesen.

Das FA wendet sich mit der Revision gegen die kraftfahrzeugsteuerrechtliche und die abgabenrechtliche Beurteilung durch die Vor instanz. Bei dem Fahrzeug trete aufgrund seiner Ablastung auf 2,8 t, der zu kleinen Ladefläche und des äußeren Erscheinungsbildes (Doppelkabine) der steuerlich ausschlaggebende Vorrang der Personenbeförderung vor der Güterbeförderung eindeutig hervor. Zur Zeit der ursprünglichen Steuerfestsetzung hätten im übrigen keine Anweisungen mit dem Inhalt bestanden, daß die verkehrsrechtliche Einstufung in allen Fällen der Besteuerung zugrunde zu legen sei, auch einschlägige Rechtsprechung sei noch nicht entwickelt worden. Im Gegenteil hätte schon damals der Grundsatz gegolten, daß die verkehrsrechtliche Bewertung kraftfahrzeugsteuerrechtlich nicht bindend sei. Die Probleme hätten nicht auf rechtlicher Ebene, sondern im Bereich des Sachverhalts bzw. des Verwaltungsvollzugs gelegen. Es stehe nicht mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit fest, daß bei Bekanntsein des tatsächlichen Fahrzeugzustandes keine andere Besteuerungsentscheidung getroffen worden wäre.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Er hält die Vorentscheidung für zutreffend.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet. Die Vor instanz hat rechtsfehlerfrei erkannt, daß unabhängig von der Frage der kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Einstufung des Fahrzeugs des Klägers der der Kraftfahrzeugsteuernachforderung zugrunde gelegte Änderungstatbestand (§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977) ausscheidet.

1. Gegen die kraftfahrzeugsteuerrechtliche Beurteilung des Fahrzeugs bestehen allerdings Bedenken. Das FG hat das Fahrzeug nicht als Personenkraftwagen (§ 8 Nr. 1 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes -- KraftStG --), sondern als gewichtssteuerbaren "anderen" Kraftwagen (§ 8 Nr. 2 KraftStG) -- Lastkraftwagen -- angesehen, weil dies der "Hersteller-Zulassung" und der verkehrsrechtlichen Genehmigung entspreche; das äußere Erscheinungsbild sei ebensowenig maßgebend wie die nunmehrige verkehrsrechtliche Einstufung entsprechender Fahrzeuge (mit kleinerer Ladefläche). Es erscheint fraglich, ob das FG insoweit von zutreffenden kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Maßstäben ausgegangen ist (anders als das FG hinsichtlich der Beurteilung vergleichbarer Fahrzeuge -- Pick-up mit Doppelkabine und kleinerer Ladefläche -- FG München, Urteil vom 17. Juli 1996 4 K 2692/94, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuerrecht -- UVR -- 1996, 348; Personenkraft wagen; die Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision gegen dieses Urteil ist durch Beschluß des erkennenden Senats vom 15. November 1996 VII B 208/96, BFH/NV 1997, 259, aus verfahrensrecht lichen Gründen zurückgewiesen worden). Zunächst ist nicht ohne weiteres ersichtlich, inwieweit die "Hersteller-Zulassung" (das Betreiben der Einzelzulassung gemäß § 21 der Straßenverkehrs-Zulassungs-Ordnung -- StVZO --), die nur das Ergebnis einer verkehrsrechtlichen Einschätzung enthält, auf eine "Hersteller-Konzeption" schließen läßt (zur Bedeutung derselben in Umbaufällen Senatsurteil vom 29. April 1997 VII R 1/97, BStBl II 1997, 627). Die festgestellte Herstellung als "Light-Truck" ist angesichts der ebenfalls festgestellten vielseitigen Verwendbarkeit gleichartiger Fahrzeuge möglicherweise nicht geeignet, den Schluß auf eine Konzeption als Lastkraftwagen zu rechtfertigen. Die verkehrsrechtliche Einstufung als solche hat, wie auch vom FG erkannt, keine kraftfahrzeugsteuerrechtlich bindende Wirkung (insbesondere arg. § 2 Abs. 2 Satz 2 KraftStG; zuletzt Senat in VII R 1/97; früher schon Bundes finanzhof -- BFH --, Urteil vom 30. September 1981 II R 56/78, BFHE 134, 367, 369, BStBl II 1982, 82), mag es auch im Zweifel veranlaßt sein, ihr zu folgen (was das FG indessen wieder auszuschließen scheint im Hinblick auf die neuere verkehrsrechtliche Bewertung von Fahrzeugen mit verhältnismäßig kleiner Ladefläche). Abgrenzungen, die nach ausländischem Recht maßgebend sind, spielen bei der Beurteilung keine Rolle. Das Erscheinungsbild gehört hingegen zu der beurteilungserheblichen objektiven Beschaffenheit des Fahrzeugs (vgl. nur Strodthoff, Kraftfahrzeugsteuer, 1996, KraftStG § 8 Rdnr. 18); nach ihr ist zu bestimmen, ob ein Personenkraftwagen (ggf. in Gestalt eines Kombinationskraftwagens, § 23 Abs. 6 a StVZO) oder ein Lastkraft wagen (ein mindestens überwiegend für die Güterbeförderung konzipiertes Fahrzeug mit vorrangiger Verwendbarkeit zur Güterbeförderung) vorliegt. Schwierigkeiten, die sich bei der Feststellung des Erscheinungsbildes ergeben können (die subjektiv unterschiedliche Betrachtung), dürfen nicht dazu führen, dieses Kriterium von vornherein zu verwerfen.

Der Senat braucht jedoch diesen Fragen nicht weiter nachzugehen. Er braucht auch nicht zu entscheiden, ob die tatsächliche Würdigung seitens des FG (LKW), sollten zutreffende kraftfahrzeugsteuerrechtliche Maßstäbe angelegt worden sein, wenigstens möglich und damit revisionsrechtlich unangreifbar erschiene. Die Vorentscheidung erweist sich nämlich selbst dann als richtig, wenn unterstellt wird, daß es sich bei dem Fahrzeug des Klägers kraftfahrzeugsteuerrechtlich um einen Personenkraftwagen handelt. Bei der hier zu treffenden Beurteilung der Rechtmäßigkeit der Nachforderung für die Entrichtungszeiträume (§ 11 Abs. 1, § 6 KraftStG) bis 31. Januar 1996 erübrigt sich ein Eingehen auf die Frage, ob eine Änderung der Kraftfahrzeugbesteuerung für die Zukunft in Betracht käme (bejaht von der Vorinstanz in Übereinstimmung mit Egly/Mößlang, Kraftfahrzeugsteuer, 3. Aufl. 1981, S. 326; verneint vom FG München, Beschluß vom 4. September 1996 4 V 2398/96, UVR 1997, 27).

2. Die Vorentscheidung wird von der weiteren -- selbständigen -- Erwägung getragen, daß die Änderung der ursprünglichen Kraftfahrzeugsteuerveranlagung (1990) mangels Erfüllung des einzig in Betracht kommenden Änderungstatbestandes § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 -- nicht möglich war. Dieser Überlegung ist zuzustimmen. Aus diesem Grunde erweist sich der angegriffene Änderungsbescheid, wie vom FG entschieden, als nicht rechtmäßig.

Die Änderung aufgrund von § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 scheidet aus, wenn die Unkenntnis der später hervorgetretenen Tatsache für die ursprüngliche Veranlagung nicht ursächlich gewesen ist. Dies trifft (nur) dann zu, wenn die Finanzbehörde auch bei Kenntnis der Tatsache schon zur Zeit der ursprünglichen Veranlagung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu keiner anderen Entscheidung gelangt wäre, wobei grundsätzlich davon auszugehen ist, daß die dem Sachverhalt entsprechende (zutreffende) Entscheidung ergangen wäre. Die Frage, wie die Finanzbehörde den Sachverhalt bei Kenntnis der neuen Tatsache gewürdigt hätte, ist unter Berücksichtigung der zum Zeitpunkt der ursprünglichen Veranlagung vorliegenden (BFH-)Rechtsprechung und der damaligen Verwaltungsanweisungen zu beurteilen. Die Tatsachen, aus denen sich die frühere Verwaltungsübung ergibt, hat die Finanzbehörde darzulegen und ggf. nachzuweisen (zu allem insbesondere BFH, Urteile vom 14. Dezember 1994 XI R 80/92, BFHE 176, 308, 311, BStBl II 1995, 293, und vom 15. Januar 1991 IX R 238/87, BFHE 164, 492, 494, BStBl II 1991, 741, je m. w. N.; in kraftfahrzeugsteuerrechtlicher Hinsicht auch FG München in UVR 1997, 27; ferner Senatsurteil in VII R 1/97).

Die neuen, erst 1995 bekannt gewordenen Tatsachen -- die genauen Daten des Fahrzeugs des Klägers -- hat das FG aufgrund der von ihm getroffenen Feststellungen, die revisionsrechtlich bindend sind (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --), rechtsfehlerfrei als nicht rechtserheblich im Sinne der vorstehend dargestellten Grundsätze beurteilt. Die Vorinstanz hat nicht etwa das Erfordernis aufgestellt, daß die Finanzbehörde mit Sicherheit die zutreffende Entscheidung getroffen haben müßte. Das FG hat vielmehr lediglich, ausgehend übrigens gerade davon, daß spezifische Verwaltungsanweisungen zur damaligen Zeit noch fehlten und einschlägige Rechtsprechung nicht vorlag, unter Berücksichtigung einer Äußerung des beklagten FA auf Anfrage der Aufsichtsbehörde und der festgestellten Übung (bis Ende 1993), der verkehrsrechtlichen Zuordnung bei der Kraftfahrzeugbesteuerung (grundsätzlich) zu folgen, die Überzeugung zum Ausdruck gebracht, daß das FA 1990 auch in Kenntnis der Fahrzeugdaten nicht anders als damals geschehen veranlagt hätte (LKW). Die entsprechende Tatsachenwürdigung, die auch dahin zu verstehen ist, daß dem FA nicht bloß ein unbeachtlicher Fehler im Einzelfall unterlaufen ist, ist für den Senat ebenfalls bindend, da sie zumindest möglich erscheint (vgl. BFH, Urteil vom 27. August 1991 VIII R 84/89, BFHE 165, 330, 336, BStBl II 1992, 9). Dies wird nicht durch die Erwägung in Frage gestellt, daß bereits damals verkehrsrechtliche Wertungen als steuerlich unverbindlich angesehen wurden. Der mehr oder weniger einschränkungslosen Übernahme der Einstufung als Lastkraftwagen (in Fällen ohne Umbaumaßnahmen) stand jener allgemeine Grundsatz im Hinblick auf die vom FG festgestellte Übung nicht entgegen. Soweit das FA den seinerzeitigen Erkenntnisstand anders bewertet als die Vorinstanz, setzt es seine Würdigung an die Stelle der des Tatrichters. Insoweit handelt es sich um ein in der Revisionsinstanz unbeachtliches neues tatsächliches Vorbringen.

Fundstellen