Entscheidungsstichwort (Thema)
Zum Umfang der Anschaffungskosten bei vorweggenommener Erbfolge
Leitsatz (NV)
Erwirbt ein Sohn von seiner Mutter und von der Erbengemeinschaft nach seinem Vater im Zuge einer vorweggenommenen Erbfolgeregelung und Erbauseinandersetzung ein bebautes Grundstück, wobei er sich u. a. verpflichtet, der Mutter lebenslang eine Rente zu zahlen und ihr ein Wohnrecht im Erdgeschoß des Hauses einzuräumen, so gehören diese Verpflichtungen nicht zu den Kosten der Anschaffung des bisherigen Miteigentumsanteils der Mutter.
Normenkette
EStG §§ 7b, 9, 21; EStDV § 11d
Tatbestand
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) erwarb mit notariell beurkundetem Grundstücksübertragungs- und Erbauseinandersetzungsvertrag vom 1. Juni 1979 das Eigentum an einem bebauten Grundstück. Eigentümer dieses Grundstücks waren bis dahin die Mutter des Klägers zu 1/2 und der Kläger, seine Mutter und sein Bruder in ungeteilter Erbengemeinschaft zu gleichen Teilen.
Der Kläger übernahm als Gegenleistung die eingetragenen Grundschulden samt der zugrunde liegenden Verbindlichkeiten. Er verpflichtete sich außerdem, seiner zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses . . . Jahre alten Mutter lebenslang eine monatliche Rente von . . . DM zu zahlen und räumte ihr lebenslang das mietfreie Wohnrecht an der im Erdgeschoß des übertragenen Hauses gelegenen Wohnung ein (Mietwert . . . DM monatlich). Seinem Bruder gegenüber verpflichtete sich der Kläger, für dessen ,,Übertragung des Miteigentumsanteils" zur Zahlung von . . . DM.
In seinem Antrag auf Lohnsteuerermäßigung für 1980 machte der Kläger einen Werbungskostenüberschuß bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe erhöhter Absetzungen nach § 7 b des Einkommensteuergesetzes (EStG) von . . . DM geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) lehnte die Eintragung eines entsprechenden Freibetrags zunächst ab, erhöhte den Freibetrag aber in der Einspruchsentscheidung um erhöhte Absetzungen von . . . DM. Das FA ging davon aus, daß der Kläger den Hälfteanteil der Mutter entgeltlich erworben habe, hingegen der Erwerb im Rahmen der Erbauseinandersetzung unentgeltlich gewesen sei.
Das Finanzgericht (FG) hat der Fortsetzungsfeststellungsklage stattgegeben. Die Klage sei im Hinblick auf das noch nicht bestandskräftig abgeschlossene Einkommensteuerveranlagungsverfahren für 1980 zulässig. Sie sei auch begründet; denn auch soweit der Kläger das Grundstück im Rahmen der Erbauseinandersetzung erworben habe, handle es sich um einen entgeltlichen Vorgang. Ihm seien auch insoweit Anschaffungskosten entstanden. Über die Höhe der Anschaffungskosten bestehe zwischen den Beteiligten kein Streit.
Dagegen richtet sich die Revision des FA. Es rügt Verletzung der §§ 21, 9, 7 b EStG und § 11 d der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV).
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Klageabweisung (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Zutreffend hat das FG zwar die Zulässigkeit der Fortsetzungsfeststellungsklage bejaht (vgl. dazu Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 14. Dezember 1982 VIII R 54/81, BFHE 137, 456, BStBl II 1983, 315, und vom 28. März 1990 X R 160/88, BFHE 160, 481, BStBl II 1990, 815). Ebenfalls zu Recht hat es den Erwerb des hälftigen Miteigentumsanteils im Rahmen der Erbauseinandersetzung durch den Kläger als teilentgeltliches Rechtsgeschäft beurteilt. Die Vorentscheidung ist aber aufzuheben, weil dem Kläger keine höheren als die vom FA bereits gewährten erhöhten Absetzungen nach § 7 b EStG zustehen; denn soweit der Kläger den Miteigentumsanteil seiner Mutter erworben hat, führen nur die übernommenen anteiligen Verbindlichkeiten, nicht jedoch die Rentenverpflichtung und die Gewährung des Wohnrechts zu Anschaffungskosten.
Der Vertrag vom 1. Juni 1979 enthält neben der Erbauseinandersetzung eine vorweggenommene Erbfolgeregelung bezüglich des hälftigen Miteigentumsanteils der Mutter. Nach der Entscheidung des Großen Senats vom 5. Juli 1990 GrS 4-6/89 (BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847) stellen vom Vermögensübernehmer zugesagte Versorgungsleistungen weder Veräußerungsentgelt noch Anschaffungskosten dar. Ebenso bleibt es nach dieser Entscheidung bei der bisherigen Rechtsprechung, wonach der Vorbehalt eines Nießbrauchs oder Wohnrechts keine Gegenleistung des Erwerbers für die Übertragung des Grundstücks ist (vgl. BFH-Urteil vom 28. Juli 1981 VIII R 124/76, BFHE 134, 130, BStBl II 1982, 378). Dagegen führt die Übernahme von Verbindlichkeiten zu Anschaffungskosten. Der Senat verweist zur Vermeidung von Wiederholungen auf den genannten Beschluß des Großen Senats des BFH unter C. II. 1. und 3.
Die vom Kläger seiner Mutter zugesagte Rente ist als Versorgungsrente, nicht als Veräußerungsrente zu beurteilen; denn - entgegen der vom FA in der Einspruchsentscheidung vertretenen Auffassung - haben der Kläger und seine Mutter Leistung und Gegenleistung nicht nach kaufmännischen Gesichtspunkten abgewogen. Die Vertragsparteien haben den Verkehrswert des Grundstücks im Vertrag mit 150 000 DM angegeben, das FA hat ihn mit ca. 193 000 DM ermittelt. Für diesen Wert spricht unter Berücksichtigung der Übernahme noch bestehender Verbindlichkeiten der an den Bruder für dessen 1/6 Gesamthandsanteil zu zahlende Betrag von 30 000 DM. Für die Abwägung nach kaufmännischen Gesichtspunkten sind als Leistung der Mutter 4/6 des Grundstückswerts vermindert um das von ihr vorbehaltene Wohnrecht (129 200 DM abzüglich 54 300 DM), mithin ca. 75 000 DM zugrunde zu legen. Dieser Leistung der Mutter stehen der Kapitalwert der Rentenverpflichtung des Klägers von ca. 27 000 DM und die übernommenen Verbindlichkeiten gegenüber, die - Feststellungen des FG, inwieweit die Grundschulden noch valutiert waren, fehlen - jedenfalls nicht mehr als 4/6 der im Grundbuch eingetragenen Grundschulden von 29 000 DM betragen. Die Leistung der Mutter überwiegt die Gegenleistung des Klägers bei weitem.
Nach dem Beschluß des Großen Senats vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) bilden Erbfall und Erbauseinandersetzung im Einkommensteuerrecht keine rechtliche Einheit. Ausgleichszahlungen eines Erben im Rahmen der Erbauseinandersetzung und Aufwendungen für den Erwerb eines Miterben führen beim Leistenden grundsätzlich zu Anschaffungskosten. Dies gilt - anders als bei der vorweggenommenen Erbfolge - nicht für die Übernahme von Verbindlichkeiten. Der Senat verweist zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Ausführungen des Großen Senats im Beschluß vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 unter C. I. 2. und II. 2.
Dem Kläger sind danach in Höhe der Zahlung an seinen Bruder von 30 000 DM und in Höhe der übernommenen auf den hälftigen Miteigentumsanteil seiner Mutter entfallenden Verbindlichkeiten von - im Hinblick auf die eingetragenen Grundschulden - allenfalls 14 500 DM Anschaffungskosten entstanden. Anhaltspunkte dafür, daß die Übernahme des auf den 1/6 Gesamthandsanteil der Mutter entfallenden Verbindlichkeiten ihren Rechtsgrund in der vorweggenommenen Erbfolge hatte (vgl. Senatsurteil vom 10. April 1991 XI R 7, 8/84, BFHE 164, 343, BStBl II 1991, 791, sind nicht gegeben. Die Anschaffungskosten von 44 500 DM sind um die Nebenkosten von zusammen 1147 DM zu erhöhen. Abzüglich 10 % für Grund und Boden ergibt sich als Bemessungsgrundlage für die erhöhten Absetzungen allenfalls ein Betrag von 41 082 DM. 5 % hiervon machen 2 054 DM aus.
Zwar sind nach § 39 a Abs. 1 EStG die gesamten negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, die sich bei der Inanspruchnahme der erhöhten Absetzungen nach § 7 b EStG voraussichtlich ergeben, eintragungsfähig. Vorliegend bedarf es aber keiner weiteren Feststellungen hierzu. Im Lohnsteuerermäßigungsverfahren kann sich ein höherer Betrag nicht mehr auswirken. Das berechtigte Interesse des Klägers an der Feststellung der Rechtswidrigkeit der ablehnenden Verfügung des FA ist im Hinblick auf seinen Ermäßigungsantrag und sein Klagebegehren auf die Frage der Rechtmäßigkeit der Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach § 7 b EStG beschränkt. Da das FA bereits 3 078 DM anerkannt hat, war die Klage abzuweisen.
Fundstellen
Haufe-Index 417920 |
BFH/NV 1992, 30 |