BFH Urteil vom 23.02.1972 - I R 159/68

Leitsatz (amtlich)

Ist in einer GmbH & Co. KG, deren Geschäfte die GmbH führt und an der eine OHG als Kommanditistin beteiligt ist, ein Gesellschafter der OHG Geschäftsführer der GmbH, so stellt die Vergütung, die er dafür von der GmbH erhält, eine Vergütung für eine Tätigkeit im Dienste der KG dar, die bei der Gewinnfeststellung der KG auf die OHG entfällt.

Normenkette

EStG § 15 Nr. 2

Tatbestand

Die Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine KG. Persönlich haftende Gesellschafterin ist eine GmbH (im folgenden: GmbH), Kommanditisten sind eine weitere GmbH und eine OHG. Gesellschafter der OHG sind Herr B. und dessen Bruder. Der Gesellschafter B. ist außerdem einer der Geschäftsführer der GmbH, die keine andere Aufgabe hat, als die Geschäfte der Klägerin zu führen. Er bezog von der GmbH im Streitjahr 1963 eine Geschäftsführervergütung von 9 000 DM. Die Klägerin behandelte diesen Betrag als Vorweggewinn der GmbH und zog ihn als Sonderbetriebsausgabe der GmbH vom Gewinn ab. Der Revisionsbeklagte (das FA) erhöhte den Gesamtgewinn der Klägerin um 9 000 DM und rechnete den Mehrgewinn zum Gewinnanteil der OHG hinzu.

Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg.

Das FG hat ausgeführt, die Klage sei zulässig, obwohl sich aus der Behandlung der 9 000 DM durch das FA bei keinem Gesellschafter einkommensteuerliche Auswirkungen ergäben.

Die Klage sei aber nicht begründet. Die Bezüge, die ein Mitunternehmer einer GmbH & Co. KG dafür erhalte, daß er die Geschäfte der GmbH führe, seien, wenn sich die Tätigkeit der GmbH in der Führung der Geschäfte der KG erschöpfe, für die KG Teil ihres Gewinns und für den Mitunternehmer Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Zur Begründung dieser Auffassung verweist das FG auf sein Urteil I 84/65 vom 24. Februar 1967 (EFG 1967, 399), das durch Urteil des BFH VI R 133/67 vom 25. April 1969 (nicht veröffentlicht) bestätigt wurde.

Der Streitfall unterscheide sich allerdings von dem Fall des Urteils I 84/65 dadurch, daß hier nicht der Kommanditist selbst, sondern der Gesellschafter einer OHG, die Kommanditistin sei, als Geschäftsführer der GmbH tätig werde. Darin liege aber kein Grund, die Mitunternehmerschaft des Gesellschafters B. zu verneinen.

Das FG hat - bei einem Streitwert von 100 DM - die Revision zugelassen, da folgende Fragen grundsätzliche Bedeutung hätten:

1. Ist ein Gesellschafter einer OHG, die Kommanditistin ist, Mitunternehmer der KG?

2. Ist ein solcher Gesellschafter im Sinne von § 15 Nr. 2 EStG "im Dienst der Gesellschaft" (der KG) tätig, wenn er Geschäftsführer der Komplementär-GmbH ist und diese nur den Zweck hat, die Geschäfte der KG zu führen?

Mit der Revision rügt die Klägerin Verletzung des § 15 Nr. 2 EStG. Sie greift grundsätzlich die Auffassung des FG an, in einer GmbH & Co. KG gehörten die Bezüge des Kommanditisten in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer der GmbH zum Gewinn der KG und zu den gewerblichen Einkünften des Kommanditisten.

Die Klägerin beantragt, den angefochtenen Feststellungsbescheid unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung und des Urteils des FG dahin abzuändern, daß der Gewinn der Klägerin um 9 000 DM niedriger festgesetzt werde, und zwar auf Grund der Anerkennung des Geschäftsführergehalts an den Geschäftsführer B. als Betriebsausgabe.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision ist zulässig (§ 115 Abs. 1 Halbsatz 2, Abs. 2 Nr. 1 FGO), aber nicht begründet. Zutreffend hat das FA die Vergütung von 9 000 DM, die der Geschäftsführer B. von der GmbH erhalten hat, als Vergütung für eine Tätigkeit im Dienste der Klägerin zum Anteil der OHG am Gesamtgewinn der Klägerin gerechnet (§ 15 Nr. 2 EStG).

1. Bereits durch Urteil I 221/59 S vom 2. August 1960 (BFH 71, 425, BStBl III 1960, 408) hat der BFH entschieden, daß in einer GmbH & Co. KG auch die Vergütung, die ein Kommanditist für seine Tätigkeit als Geschäftsführer der GmbH beziehe, zu den Vergütungen für eine Tätigkeit im Dienste der KG gehöre (§ 15 Nr. 2 EStG), soweit sie auf eine Tätigkeit entfalle, die der Geschäftsführer als Organ der GmbH für die KG ausübe. Diese Auffassung hat der BFH inzwischen durch weitere Urteile bestätigt (BFH-Urteile IV R 139/67 vom 15. November 1967, BFH 90, 399, BStBl II 1968, 152; VI R 129/66 vom 26. Januar 1968, BFH 91, 420, BStBl II 1968, 369; IV R 166/67 vom 21. März 1968, BFH 92, 328, BStBl II 1968, 579; I R 76/70 vom 21. April 1971, BFH 103, 149, BStBl II 1971, 816). Die Ausführungen der Klägerin geben dem Senat keinen Anlaß, von dieser Rechtsprechung abzuweichen und zu diesem Zweck den Großen Senat des BFH anzurufen (§ 11 Abs. 3 FGO). Der Vorwurf der Klägerin, die Auffassung, die die Rechtsprechung entwickelt habe, leugne die eigene Rechtspersönlichkeit der GmbH, ist nicht begründet. Die Rechtsprechung des BFH verneint nicht die rechtliche Selbständigkeit der GmbH (§ 13 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung), sie leugnet auch nicht, daß sich der zivilrechtliche Anspruch auf die Vergütung eines Geschäftsführers der GmbH gegen die GmbH richtet. Die Rechtsprechung beruht vielmehr auf der Erwägung, daß der Geschäftsführer der GmbH, der die Geschäfte der KG führt, auf diese Weise mittelbar für die KG tätig wird und daß diese mittelbare Tätigkeit für die KG ausreicht, um die Vergütung - gleich ob sie die GmbH oder die KG zahlt - als Vergütung im Dienste der KG im Sinn des § 15 Nr. 2 EStG zu beurteilen ist (BFH-Urteil I 221/59 S, a. a. O.).

2. Der Streitfall weist die Besonderheit auf, daß Kommanditistin der Klägerin - neben einer GmbH - eine OHG ist und daß nicht diese OHG, sondern ihr Gesellschafter als Geschäftsführer der GmbH tätig wird. Der Senat sieht darin keinen rechtserheblichen Unterschied im Vergleich zu den Fällen, die der BFH bisher zu entscheiden hatte. Auch im Streitfall wird der Geschäftsführer B. mittelbar für die Klägerin tätig. Er ist zwar nicht Gesellschafter und - entgegen der Annahme des FG - auch nicht Mitunternehmer der Klägerin. Gesellschafterin, Beteiligte am Gewinn der Klägerin (§ 215 Abs. 2 Nr. 2 AO) und in diesem Sinne auch Mitunternehmerin der Klägerin ist vielmehr die OHG. Der Geschäftsführer B. ist Gesellschafter und Mitunternehmer der OHG (vgl. BFH-Urteil I 91/65 vom 11. März 1970, BFH 99, 169, BStBl II 1970, 588; Hueck, Das Recht der offenen Handelsgesellschaft, 3. Aufl., S. 17). Aber er ist doch mittelbar durch die OHG an der Klägerin beteiligt. Die Beteiligung der OHG an der Klägerin gehört dem Gesellschafter B. und seinem Bruder zur gesamten Hand. Die Gewinne und Verluste der Klägerin, soweit sie auf die OHG entfallen, erhöhen oder vermindern bei der Feststellung des Gewinns der OHG (§ 215 Abs. 2 Nr. 2 AO) die Gewinnanteile der Gesellschafter der OHG (§ 15 Nr. 2 EStG; BFH-Urteil I 91/65, a. a. O.). Wenn nun andererseits ein Gesellschafter der OHG die Geschäfte der Klägerin führt - sei es unmittelbar oder, wie im Streitfall, mittelbar in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer der GmbH -, so erweist sich das auf Grund der rechtlichen Verbundenheit der Beteiligten als eine Dienstleistung der OHG. Ähnlich wie im Fall einer mittelbaren Einlage ist im Streitfall die Tätigkeit des Gesellschafters B. im Verhältnis zur Klägerin der OHG zuzurechnen. Die Vergütung von 9 000 DM für diese Tätigkeit entfällt daher bei der Gewinnfeststellung der Klägerin auf die OHG.

Wie weit diese Entscheidung Auswirkungen auf die Gewerbesteuer hat, braucht der Senat nicht zu prüfen (vgl. BFH-Urteil VI R 129/66, a. a. O.).

Fundstellen