Entscheidungsstichwort (Thema)
Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeit
Leitsatz (NV)
Die Berichtigung eines Bescheids wegen einer offenbaren Unrichtigkeit (§ 129 AO 1977) setzt nicht voraus, daß die Unrichtigkeit für den Steuerpflichtigen erkennbar ist.
Normenkette
AO 1977 § 129
Verfahrensgang
Tatbestand
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA - ) hatte die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) für das Streitjahr 1976 erklärungsgemäß zur Gewerbesteuer veranlagt. Während die Aktenverfügung vom 21. November 1977 den Zusatz enthielt ,,Vorbehaltsfestsetzung gemäß § 164 Abs. 1 AO", fehlte dieser Zusatz in dem der Klägerin bekanntgegebenen Gewerbesteuermeßbescheid für 1976 vom 24. November 1977. Nach einer Betriebsprüfung vertrat die Prüferin die Auffassung, die Pachteinkünfte der Klägerin aus dem Teilbetrieb in A. in Höhe von X DM seien in 1976 zu Unrecht nicht zur Gewerbesteuer herangezogen worden. Eine Berichtigung nach § 129 der Abgabenordnung (AO 1977) sei jedoch nicht mehr möglich. Der Veranlagungsbeamte folgte dieser Ansicht nicht und erhöhte den gewerblichen Gewinn der Klägerin um X DM. Gegen den berichtigten Gewerbesteuermeßbescheid für 1976 vom 29. Mai 1981 erhob die Klägerin mit Erfolg Sprungklage.
Mit der vom Finanzgericht (FG) wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassenen Revision beantragt das FA sinngemäß, unter Aufhebung des FG-Urteils den Gewerbeertrag im Gewerbesteuermeßbescheid für 1976 um X DM zu erhöhen. Das FA rügt Verletzung des § 129 AO 1977. Obwohl nach dem eindeutigen Wortlaut des § 129 AO 1977 die Erkennbarkeit des Fehlers nach außen nicht Voraussetzung für die Änderbarkeit eines Steuerbescheides sei, habe das FG die Anwendbarkeit im Streitfall verneint. Die Entscheidung stehe darüber hinaus im Widerspruch zur früheren Rechtsprechung desselben FG.
Die Klägerin beantragt die Zurückweisung der Revision.
Entscheidungsgründe
Die Revision des FA ist zulässig und begründet. Sie führt unter Aufhebung der Vorentscheidung zur Klageabweisung (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Der berichtigte Gewerbesteuermeßbescheid für 1976 vom 29. Mai 1981 ist rechtmäßig. Das FA hat den Gewerbesteuermeßbescheid für 1976 vom 24. November 1977 zu Recht berichtigt. Die Vorentscheidung verletzt § 129 Satz 1 AO 1977.
Nach dieser Vorschrift kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlaß eines Verwaltungsaktes unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Die Vorschrift entspricht hinsichtlich des Begriffs der ähnlichen offenbaren Unrichtigkeit dem früheren § 92 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung (AO). Offenbare Unrichtigkeiten in diesem Sinne sind mechanische Fehler, die ebenso mechanisch, d. h. ohne weitere Prüfung, erkannt und berichtigt werden können, wie z. B. Übertragungsfehler. Sie können auch in einem unbeabsichtigten unrichtigen Ausfüllen des Eingabebogens oder in einem Irrtum über den tatsächlichen Programmablauf oder in der Nichtbeachtung der für das maschinelle Veranlagungsverfahren geltenden Dienstanweisungen bestehen. Eine Berichtigung nach § 129 AO 1977 ist ausgeschlossen, wenn die nicht nur theoretische Möglichkeit eines Fehlers in der Tatsachenwürdigung oder bei der Anwendung einer Rechtsnorm besteht. Ob ein mechanisches Versehen, ein Irrtum über den Programmablauf oder ein die Berichtigung nach § 129 AO 1977 ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, muß nach den Verhältnissen des Einzelfalls beurteilt werden (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 21. Oktober 1987 IX R 156/84, BFH / NV 1988, 277, m. w. N.).
Zu Recht hat das FG entschieden, daß der bei der unterbliebenen Übernahme des Zusatzes ,,Vorbehaltsfestsetzung gemäß § 164 Abs. 1 AO" aus der Aktenverfügung vom 21. November 1977 in den Gewerbesteuermeßbescheid für 1976 vom 24. November 1977 unterlaufene Fehler einem Schreib- oder Rechenfehler gleichsteht. Es handelt sich um einen Übertragungsfehler innerhalb der vom Veranlagungsbeamten in der Aktenverfügung vom 21. November 1977 dokumentierten Ermittlung des einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrags für 1976 und damit um eine einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliche, beim Erlaß des Verwaltungsakts unterlaufene Unrichtigkeit (Einführungserlaß des Bundesministers der Finanzen - BMF - zur AO 1977 vom 1. Oktober 1976, BStBl I 1976, 576 zu § 124 Nr. 2 Satz 1; Klein / Orlopp, Abgabenordnung, 4. Aufl., 1989, § 124 Anm. 3, § 129 Anm. 2 a; M. Förster in Koch, Abgabenordnung, 3. Aufl., 1986, § 129 Rz. 3, § 164 Rz. 14; Kühn / Kutter / Hofmann, Abgabenordnung - Finanzgerichtsordnung, 15. Aufl., 1987, § 124 AO 1977 Bem. 3; Woerner / Grube, Die Aufhebung und Änderung von Steuerverwaltungsakten, 8. Aufl., 1988, S. 57; a. A. v. Wallis in Hübschmann / Hepp / Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 164 AO 1977 Anm. 9, 15; Tipke / Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 13. Aufl., § 164 AO 1977 Tz. 5).
Zu Unrecht hat das FG die Voraussetzungen für die Berichtigung nach § 129 AO 1977 für nicht gegeben erachtet, weil das Versehen des FA für die Klägerin im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Gewerbesteuermeßbescheids für 1976 vom 24. November 1977 nicht erkennbar war.
Der erkennende Senat (Urteil vom 31. März 1987 VIII R 46/83, BFHE 149, 478, BStBl II 1987, 588) hat entschieden, daß es für die Berichtigung nach § 129 AO 1977 nicht erforderlich ist, daß die offenbare Unrichtigkeit aus dem Bescheid erkennbar ist. Er hat darauf hingewiesen, daß bereits in zurückliegenden BFH-Urteilen nicht verlangt worden ist, daß sich die Unrichtigkeit aus dem Bescheid selbst ergibt und daß dieses Erfordernis auch nicht für die Berichtigung eines Urteils wegen offenbarer Unrichtigkeit nach § 107 FGO aufgestellt wird. Nach dem Willen des Gesetzgebers sollten im Hinblick auf das Massenverfahren der Besteuerung auch solche Fehler berichtigt werden, die für den Steuerpflichtigen nicht aus dem Steuerbescheid erkennbar sind (BTDrucks 7/4292 S. 29). Dieser Wille hat in § 129 AO 1977 seinen Ausdruck gefunden, da auf ,,ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlaß eines Verwaltungsakts unterlaufen sind", abgestellt wird. Demgegenüber wird in der vergleichbaren Vorschrift des § 42 des Verwaltungsverfahrensgesetzes (VwVfG) lediglich von ,,offenbaren Unrichtigkeiten in einem Verwaltungsakt" gesprochen. Der erkennende Senat hat zusätzlich darauf hingewiesen, daß sich aus dieser Auslegung der Vorschrift auch Berichtigungsmöglichkeiten zugunsten des Steuerpflichtigen ergeben.
Der II. Senat des BFH (Urteil vom 8. April 1987 II R 236/84, BFHE 149, 413, BStBl II 1988, 164) hat entschieden, daß die Berichtigung nach § 129 AO 1977 nicht zur Voraussetzung hat, daß die Unrichtigkeit für den Steuerpflichtigen erkennbar ist. Auch dieser Senat hat auf den Unterschied gegenüber § 42 VwVfG abgestellt und zusätzlich hervorgehoben, daß die Vorschrift nicht auf Bestimmungen verweist, die wie § 130 Abs. 2 Nr. 4 AO 1977 dem Steuerpflichtigen Vertrauensschutz gewähren sollen.
Auch der IX. Senat des BFH (Urteil in BFH / NV 1988, 277) hat entschieden, daß es für die Zulässigkeit der Berichtigung nach § 129 AO 1977 nicht darauf ankommt, ob der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit anhand des Bescheids und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte oder nicht. Maßgebend ist, ob der Fehler bei Offenlegung des Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist.
Der IV. Senat (Urteil vom 23. Juni 1988 IV R 111/86, BFH / NV 1989, 205) und der VI. Senat (Beschluß vom 9. Juni 1988 VI B 170/87, BFH / NV 1989, 6) haben sich dieser Rechtsprechung angeschlossen.
Nach diesen Grundsätzen ist die unterbliebene Übernahme des Zusatzes ,,Vorbehaltsfestsetzung gemäß § 164 Abs. 1 AO" aus der Aktenverfügung vom 21. November 1977 in den Gewerbesteuermeßbescheid für 1976 vom 24. November 1977 offenbar unrichtig i. S. des § 129 Satz 1 AO 1977, so daß das FA den berichtigten Gewerbesteuermeßbescheid für 1976 vom 29. Mai 1981 erlassen durfte. Nach den Feststellungen des FG ist der Übertragungsfehler aus der Aktenverfügung vom 21. November 1977 klar erkennbar und kann ein in den Bereich der Willensbildung fallender Tatsachen- oder Rechtsirrtum ausgeschlossen werden.
Fundstellen
Haufe-Index 416597 |
BFH/NV 1990, 205 |