BFH Urteil vom 21.12.1981 - II R 124/79

Leitsatz (amtlich)

Mehrere Verträge können auch dann als ein einheitlicher auf den Erwerb einer noch fertigzustellenden Eigentumswohnung gerichteter Vertrag zu beurteilen sein, wenn Vertragspartner des Erwerbers unterschiedliche Personen sind.

Normenkette

GrEStG Hessen § 1 Abs. 1 Nr. 1; GrEStG Hessen § 4 Abs. 1 Nr. 8 Buchst. a; GrEStG Hessen § 4 Abs. 1 Nr. 8 Buchst. c; GrEStG Hessen § 11 Abs. 1 Nr. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Kaufleute A, B, C und D waren in Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) Eigentümer von zwei Grundstücken. Sie ließen eine Bauplanung für 127 Eigentumswohnungen erstellen und erhielten am 24. Mai 1970 die Baugenehmigung.

Am 30./31. Dezember 1971 schlossen die Kläger und Revisionskläger (Kläger) mit der offenen Handelsgesellschaft in Firma C & D, Wohnungsbauträgergesellschaft (oHG I), je einen privatschriftlichen "Baubetreuungsvertrag". Die oHG I sollte nach diesem Vertrag berechtigt und verpflichtet sein, als Baubetreuerin und Verwalterin für die Kläger zu handeln und alle Erklärungen abzugeben, die für den Erwerb und die Errichtung von jeweils zwei bestimmten Eigentumswohnungen erforderlich waren. Die Wohnungen waren bezeichnet nach der Nummer des (künftigen) Aufteilungsplans, den Gesamtkosten (Grundstücks-, Bau- und Finanzierungskosten umfassend) und dem Barkapitaleinsatz. Im einzelnen verpflichtete sich die oHG I, im Namen jeweils der Kläger einen (noch unbeschränkten) Miteigentumsanteil am Grundstück zu kaufen, die schlüsselfertige Erstellung der Gebäude im Namen der Kläger zu veranlassen, die offene Handelsgesellschaft in Firma C und D, Abteilung Immobilien (oHG II), mit der Beschaffung und Verwaltung der Zwischen- und Endfinanzierungsmittel zu beauftragen, die erforderlichen Versicherungen abzuschließen und schließlich die fertiggestellten Wohnungen - bei Garantie eines bestimmten Preises - zu vermieten. Die oHG I garantierte, daß die Gesamtkosten laut dem Verkaufsprospekt vom Dezember 1971 nicht überschritten würden; zur Rechnungslegung war sie nicht verpflichtet. Lediglich bei Unterschreitung eines bestimmten Satzes für Zwischenfinanzierungsund Bereitstellungszinsen sollte die Differenz jeweils den Klägern vergütet werden. Die Kläger verpflichteten sich jeweils, die Eigenmittel entsprechend dem Baufortschritt auf ein Treuhandkonto der Bank einzuzahlen.

Zwischen der GbR und der oHG I als Bevollmächtigte der Kläger sowie weiterer 16 Personen wurde am 31. Dezember 1971 ein privatschriftlicher Vertrag geschlossen, wonach die GbR die im Baubetreuungsvertrag bezeichneten Miteigentumsanteile nunmehr treuhänderisch für die jeweiligen Vollmachtgeber hielt und verpflichtet war, sie so zu stellen, als seien sie Eigentümer.

In notariell beglaubigten Urkunden vom 18. Januar 1972 und 14. Juli 1972 bevollmächtigten die Kläger jeweils erneut die oHG I, sie bei allen mit dem Baubetreuungsvertrag zusammenhängenden Rechtshandlungen zu vertreten, insbesondere bei dem Erwerb der Miteigentumsanteile, dem Abschluß von Darlehensverträgen und bei der Belastung der Miteigentumsanteile mit Grundpfandrechten einschließlich der Unterwerfung unter die sofortige Zwangsvollstreckung.

Am 14. Juli 1972, nachdem die Abgeschlossenheitsbescheinigung (§ 7 Abs. 4 Nr. 2 des Wohnungseigentumsgesetzes - WEG -) für die künftigen Wohnungen vorlag, schlossen die von der oHG I vertretenen Kläger jeweils einen Kaufvertrag mit der GbR über die jeweils auf die Kläger entfallenden Miteigentumsanteile. Die Vertragsparteien erklärten, daß der Kaufpreis erbracht sei. Sie verpflichteten sich, einander Sondereigentum gemäß § 3 WEG einzuräumen. Für den Fall, daß eine der Raten, zu deren Zahlung sich die Kläger im Baubetreuungsvertrag mit der oHG I verpflichtet hatten, nicht fristgerecht erbracht würde, behielt sich die GbR den Rücktritt vom Kaufvertrag vor. Die Vertragsparteien erklärten die Auflassung und beantragten bzw. bewilligten die Eigentumsumschreibung im Grundbuch.

Nach dem Austausch von Teilflächen der Grundstücke und der Vereinigung der beiden Grundstücke im Grundbuch erklärten die GbR, die Kläger sowie 27 weitere Erwerber am 8. Dezember 1972 die vertragliche Einräumung von Sondereigentum gemäß § 3 WEG. Den nicht veräußerten 703, 12/1000 Miteigentumsanteil teilte die GbR gemäß § 8 WEG. Die Kläger wurden am 29. Mai 1973 als Eigentümer im Wohnungsgrundbuch eingetragen.

Bei Abschluß des Baubetreuungsvertrages am 30./31. Dezember 1971 war mit den Bauarbeiten bereits begonnen worden. Die GbR hatte zuvor die oHG I am 4. Juni 1971 beauftragt, in ihrem - der GbR - Namen und auf ihre Rechnung den Bau durchführen zu lassen. Die oHG I hatte dementsprechend die Rohbauarbeiten sowie die wesentlichen übrigen Gewerke vor Abschluß der Baubetreuungsverträge vergeben. Die Kläger traten der von der GbR im eigenen Namen abgeschlossenen Brandschaden-, Bauwesen- und Haftpflichtversicherung als weitere Eigentümer bei. Am 14. November 1972 teilte die oHG I den beauftragten Bauunternehmen mit, daß neben ihr - der oHG I - auch die in der Anlage aufgeführten Bauherren - darunter die Kläger - Auftraggeber seien. Die Wohnungen wurden bis spätestens 1. April 1973 bezugsfertig.

Nachdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) zunächst gemäß § 4 Abs. 12 des Grunderwerbsteuergesetzes in der in Hessen geltenden Fassung (GrEStG) vorläufig von der Erhebung der Grunderwerbsteuer abgesehen hatte, setzte er gegen die Klägerin wegen des Erwerbs der Eigentumswohnungen Nrn. 46 und 60 und gegen den Kläger wegen des Erwerbs der Eigentumswohnungen Nrn. 4 und 39 mit Bescheiden vom 14. November 1977 (Klägerin) und vom 18. November 1977 (Kläger) Grunderwerbsteuer fest, wobei er die "Gesamtkosten" laut Baubetreuungsvertrag als Gegenleistung zugrunde legte.

Der Einspruch der Kläger blieb ohne Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) hat die von ihm verbundenen Klagen abgewiesen und in den Gründen ausgeführt: Eine Steuerbefreiung für die Vereinbarungen vom 30./31. Dezember 1971 komme nicht in Betracht, weil insoweit kein steuerbarer Vorgang gegeben sei. Mangels Beurkundung habe kein wirksamer Übereignungsanspruch (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG) entstehen können. Die notariell beurkundeten Vereinbarungen vom 14. Juli 1972 seien steuerbar, aber nicht gemäß § 4 Abs. 1 Nr. 8 Buchst. a GrEStG steuerbefreit. Angesichts des Bautenstandes im Erwerbszeitpunkt komme nur der Erwerb eines Miteigentumsanteils an einem im Zustand der Bebauung befindlichen Grundstück oder der Erwerb einer im Bau befindlichen Eigentumswohnung zur Schaffung von Wohnraum in Betracht. Für beide Alternativen fehle es jedoch an einer Bauvereinbarung oder einem Aufbauvertrag, da die Erwerber keine auf die Fertigstellung des Bauvorhabens gerichteten Rechtsbeziehungen untereinander geschaffen hätten. Der - im übrigen formunwirksame - Treuhandvertrag vom 31. Dezember 1971 führe nicht zu Rechtsbeziehungen zwischen den verschiedenen Treugebern. Auch der Beitritt der Erwerber zu den von der oHG I abgeschlossenen Bauverträgen ersetze nicht den Zusammenschluß von Veräußerer und Erwerbern zur Fertigstellung der Gebäude, weil der objektive Erklärungswert dieser Vertragsbeitritte allenfalls nur die Begründung einer anteiligen Werklohnverpflichtung der Erwerber hätte rechtfertigen können. Der Inhalt der gesamten Vereinbarungen spreche dafür, daß fertiggestellte Eigentumswohnungen Gegenstand eines rechtlich einheitlichen Vertragswerkes gewesen seien. Aus der untrennbaren Verbindung der Leistungen von GbR und oHG I folge, daß sie gemeinsame Vertragspartner jeweils der Kläger gewesen seien, sofern man nicht überhaupt annehmen wolle, daß die GbR allein für die Herbeiführung des gesamten Leistungserfolges verantwortlich gewesen sei. Auch wenn man als grunderwerbsteuerliches Hilfsmerkmal die Bauherreneigenschaft zur Beurteilung heranziehe, ergebe sich, daß das Schwergewicht der Bautätigkeit von der Planung bis zur Durchführung und Finanzierung eindeutig bei der GbR und nicht bei den Erwerbern gelegen habe.

Mit der Revision verfolgen die Kläger ihr auf die Aufhebung der Grunderwerbsteuerbescheide sowie der Vorentscheidungen gerichtetes Klageziel weiter.

Entscheidungsgründe

Die Revision der Kläger ist unbegründet.

1. Zutreffend hat das FG dahin erkannt, daß durch die Vereinbarungen vom 30./31. Dezember 1971 zwischen den Klägern und der GbR kein steuerbarer Tatbestand verwirklicht worden ist. Der "Treuhandvertrag" konnte mangels notarieller Beurkundung (§ 313 Satz 1 BGB) keinen Anspruch auf Übereignung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG begründen (vgl. Urteil des Senats vom 17. Dezember 1975 II R 35/69, BFHE 118, 367, BStBl II 1976, 465).

2. Der Vertrag vom 14. Juli 1972 unterliegt der Grunderwerbsteuer gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. Besteuerungsgrundlage gemäß § 11 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist die Gegenleistung in Höhe des "Gesamtaufwandes" für den Miteigentumsanteil und die anteilige Gebäudesubstanz.

Der Erwerb ist nicht gemäß § 4 Abs. 1 Nr. 8 Buchst. a GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit. Nach dieser Vorschrift wäre der Vertrag vom 14. Juli 1972 nur dann steuerfrei gewesen, wenn die Kläger ihre Miteigentumsanteile im Sinne des § 4 Abs. 1 Nr. 8 Buchst. a GrEStG "zur Schaffung von Wohnraum" erworben hätten. Das war nicht der Fall. Der durch Rechtsgeschäft begründete Anspruch der Kläger auf Übereignung (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG) richtete sich nach dem gesamten Vertragswerk auf einen mit dem Sondereigentum an einer fertiggestellten Eigentumswohnung verbundenen Miteigentumsanteil. Denn Übereignungsanspruch und -verpflichtung waren mit der Schaffung der Eigentumswohnung zu einer untrennbaren rechtlichen und wirtschaftlichen Einheit verknüpft.

Wie der Senat zuletzt in den Urteilen vom 25. Juli 1979 II R 105/77 (BFHE 128, 544, BStBl II 1980, 11) und vom 12. März 1980 II R 52/77 (BFHE 130, 341, BStBl II 1980, 472) ausgeführt hat, können ein Kaufvertrag über ein Grundstück (Miteigentumsanteil) sowie ein Vertrag über die Verpflichtung des Verkäufers zur Errichtung eines Gebäudes (Eigentumswohnung) in ihrem rechtlichen Bestand so miteinander verbunden sein, daß ein rechtlich einheitlicher Vertrag im Sinne des § 139 BGB vorliegt. Diese Erwägungen greifen auch dann Platz, wenn sich nicht der Grundstücksverkäufer, sondern eine dritte Person zur Errichtung des Gebäudes verpflichtet. Die Einheitlichkeit setzt nicht voraus, daß an jedem der Rechtsgeschäfte jeweils dieselben Parteien beteiligt sind (Urteile des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 20. Mai 1966 V ZR 214/64, Monatszeitschrift für Deutsches Recht 1966, S. 749 - MDR 1966, 749 -); vom 6. Dezember 1979 VII ZR 313/78, BGHZ 76, 43, Neue Juristische Wochenschrift 1980, S. 829 - NJW 1980, 829 -); vom 6. November 1980 VII ZR 12/80, NJW 1981, 274). Daß der Grundstücksverkäufer gegebenenfalls nur zur Übereignung und der andere Vertragsbeteiligte nur zur Gebäudeerrichtung verpflichtet sind, hindert nicht die Annahme einer rechtlichen Einheit. Da es sich hierbei um Teile einer teilbaren Leistung handelt, ist in Abweichung von der gesetzlichen Vermutung des § 420 BGB anzunehmen, daß rechtsgeschäftlich jeder Schuldner nur zu dem gegenständlich begrenzten Teil zur Leistung verpflichtet ist.

Es ist der Annahme einer rechtlichen Einheit von verschiedenen Verträgen nicht hinderlich, daß die Teilakte als selbständige Verträge in verschiedenen Urkunden niedergelegt werden. Ausschlaggebend ist die innere Verknüpfung der verschiedenen Verträge. Auch wenn nur einer der Vertragspartner den Einheitswillen erkennen läßt und der andere Partner ihn anerkennt oder zumindest hinnimmt, kann ein einheitlicher Vertrag vorliegen (BGH-Urteile vom 6. Dezember 1979 VII ZR 313/78, und vom 6. November 1980 VII ZR 12/80). Für den Erwerber, dem im Prospekt ein Gebäude oder eine Eigentumswohnung angeboten wird, aufgespalten in den Kauf eines Grundstücks (Miteigentumsanteils) und die Errichtung des Gebäudes durch eine vom Grundstücksveräußerer verschiedene Person, wird durchweg nur das gesamte Vertragswerk von Interesse sein. Für ihn ist die Bauerrichtung in die Vereinbarungen über den Grundstückserwerb einbezogen und umgekehrt. Das ist durchweg auch für seine Vertragspartner, zumindest für den Initiator des Bauvorhabens, der die Prospektwerbung betreibt und das Vertragsbündel anbietet, erkennbar. Im übrigen wird auch der Initiator von der Einheitlichkeit der Verträge ausgehen. Denn die vertraglichen Beziehungen werden so gestaltet, daß der Abschluß aller zu dem Vertragsbündel gehörenden Verträge gewährleistet ist.

Grundstückskaufvertrag und Gebäudeerrichtungsvertrag stellen danach ein rechtlich einheitliches Geschäft dann dar, wenn die Vereinbarungen in ihrem Bestand derart voneinander abhängig sind, daß sie miteinander "stehen und fallen" sollen. Diese Verknüpfung ist im Wege der auch dem Revisionsgericht möglichen Auslegung der Verträge gemäß § 133, 157 BGB unter Berücksichtigung der Interessenlage der Vertragsparteien, ihrem Verhalten vor und bei Vertragschluß und der tatsächlichen Abwicklung des Vertrages zu ermitteln. Außerhalb der Vertragsurkunden liegende Umstände können bei der Auslegung mitberücksichtigt werden.

Von Bedeutung kann z. B. sein, ob mit der Bebauung bereits begonnen worden ist, bevor die Verträge mit den Erwerbsinteressenten abgeschlossen worden sind. Denn die Vertragspartner können ein Grundstück (Miteigentumsanteil) nicht in einem zeitlich zurückliegenden (unbebauten) Zustand zum Gegenstand eines Kaufvertrages machen (Urteile des Bundesfinanzhofs vom 8. März 1978 II R 131/76, BFHE 125, 463, BStBl II 1978, 635, und vom 22. April 1980 VIII R 149/75, BFHE 130, 391, BStBl II 1980, 441).

3. Der Senat folgt dem FG darin, daß der Kaufvertrag vom 14. Juli 1972 über die Miteigentumsanteile und der Vertrag der Kläger mit der oHG I über die Errichtung des Gebäudes ein einheitliches Vertragswerk darstellen, durch das für die Kläger der Anspruch auf einen mit dem Sondereigentum an einer fertigen Eigentumswohnung verbundenen Miteigentumsanteil begründet wurde. Die oHG I hatte bereits am 4. Juni 1971 die wesentlichen Bauaufträge - entweder im Namen der GbR oder im eigenen Namen - vergeben. Frühestens mit dem Schreiben der oHG I an die Bauunternehmer vom 14. November 1972, d. h., erst kurz vor Bezugsfertigkeit, konnten eigene Verpflichtungen der Kläger durch Vertragsbeitritt entstanden sein. Daraus erhellt, daß die Vereinbarungen über die Vertragsvergabe im Namen der Kläger nicht durchgeführt worden sind und demnach die GbR und die oHG I oder eine von beiden zur Errichtung des Gebäudes vertraglich verpflichtet gewesen sein mußte. Traf diese Verpflichtung nur die oHG I, so stand die Verpflichtung in untrennbarem Zusammenhang mit dem Grundstückskaufvertrag der Kläger mit der GbR. Denn im Erwerbszeitpunkt war die GbR angesichts des Bautenstandes gar nicht mehr in der Lage, ein unbebautes Grundstück zu verschaffen, sondern konnte nur das Grundstück mit der Bausubstanz verkaufen, da die Rechtswirkungen nicht zurückbezogen werden konnten. Die Kaufvertragsparteien haben diese Verknüpfung dadurch zum Ausdruck gebracht, daß sie in § 7 ein Rücktrittsrecht der Verkäuferin für den Fall vereinbart haben, daß die Kläger die Gegenleistung aus dem "Baubetreuungsvertrag" nicht rechtzeitig erbrachten.

Dafür, daß die Kläger einen Anspruch auf fertige Eigentumswohnungen erwerben sollten, spricht ferner das Fehlen einer Vereinbarung aller Erwerber sowie der GbR als verbleibender Miteigentümerin über die gemeinsame, nach dem Erwerbszeitpunkt noch durchzuführende Baufertigstellung. Es ist weder festgestellt noch sonst erkennbar, daß die Kläger und die übrigen Erwerber auf die Fertigstellung des Bauvorhabens gerichtete Rechtsbeziehungen untereinander hatten oder sonstwie ein gemeinsamer Wille zur Fertigstellung des Bauwerks nach außen hervorgetreten ist. Das Zusammentreffen von Verpflichtungen gegenüber verschiedenen Erwerbern in einer einzigen Person kann eine rechtliche Verbindung der Erwerber nicht herbeiführen.

Der von den Klägern vorgetragenen Begründung dafür, daß sie selbst das Gebäude errichtet hätten, kann der Senat nicht folgen. Der Erwerb einer noch zu errichtenden Eigentumswohnung kann aufgespalten werden in den Erwerb eines noch unbeschränkten Miteigentumsanteils am Grundstück mit der Begründung der Verpflichtung für den Erwerber, der Einräumung von Sondereigentum gemäß § 3 WEG zuzustimmen. Diese zivilrechtlich mögliche Aufspaltung des Erwerbs von Wohnungseigentum in mehrere Schritte hindert nicht die Annahme, daß der schuldrechtliche Anspruch auf eine fertige Eigentumswohnung durch den Grundstückseigentümer (oder eine Mehrheit von Personen) erfüllt wird.

Auf die weiteren vom FG angestellten Erwägungen darüber, daß die Errichtung des Gebäudes den Klägern nicht zugerechnet werden kann, kommt es nach dem Vorstehenden nicht mehr an.

4. Da somit das zwischen der GbR und der oHG I einerseits sowie den Klägern andererseits bestehende Vertragswerk auf die Übereignung eines Grundstücks mit fertiggestellten Eigentumswohnungen gerichtet war, kann ein Erwerb der Kläger "zur Schaffung von Wohnraum" im Sinne des § 4 Abs. 1 Nr. 8 Buchst. a GrEStG nicht angenommen werden. Der Erwerb fertigen Wohnraums war nach § 4 Abs. 1 Nr. 8 Buchst. b und c GrEStG nur in den Fällen der hier nicht gegebenen eigenwohnlichen Nutzung und im übrigen nur in den Fällen des § 4 Abs. 1 Nr. 8 Buchst. i GrEStG, dessen Voraussetzungen ebenfalls nicht vorliegen, von der Grunderwerbsteuer befreit. Der Senat hat nicht darüber zu entscheiden, ob der Gesetzgeber damit die beste Lösung gefunden hat, daß er die Schaffung von Mietwohnraum grunderwerbsteuerrechtlich nur für denjenigen fördert, der das Grundstück selbst bebaut, während der Ersterwerber vom Bauträger nicht in den Genuß der Grunderwerbsteuerfreiheit kommt. Der Gleichheitssatz des Art. 3 des Grundgesetzes ist durch diese unterschiedliche Begünstigung jedenfalls nicht verletzt (vgl. das Urteil vom 27. Januar 1972 II 167/65, BFHE 105, 504, BStBl II 1972, 639).

Fundstellen