BFH Urteil vom 20.01.1977 - IV R 3/75

Leitsatz (amtlich)

Zur Bezeichnung des Streitgegenstands bei einer Klage gegen einen einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid.

Normenkette

FGO § 65 Abs. 1

Tatbestand

Streitig ist, ob die Klage unzulässig ist, weil der Kläger den Streitgegenstand nicht bezeichnet hat.

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) gründete 1964 zusammen mit seiner späteren Ehefrau die X-KG, die Beigeladene. Der Kläger war Komplementär, seine Ehefrau Kommanditistin. Gegenstand des Unternehmens war zunächst nur die Beratung auf dem Gebiete der Betriebs- und Finanzwirtschaft, ab 1967 auch die Übernahme gewerblicher Beteiligungen und Finanzierungen und die Unterhaltung eines Wirtschafts- und Kapitalmarktarchivs.

1967 traten zahlreiche neue Kommanditisten in die KG ein. Diese hatte die KG im Rahmen einer Aktion "Angebote zum Erwerb verlusttragender Kommanditanteile nach § 14 Berlinhilfegesetz" geworben. Auch 1968 traten weitere Kommanditisten in die KG ein. Zum 31. Dezember 1968 hatte diese mehr als 250 Kommanditisten mit einer Gesamteinlage von rd. ... DM. Der Kläger schied 1969 aus der KG aus. Diese änderte daraufhin ihren Firmennamen in Y-KG und führte das Unternehmen unter diesem Namen fort.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) erließ im Anschluß an eine bei der KG durchgeführte Steuerfahndungsprüfung, deren Ergebnisse in einem auch dem Kläger zugeleiteten Prüfungsbericht vom 6. November 1969 niedergelegt sind, am 9. Dezember 1969 einheitliche Gewinnfeststellungsbescheide für 1964 bis 1967. Darin stellte das FA auf der Grundlage der zahlreiche Einzelfeststellungen umfassenden Ergebnisse der Steuerfahndungsprüfung jeweils Gewinne für 1964 bis 1967 fest, während die KG in ihren Gewinnfeststellungserklärungen für diese Jahre jeweils Verluste ausgewiesen hatte.

Der Kläger legte Einspruch ein. Trotz wiederholter Aufforderung stellte der Kläger keinen Antrag und erhob auch keine substantiierten Einwände gegen die Prüfungsfeststellungen. Er machte vielmehr geltend, er habe die den Bescheiden zugrunde liegenden Feststellungen der Steuerfahndung bisher nicht prüfen können, weil das FA die zunächst beschlagnahmten Geschäftsunterlagen an die KG zurückgegeben habe und diese sich weigere, ihm die Unterlagen zur Verfügung zu stellen. Das FA wies den Einspruch zurück, weil der Kläger seiner Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen sei.

Der Kläger erhob Klage.

Das FG forderte den Kläger mit Verfügung vom 25. Juli 1973 auf, seine Einwendungen gegen die einheitlichen Gewinnfeststellungen im einzelnen darzulegen und die erforderlichen Unterlagen und Beweismittel beizufügen und insbesondere den Streitgegenstand zu bezeichnen, d. h. geltend zu machen, inwieweit er sich durch die Gewinnfeststellungen beschwert fühle und demgemäß eine Abänderung beantrage. Das FG stellte dem Kläger gleichzeitig anheim, diejenigen Unterlagen, die er für die Begründung mit der Klage benötige und die er nicht selbst besitze, genau zu bezeichnen und den derzeitigen Besitzer anzugeben.

In der mündlichen Verhandlung vor dem FG vom 5. November 1974 erklärte der Kläger, er könne auch heute nicht im einzelnen sagen, ob und in welchen Punkten die angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheide unrichtig seien, da ihm die Unterlagen für eine Prüfung bisher nicht zur Verfügung gestanden hätten.

Das FG wies die Klage als unzulässig ab, weil der Kläger entgegen § 65 Abs. 1 FGO den Streitgegenstand nicht bezeichnet habe.

Der Kläger legte Revision ein. Er beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben.

Entscheidungsgründe

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Die Revision ist nicht begründet.

Nach § 65 Abs. 1 FGO muß eine Anfechtungsklage neben der Angabe des Klägers, des Beklagten und des angefochtenen Verwaltungsaktes auch die Bezeichnung des Streitgegenstandes enthalten.

Nach den Urteilen des BFH vom 24. September 1970 II R 37/70 (BFHE 100, 429, BStBl II 1971, 112) und vom 5. Dezember 1972 VIII R 160/71 (BFHE 108, 276, BStBl II 1973, 498) ist der Streitgegenstand bereits mit der Bezeichnung des angefochtenen Verwaltungsaktes erschöpfend gekennzeichnet, "wenn die Einspruchsentscheidung über die volle Höhe der Steuer erging und mit der Klage der Umfang der Anfechtung nicht beschränkt wurde" (vgl. auch BFH-Urteile vom 8. Oktober 1971 III R 79/67, BFHE 103, 400, BStBl II 1972, 59; vom 23. Mai 1973 II R 47/72, BFHE 110, 105, BStBl II 1973, 820; vom 22. Januar 1976 IV R 220/72, BFHE 118, 282, BStBl II 1976, 455).

Der erkennende Senat kann im Streitfall zugunsten des Klägers unterstellen, daß es für die nach § 65 Abs. 1 FGO erforderliche Bezeichnung des Streitgegenstandes im allgemeinen bereits ausreicht, wenn in der Klageschrift der Steuerbescheid bezeichnet ist, gegen den sich die Klage richtet. Dieser Grundsatz kann aber nicht ausnahmslos gelten. Der Streitfall weist die vom BFH bisher noch nicht beurteilte Besonderheit auf, daß Gewinnfeststellungsbescheide angefochten sind, mit denen die Gewinne einer KG einheitlich festgestellt und den Gesellschaftern anteilig zugerechnet worden sind, aus der der Kläger ebenso wie eine größere Anzahl von Kommanditisten zwischenzeitlich ausgeschieden sind.

Der in einem Gewinnfeststellungsbescheid einheitlich festgestellte Gewinn einer Personengesellschaft setzt sich im Regelfall aus verschiedenen Komponenten (Gewinnteilen) zusammen, und zwar insbesondere aus dem laufenden Gewinn (Bilanzgewinn), der nach Maßgabe des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels allen Gesellschaftern anteilig zuzurechnen ist, aus Sondergewinnanteilen, z. B. Vergütungen für die Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft, die nur einem der Gesellschafter zuzurechnen sind, und etwaigen Veräußerungsgewinnen, die je nachdem, ob sie auf der Veräußerung des Betriebs oder eines Teilbetriebs der Personengesellschaft oder auf der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils beruhen, allen Gesellschaftern nach Maßgabe des Gewinnverteilungsschlüssels oder nur einem der Gesellschafter zuzurechnen sind (vgl. auch BFH-Urteil vom 27. September 1973 IV R 212/70, BFHE 110, 453, BStBl II 1974, 121). Insoweit unterscheidet sich ein Gewinnfeststellungsbescheid auch erheblich von einem Einheitswertbescheid für ein Grundstück (vgl. das BFH-Urteil III R 79/67).

Demgemäß kann eine Klage gegen einen einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid verschiedenartige Zielsetzungen haben: Sie kann sich richten nur gegen die Höhe des laufenden Gewinns (Bilanzgewinns), nur gegen die Höhe der Sondergewinnanteile, nur gegen die Höhe eines Gewinns aus der Veräußerung des Betriebs (Teilbetriebs) der Personengesellschaft oder nur gegen die Höhe des Gewinns aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils. Die Klage kann sich aber auch gegen die Rechtmäßigkeit aller Komponenten des einheitlich festgestellten Gesamtgewinns wenden und sie kann schließlich nur oder auch die Verteilung des Bilanzgewinns oder eines Veräußerungsgewinns auf die Gesellschafter angreifen.

Die Frage, welches Ziel eine Klage gegen einen Gewinnfeststellungsbescheid hat, ist insbesondere insofern auch von wesentlicher verfahrensrechtlicher Bedeutung, als von ihrer Beantwortung abhängt, ob und gegebenenfalls welche Personen gemäß § 60 Abs. 3 FGO notwendig zum Verfahren beizuladen sind. Richtet sich die von einem ausgeschiedenen Gesellschafter erhobene Klage z. B. nur oder auch gegen die Höhe des laufenden Gewinns, so sind regelmäßig nicht nur die Gesellschaft selbst, sondern auch alle zwischenzeitlich aus der Gesellschaft ausgeschiedenen Personen notwendig beizuladen. Richtet sich die Klage hingegen z. B. nur gegen die Höhe des Sondergewinnanteils des Klägers oder nur gegen die Höhe des Gewinns aus der Veräußerung des Mitunternehmeranteils des Klägers, so ist regelmäßig eine Beiladung der Gesellschaft selbst, nicht hingegen auch eine Beiladung derjenigen zwischenzeitlich ausgeschiedenen Gesellschafter erforderlich, deren Gewinnanteil durch die Klage nicht berührt werden kann.

Im Hinblick auf diese verfahrensrechtlichen Besonderheiten kann es bei einer Klage gegen einen einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid für die Bezeichnung des Streitgegenstandes nicht ausreichen, daß aus der Klageschrift erkennbar ist, welcher Gewinnfeststellungsbescheid angefochten werden soll. Vielmehr muß aus der Klageschrift oder den darin ausdrücklich in Bezug genommenen Schriftstücken auch erkennbar sein, welches Ziel die Klage hat. Denn nur auf diese Weise ist gewährleistet, daß das FG unzutreffend darüber befinden kann, welche Personen beizuladen sind. Erforderlichenfalls ist das Ziel der Klage während des finanzgerichtlichen Verfahrens auf eine Aufforderung des Gerichts hin durch den Kläger klarzustellen (vgl. § 65 Abs. 2 FGO).

Im Streitfall geht aus der Klageschrift nicht eindeutig hervor, welches Ziel die Klage hat; auch während des weiteren Verfahrens vor dem FG hat der Kläger insoweit keine Klarheit geschaffen. Zwar hat der Kläger in der Klageschrift vom 16. August 1972, die nach dem Ergebnis des Erörterungstermins vom 6. Juni 1973 Grundlage des vorliegenden Verfahrens ist, ausgeführt, er habe Klage erhoben mit den Anträgen, die gegen die KG "unter dem 9. Dezember 1969 ergangenen Feststellungsbescheide für die Veranlagungszeiträume 1964 bis 1968 insoweit aufzuheben, wie sie die Festsetzung der anteiligen Einkünfte des Klägers betreffen". Diese Erklärung ist jedoch so mehrdeutig, daß sie für eine Bezeichnung des Streitgegenstandes nicht ausreicht. Sie läßt insbesondere nicht erkennen, ob nur die Höhe der Sondergewinnanteile des Klägers oder auch der laufende, anteilig dem Kläger zugerechnete Bilanzgewinn angegriffen ist. Im weiteren Verlauf des Verfahrens hat der Kläger sein Klageziel nicht nur nicht präzisiert, sondern sogar noch verdunkelt, wenn er in der mündlichen Verhandlung am 5. November 1974 lt. Sitzungsprotokoll erklärte, "er könne auch heute nicht im einzelnen sagen, ob und in welchen Punkten die angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheide unrichtig seien".

Zu Recht hat das FG davon abgesehen, die ausgeschiedenen Gesellschafter der KG beizuladen. Der Senat läßt offen, ob sich eine Beiladung immer dann erübrigt, wenn sich die Klage letztlich, gleichgültig, aus welchen verfahrensrechtlichen Gründen, als unzulässig erweist. Eine Beiladung ist jedenfalls aus den oben wiedergegebenen Erwägungen dann nicht notwendig, wenn die gegen einen Gewinnfeststellungsbescheid gerichtete Klage unzulässig ist, weil der Streitgegenstand nicht gehörig bezeichnet ist.

Fundstellen