BFH Urteil vom 17.06.1999 - III R 37/98

Entscheidungsstichwort (Thema)

Prozeßkosten im Zusammenhang mit einer Testamentsanfechtung sind keine Betriebsausgaben

Leitsatz (amtlich)

Prozeßkosten, die einem Erben im Zusammenhang mit der Anfechtung des --andere Personen als Erben bestimmenden-- Testaments wegen Testierunfähigkeit des Erblassers entstehen, stellen auch dann keine Betriebsausgaben dar, wenn zum Nachlaß ein Gewerbebetrieb gehört.

Orientierungssatz

1. Maßgebend dafür, ob ein für die Veranlassung durch eine Einkunftsart ausreichender wirtschaftlicher Zurechnungszusammenhang besteht und damit Betriebsausgaben vorliegen, ist zum einen die --wertende-- Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen auslösenden Moments und zum anderen die Zuweisung dieses maßgeblichen Bestimmungsgrundes zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre.

2. Ist Gegenstand eines Rechtsstreits ein Vorgang der Privatsphäre, so sind auch die Prozeßkosten steuerlich nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist der Erbfall stets dem privaten, d.h. dem außerbetrieblichen Bereich des Erben zuzuordnen (vergleiche BFH-Rechtsprechung).

3. Die durch die Rechtsprechung entwickelten Grundsätze haben durch den Beschluß des Großen Senats vom 5.7.1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837), nach dem Erbfall und Erbauseinandersetzung wie im Zivilrecht nunmehr auch einkommensteuerrechtlich selbständige Rechtsvorgänge und als solche völlig getrennt voneinander zu beurteilen sind, keine Änderung erfahren. Der Erbfall selbst stellt auch weiterhin einen einkommensteuerrechtlich irrelevanten privaten Vorgang dar mit der Folge, daß die Aufwendungen für die Verfolgung eigener Rechte in einem Streit über das Erbrecht ebenfalls der Privatvermögenssphäre zuzuordnen sind.

4. Eine betriebliche Veranlassung von Aufwendungen im Zusammenhang mit erbrechtlichen Rechtsstreitigkeiten kann grundsätzlich nur dann angenommen werden, wenn es dabei um eine entgeltliche Erbauseinandersetzung im Sinne des Beschlusses in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 geht.

5. Ein Veranlassungszusammenhang mit der Einkunftserzielung ist in der Regel dann zu verneinen, wenn die Zugehörigkeit von der Einkunftserzielung dienenden Wirtschaftsgütern zum Vermögen des Steuerpflichtigen bedroht ist und die streitigen Aufwendungen im Zusammenhang mit einem Prozeß zur Abwehr von Gefahren für das der Einkunftserzielung dienende Vermögen entstanden sind. In einem solchen Fall steht nicht die Absicht der Einkunftserzielung, sondern die Beeinträchtigung der ertragsteuerrechtlich nicht relevanten privaten Vermögenssphäre des Steuerpflichtigen im Vordergrund.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Vater des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) erzielte bis zu seinem Tode im Dezember 1993 auf dem Grundstück X in K, das ihm zu 75 v.H. und dem Kläger zu 25 v.H. gehörte, gewerbliche Einkünfte. Als alleinige Erben hatte der Vater durch Testament das Ehepaar N eingesetzt. Unmittelbar nach dem Tode des Vaters eröffnete der Kläger verschiedene Rechtsstreite gegen das Ehepaar N, um den nach seiner Auffassung gegebenen bloßen "Rechtsschein" der Erbenstellung zu zerstören und eine Verwertung des Grundstücks zu verhindern. Außerdem klagte er erfolgreich auf Aufhebung des Testaments wegen Testierunfähigkeit des Erblassers. Im Dezember 1994 wurde dem Kläger ein Erbschein erteilt, der ihn als Alleinerbe ausweist. Während des Rechtsstreits hatte das Gericht einen Pfleger für den ausschließlich aus dem Anteil an dem Grundstück bestehenden Nachlaß bestellt.

Der Kläger führte die gewerbliche Tätigkeit seines Vaters fort und erklärte für das Streitjahr (1994) erstmals Einkünfte aus Gewerbebetrieb, bei deren Ermittlung er die Kosten für die Nachlaßpflegschaft und die anläßlich der verschiedenen Rechtsstreitigkeiten angefallenen Anwalts- und Gerichtskosten als Betriebsausgaben berücksichtigte. Zudem beantragte er bei der Umsatzsteuerfestsetzung den Abzug der in diesen Kosten zum Teil enthaltenen Vorsteuerbeträge.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) versagte unter Hinweis auf § 12 Ziff. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) den Betriebsausgabenabzug und kürzte die geltend gemachten Vorsteuerbeträge. Das Einspruchsverfahren hatte insoweit Erfolg, als das FA die Aufwendungen für den Nachlaßpfleger als betrieblich veranlaßt ansah.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage, mit der der Kläger die Berücksichtigung der Kosten der Rechtsverfolgung als Betriebsausgaben sowie den Abzug von Vorsteuern begehrte, durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte 1998, 1626 veröffentlichte Urteil statt. Es war der Auffassung, bei dem in der Hauptsache geführten Rechtsstreit des Klägers habe es sich um einen Erbschaftsstreit i.S. des § 27 der Zivilprozeßordnung gehandelt. Die Aufwendungen für die Führung dieses --und der weiteren-- Verfahren seien betrieblich veranlaßt gewesen. Grundgedanke der neueren, auf dem Beschluß des Großen Senats vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) basierenden Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei es, eine betriebliche Veranlassung von Aufwendungen in Fällen der hier zu entscheidenden Art dann zu bejahen, wenn der Erbe auf Ebene von erbrechtlich Mitberechtigten Aufwendungen tätigen müsse, um sich gewerbliches Vermögen aus dem Nachlaß zu verschaffen. Eine derartige Verknüpfung zwischen Aufwendungen und Betriebsvermögen sei im Streitfall gegeben. Hätte der Kläger den Prozeß nicht geführt, so hätte er den Erbschein nicht erlangt und somit --insbesondere gegenüber den Scheinerben-- keine durchsetzbare Berechtigung am betrieblichen Nachlaß als Erbe gehabt.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung von § 4 Abs. 4 und § 12 Ziff. 1 EStG. Es führt im wesentlichen aus: Das FG habe bindend festgestellt, daß die Rechtsstreite in der Hauptsache wegen der Aufhebung des Testaments bzw. der Feststellung des Klägers als Erben geführt worden seien. Kosten --insbesondere auch Prozeßkosten--, die im Zusammenhang mit einem Erbenfall bzw. durch erbrechtliche Streitigkeiten entstanden seien, stellten weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten dar, "selbst wenn Gegenstand der Erbschaft ein Gewerbebetrieb oder ein Anteil daran" seien (Hinweis auf BFH-Urteil vom 31. Juli 1985 VIII R 345/82, BFHE 145, 139, BStBl II 1986, 139). Diese eindeutige Rechtsprechung sei keineswegs überholt, vielmehr gehe die Rechtsprechung in Anwendung der Entscheidung des Großen Senats in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 davon aus, daß das Erben grundsätzlich ein privater Vorgang sei, und daß selbst Aufwendungen, um erbrechtliche Ansprüche gegen den Betriebsinhaber abzuwenden, grundsätzlich nicht betrieblich veranlaßt seien (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 2. März 1993 VIII R 47/90, BFHE 170, 566, BStBl II 1994, 619). Dem FG sei auch darin nicht zu folgen, daß im Streitfall der Prozeß auf Feststellung der Erbschaft mit dem Fall einer entgeltlichen Erbauseinandersetzung gleichzusetzen sei. Die vom Kläger geführten Rechtsstreite hätten nicht die Aufhebung bzw. Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft zum Ziel gehabt, sondern die Einsetzung des Klägers als Alleinerben. Dieser Vorgang sei keinesfalls mit einer Erbauseinandersetzung zu vergleichen. Denn hätte der Kläger nicht obsiegt, wäre es bei seiner Position als Pflichtteilsberechtigter nach § 2303 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) geblieben.

Das FA beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Abweisung der Klage. Die vom Kläger im Zusammenhang mit der Anfechtung des Testaments wegen Testierunfähigkeit des Erblassers entstandenen Prozeßkosten stellen keine Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) dar; sie sind vielmehr dem Bereich der privaten Lebensführung zuzuordnen.

1. Gemäß § 4 Abs. 4 EStG sind als Betriebsausgaben die Aufwendungen abziehbar, die durch den Betrieb veranlaßt sind. Eine betriebliche Veranlassung liegt vor, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Betrieb wirtschaftlich zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind. Maßgebend dafür, ob ein für die Veranlassung durch eine Einkunftsart ausreichender wirtschaftlicher Zurechnungszusammenhang besteht, ist zum einen die --wertende-- Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen auslösenden Moments und zum anderen die Zuweisung dieses maßgeblichen Bestimmungsgrundes zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre. Ergibt diese Prüfung, daß die Aufwendungen nicht oder in nur unbedeutendem Umfang auf privaten, der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen beruhen, so sind sie als Betriebsausgaben oder Werbungskosten anzuerkennen und --vorbehaltlich einer entgegenstehenden gesetzlichen Regelung-- als solche abziehbar (BFH-Beschlüsse vom 27. November 1989 GrS 1/88, BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160, und vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 823).

Ein derartiger wirtschaftlicher Zusammenhang ist bei Prozeßkosten und den damit im Zusammenhang stehenden Folgekosten dann gegeben, wenn der Gegenstand des Prozesses mit der Einkunftsart dergestalt zusammenhängt, daß er durch sie verursacht oder veranlaßt ist (vgl. BFH-Urteil vom 1. Dezember 1987 IX R 134/83, BFHE 152, 237, BStBl II 1988, 431). Ist Gegenstand des Rechtsstreits ein Vorgang der Privatsphäre, so sind auch die Prozeßkosten steuerlich nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig (vgl. z.B. BFH-Urteil in BFHE 145, 139, BStBl II 1986, 139). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist der Erbfall stets dem privaten, d.h. dem außerbetrieblichen Bereich des Erben zuzuordnen (vgl. Urteile vom 29. Mai 1969 IV R 238/66, BFHE 96, 182, BStBl II 1969, 614; vom 17. April 1985 I R 101/81, BFHE 143, 563, BStBl II 1985, 510; vom 14. April 1992 VIII R 6/87, BFHE 169, 511, BStBl II 1993, 275, und in BFHE 170, 566, BStBl II 1994, 619). Ist der Erbfall in einkommensteuerrechtlicher Sicht notwendig ein privater (außerbetrieblicher) Vorgang und damit der Erwerb durch Erbfall ein privater Erwerb, so können die Kosten, die im Zusammenhang mit einem Erbfall anfallen, grundsätzlich nicht dem betrieblichen Bereich des Steuerpflichtigen zugeordnet werden, und zwar auch dann nicht, wenn --wie im Streitfall-- zum Erbteil ein Gewerbebetrieb gehört. Die vorgenannten Aufwendungen sind nicht durch die Absicht, steuerpflichtige Einnahmen bzw. steuerpflichtigen Gewinn zu erzielen, verursacht, sondern finden ihre Veranlassung unmittelbar in dem als Vorgang der Privatsphäre anzusehenden Erbfall.

Entgegen der Auffassung des FG haben diese Grundsätze keine Änderung erfahren durch den Beschluß des Großen Senats in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, nach dem Erbfall und Erbauseinandersetzung wie im Zivilrecht nunmehr auch einkommensteuerrechtlich selbständige Rechtsvorgänge und als solche völlig getrennt voneinander zu beurteilen sind. Der Erbfall selbst stellt auch weiterhin einen einkommensteuerrechtlich irrelevanten privaten Vorgang dar mit der Folge, daß die Aufwendungen für die Verfolgung eigener Rechte in einem Streit über das Erbrecht ebenfalls der Privatvermögenssphäre zuzuordnen sind (so auch die herrschende Meinung in der Literatur: u.a. Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 18. Aufl., § 4 Rz. 520 "Erbfall"; v. Bornhaupt in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 9 Anm. B 800; Söhn in Kirchhof/Söhn, a.a.O., § 4 E 411 ff.; Blümich/Wacker, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 4 EStG Rz. 330 "Rechtsverfolgung"; Wolff-Diepenbrock in Littmann/Bitz/Hellwig, Das Einkommensteuerrecht, §§ 4, 5 EStG Rz. 1829; zweifelnd Grube in Deutsche Steuer-Zeitung 1999, 313).

Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG war Ursache für die hier streitigen Aufwendungen die Anfechtung des Testaments durch den Kläger wegen der Testierunfähigkeit des Erblassers, d.h. ein Erbschaftsstreit, der zur Feststellung des Erbrechts des Klägers und als Folge davon zum Übergang des Vermögens als Ganzes (§ 1922 Abs. 1 BGB) auf ihn führte.

Ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit den Einkünften aus Gewerbebetrieb kann auch nicht mit der Erwägung begründet werden, erst der erfolgreich geführte Rechtsstreit habe es dem Kläger ermöglicht, gewerbliche Einkünfte zu erzielen. Die Entstehung der Kosten in der Privatsphäre wird davon nicht berührt. Die Rechtsstreitigkeiten dienten in erster Linie dem Zweck, den Übergang des Vermögens des Erblassers auf den Kläger zu erreichen, nicht der Erzielung von Einkünften aus Gewerbebetrieb. Sie betrafen damit die private Vermögenssphäre des Klägers.

Eine betriebliche Veranlassung von Aufwendungen im Zusammenhang mit erbrechtlichen Rechtsstreitigkeiten kann nach der neueren Rechtsprechung im übrigen grundsätzlich nur dann angenommen werden, wenn es dabei um eine entgeltliche Erbauseinandersetzung im Sinne des Beschlusses in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 geht. Mit einer entgeltlichen Erbauseinandersetzung unter Miterben kann der hier zu beurteilende Sachverhalt aber nicht verglichen werden. Die aufgewendeten Kosten stehen vielmehr im unmittelbaren Zusammenhang mit dem unentgeltlichen Erwerb des Nachlasses durch den Kläger. Ein Veranlassungszusammenhang mit der Einkunftserzielung ist außerdem in der Regel dann zu verneinen, wenn die Zugehörigkeit von der Einkunftserzielung dienenden Wirtschaftsgütern zum Vermögen des Steuerpflichtigen bedroht ist und die streitigen Aufwendungen im Zusammenhang mit einem Prozeß zur Abwehr von Gefahren für das der Einkunftserzielung dienende Vermögen entstanden sind. In einem solchen Fall steht nicht die Absicht der Einkunftserzielung, sondern die Beeinträchtigung der ertragsteuerrechtlich nicht relevanten privaten Vermögenssphäre des Steuerpflichtigen im Vordergrund (vgl. BFH-Urteil vom 10. Oktober 1995 VIII R 56/91, BFH/NV 1996, 304, zum Werbungskostenabzug).

Anders als in dem vom BFH mit Urteil vom 14. März 1996 IV R 9/95 (BFHE 180, 142, BStBl II 1996, 310) entschiedenen Fall, auf den sich das FG ebenfalls beruft, sind die aufgewendeten Prozeßkosten im Streitfall eine unmittelbare Folge des eingetretenen Erbfalls, während in dem vorgenannten Streitfall die Zahlungen getätigt wurden, um einer Auseinandersetzung mit angeblichen Miterben aus dem Wege zu gehen. Einer der tragenden Gesichtspunkte war für den BFH damals die Erwägung, daß es keinen Grund gebe, die Abfindungszahlung an einen angeblichen Miterben anders zu behandeln, als Zahlungen im Rahmen einer Erbauseinandersetzung mit Wertausgleich. Wegen der Andersartigkeit des hier zu entscheidenden Sachverhalts kann dahinstehen, ob der Senat der in dem vorgenannten Urteil vertretenen Auffassung folgen könnte.

2. Der begehrte Vorsteuerabzug kommt ebenfalls nicht in Betracht. Der Vorsteuerabzug setzt voraus, daß es sich um Lieferungen oder sonstige Leistungen handelt, die von einem Unternehmer für das Unternehmen des Leistungsempfängers ausgeführt worden sind (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes). Wie sich aus den Ausführungen unter 1. ergibt, sind die Leistungen für den außerhalb des Unternehmens liegenden privaten Bereich des Klägers erbracht worden.

3. Das Urteil des FG, das auf einer anderen Rechtsauffassung beruht, ist aufzuheben. Die Sache ist spruchreif, die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Fundstellen