BFH Urteil vom 16.07.1969 - I R 81/66

Leitsatz (amtlich)

1. Der Steuerpflichtige kann - auch noch im Revisionsverfahren - seinen Klageantrag in der Weise einschränken, daß er die Herabsetzung der Steuer um einen geringeren als im ursprünglichen Antrag genannten Betrag begehrt.

2. Rückstellungen für Verbindlichkeiten aus der Verletzung fremder Patentrechte sind zu bilden, wenn mit einiger Wahrscheinlichkeit die Verbindlichkeiten bestehen und der Steuerpflichtige in Anspruch genommen werden wird. Das setzt nicht voraus, daß der Verletzte seine Ansprüche angemeldet oder bereits Klage erhoben hat.

Normenkette

FGO §§ 96, 121, 123; KStG § 6; EStG §§ 5, 6 Abs. 1 Nr. 3

Tatbestand

Die Revisionsbeklagte (Steuerpflichtige), eine GmbH, bildete für ihre Verpflichtungen aus einem Pachtvertrag Pachterneuerungsrückstellungen, die der Revisionskläger (das FA) für die Streitjahre 1956 und 1957 kürzte. Das FA versagte der Steuerpflichtigen ferner erhöhte Absetzungen nach § 7b EStG und die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 EStG und setzte die Rückstellungen für Verbindlichkeiten aus der Verletzung fremder Patentrechte, die die Steuerpflichtige in den Bilanzen für die Streitjahre 1954 bis 1957 gebildet hatte, herab.

Der Einspruch blieb ohne Erfolg.

Auf die Berufung hin stellte das FG die Pachterneuerungsrückstellungen in der ursprünglichen Höhe wieder her, ließ auch die erhöhten Absetzungen nach § 7b EStG und die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 EStG bei der Steuerpflichtigen zu und erkannte die Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patentrechte in dem begehrten Umfang an.

Gegen das Urteil des FG hat das FA Revision eingelegt. Es beantragt, das Urteil des FG aufzuheben, weil die vom FG vertretene Auffassung gegen geltendes Steuerrecht verstoße (§§ 5, 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG, § 6 KStG).

Die Steuerpflichtige beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen, soweit es sich um die Rückstellungen für Verbindlichkeiten aus der Verletzung fremder Patentrechte handele. Im übrigen schränkte sie im Revisionsverfahren den Klageantrag auf die Herabsetzung der Körperschaftsteuer um die Beträge ein, die sich aus dem Ansatz der begehrten Rückstellungen für Verbindlichkeiten aus der Verletzung fremder Patentrechte ergeben.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

1. Soweit die Steuerpflichtige ursprünglich die Erhöhung der Pachterneuerungsrückstellungen, die erhöhten Absetzungen nach § 7b EStG und die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 EStG begehrt hatte, hat sie ihren Klageantrag im Revisionsverfahren nicht aufrechterhalten, sondern den Klageantrag auf die Herabsetzung der Körperschaftsteuer um die im einzelnen von ihr berechneten Beträge beschränkt, die sich aus dem Ansatz der begehrten Rückstellungen für Verbindlichkeiten aus der Verletzung fremder Patentrechte ergeben. Gegen die Zulässigkeit dieser Beschränkung des Klageantrags bestehen keine rechtlichen Bedenken. Ebenso wie der Steuerpflichtige den Steuerbescheid wegen eines Teilbetrages der festgesetzten Steuer anfechten kann, muß es ihm auch möglich sein, seinen Klageantrag nachträglich zu beschränken. Da die Beschränkung des Klageantrages nicht als Klageänderung anzusehen ist (§ 268 Nr. 2 ZPO, § 155 FGO), steht ihrer Zulässigkeit im Revisionsverfahren § 123 FGO nicht entgegen. Die von der Steuerpflichtigen erklärte Beschränkung des Klageantrages steht auch nicht im Widerspruch zum Begriff des Streitgegenstandes, wie er durch den Beschluß des Großen Senats des BFH Gr. S. 1/66 vom 17. Juli 1967 (BFH 91, 393, BStBl II 1968, 344) geprägt wurde. Streitgegenstand ist danach nicht das einzelne Besteuerungsmerkmal, sondern die Rechtmäßigkeit des die Steuer festsetzenden Steuerbescheides. Daher kann der Kläger nicht einzelne Besteuerungsmerkmale der Beurteilung durch das Gericht entziehen. Wohl aber kann er sich durch ursprüngliche oder nachträgliche Beschränkung des Klageantrages mit der Herabsetzung der festgesetzten Steuer um einen bestimmten Betrag begnügen mit der Folge, daß das Gericht über diesen Antrag nicht hinausgehen darf (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO). Der Senat hat allerdings Bedenken, den Vorgang mit dem BFH-Beschluß V B 33/67 vom 12. Oktober 1967 (BFH 90, 367, BStBl II 1968, 98) als teilweise Klagerücknahme zu bezeichnen, da sich die Erklärung der Steuerpflichtigen auf keinen zum Erlaß eines Teilurteils geeigneten Teil des Streitgegenstands bezieht (vgl. Gräber, Deutsches Steuerrecht 1968 S. 491, 492 ff.). Der Senat weicht indes von dem Beschluß des V. Senats V B 33/67, a. a. O., nicht ab und braucht daher den Großen Senat nicht anzurufen (§ 11 Abs. 3 FGO). Denn der V. Senat wollte nach dem Inhalt seines Beschlusses und nach seiner eigenen Erklärung gegenüber dem erkennenden Senat lediglich die kostenrechtliche Folge einer Einschränkung des Klageantrags behandeln und sah insoweit darin eine teilweise Klagerücknahme. In der Auffassung, daß der Steuerpflichtige hinsichtlich des Steuerbetrages, um den er seinen Klageantrag einschränkt, die Kosten tragen muß, stimmt der Senat mit dem V. Senat überein, wenn er auch seine Ansicht nicht auf § 136 Abs. 2 FGO, sondern auf § 135 Abs. 1 FGO stützt.

Die Beschränkung des Klageantrags durch die Steuerpflichtige hat zur Folge, daß der Steuerpflichtigen mehr als die Herabsetzung der Körperschaftsteuer um den Betrag, der sich aus dem Ansatz der begehrten Rückstellungen für Verbindlichkeiten aus der Verletzung fremder Patentrechte ergibt, nicht zugesprochen werden darf (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO) und daß das Urteil des FG, soweit es über den nunmehr eingeschränkten Klageantrag hinausgeht, schon aus diesem Grund aufgehoben werden muß.

2. Die Rückstellungen für Verbindlichkeiten aus der Verletzung fremder Patentrechte sind dem Grunde nach zulässig, bedürfen aber der Höhe nach noch ergänzender Feststellungen durch das FG.

Es handelt sich um Rückstellungen für ungewisse Schulden, die nach Handelsrecht und Steuerrecht geboten sind (§ 131 Abs. 1 B IV des Aktiengesetzes vom 30. Januar 1937, §§ 5, 6 EStG, § 6 Abs. 1 Satz 1 KStG). Die Verbindlichkeiten, die den begehrten Rückstellungen zugrunde liegen, sind dem Grunde und der Höhe nach ungewiß. Ihr Ansatz setzt daher voraus, daß mit einiger Wahrscheinlichkeit die Verbindlichkeiten bestehen und die Steuerpflichtige in Anspruch genommen werden wird (Urteil des RFH VI 382/41 vom 14. Januar 1942, RStBl 1942, 183 mit Hinweis auf RFH-Urteil VI A 1413/32 vom 12. Juli 1933, RFH 34, 13; vgl. auch BFH-Urteil I 162/64 vom 27. November 1968, BFH 94, 383, BStBl II 1969, 247). Diese Voraussetzung ist nicht allein nach den subjektiven Erwartungen der Steuerpflichtigen, sondern nach objektiven, am Bilanzstichtag vorliegenden und spätestens bei Aufstellung der Bilanz erkennbaren Tatsachen zu prüfen (BFH-Urteile I 324/62 S vom 27. April 1965, BFH 82, 445, BStBl III 1965, 409; IV R 94/67 vom 26. März 1968, BFH 92, 278, BStBl II 1968, 533).

Das FG hat festgestellt, die Steuerpflichtige habe mit einem sehr hohen Grad von Wahrscheinlichkeit wenigstens in drei Fällen fremde Patentrechte verletzt und müsse ernsthaft damit rechnen, daß deswegen gegen sie Ansprüche erhoben würden. Diese Feststellung rechtfertigt den Ansatz einer Rückstellung. Sie stützt sich auf das Gutachten des vom Gericht bestellten Sachverständigen. Dieser ist auf der Grundlage eines Gutachtens anderer, von der Steuerpflichtigen beauftragter Patentanwälte sowie auf der Grundlage einer von der Steuerpflichtigen gelieferten Zusammenstellung von Fällen in- und ausländischer patentrechtlicher Risiken der Steuerpflichtigen und der Angaben der Steuerpflichtigen in einem weiteren Schreiben zu dem Ergebnis gekommen, daß von den angegebenen Fällen einer Patentverletzung drei so schwerwiegend, so konkret faßbar und so schlüssig vorgetragen seien, daß ein Verletzer ernsthaft mit einer Inanspruchnahme rechnen würde und daß ein ordentlicher Patentanwalt einer verletzten Partei mit gutem Gewissen wegen überwiegender Erfolgsaussichten zu einem Patentprozeß raten würde. Die Tatsache, daß die Steuerpflichtige bisher noch nicht in einen Patentverletzungsprozeß verwikkelt worden sei, steht nach Ansicht des Sachverständigen der Feststellung, daß eine Inanspruchnahme drohe, nicht entgegen. Sie könne einmal daran liegen, daß der Patentinhaber einen Verletzungsprozeß so lange wie möglich hinausschiebe, um über die Schadensersatzforderung einen Anteil an dem Gewinn zu erlangen, den der Verletzer in seinem Absatzgebiet erziele. Außerdem würden Patentverletzungsprozesse normalerweise nicht in Konjunkturjahren, sondern in Zeiten der Baisse geführt, um dann einen neuen Absatzbereich zu erlangen, der während der Konjunktur meist gar nicht erstrebt werde. Schließlich komme es oft deshalb nicht zu einem Patentverletzungsprozeß, weil sich die Beteiligten häufig über die Rechtsfolgen der Patentverletzung gütlich einigten.

Die Feststellungen des FG liegen weitgehend auf tatsächlichem Gebiet und sind für den Senat bindend, da in bezug auf sie keine zulässigen und begründeten Revisionsrügen vorgebracht sind (§ 118 Abs. 2 FGO). Das FA ist der Ansicht, das FG habe dem Gutachten des Sachverständigen keine Beweiskraft hinsichtlich der Frage beilegen dürfen, ob die Steuerpflichtige tatsächlich fremde Patente verletzt habe. Denn der Sachverständige sei in seinem Gutachten von den Tatsachen ausgegangen, die ihm die Steuerpflichtige und die von der Steuerpflichtigen beauftragten Patentanwälte unterbreitet hätten. Auf eine eigene Untersuchung dieser Tatsachen habe der Sachverständige verzichtet. Damit will das FA offenbar die Verletzung des § 76 FGO (Untersuchung des Sachverhalts von Amts wegen) und des § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO (Grundsatz der freien Beweiswürdigung) rügen. Diese Rüge ist jedoch unbegründet. Einmal ist darauf hinzuweisen, daß der Sachverständige die Angaben der Steuerpflichtigen und der von ihr beauftragten Patentanwälte zum Teil auch nach der tatsächlichen Seite hin überprüft hat, z. B. die Anmeldung, Bekanntmachung und den Inhalt verletzter Patente. Außerdem hat der Sachverständige in seinem Gutachten unter Hinweis auf die Wahrheitspflicht der von der Steuerpflichtigen beauftragten Patentanwälte erklärt, es könne davon ausgegangen werden, daß die Angaben in den Zusammenstellungen und Gutachten der Steuerpflichtigen der Wahrheit entsprächen. Wenn sich das FG dieser Ansicht angeschlossen hat, so ist darin weder eine Verletzung seiner Untersuchungspflicht (§ 76 FGO) noch eine Verletzung des Grundsatzes der freien Beweiswürdigung (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO) zu erblicken, da keine Umstände ersichtlich sind, die geeignet wären, Zweifel an der Richtigkeit der Angaben der Steuerpflichtigen zu erwecken. Insbesondere hat das FA selbst ausweislich des Sitzungsprotokolls in dem Termin zur mündlichen Verhandlung, in dem der Sachverständige sein Gutachten erläutert hat, derartige Zweifel nicht geäußert, obwohl der Sachverständige auch auf diesen Punkt eingegangen ist.

Das FA meint weiter, erfahrungsgemäß sei jeder Patentinhaber darauf bedacht, seine eigenen Schutzrechte vor fremden Eingriffen sofort zu schützen; die gegenteilige Ansicht des FG gehe an der Wirklichkeit vorbei. Damit stellt das FA der tatsächlichen Feststellung des FG eine eigene abweichende Behauptung gegenüber. Auf diese Weise kann die bindende Kraft der vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) nicht beseitigt werden. Der Senat sieht auch keine Umstände, die das FG hätten davon abhalten müssen, auch in diesem Punkt dem Gutachten des Sachverständigen zu folgen. Entgegen der Auffassung des FA geht das Gutachten des Sachverständigen nicht dahin, daß das Hinausschieben des Patentverletzungsprozesses durch den Berechtigten eine Ausnahme sei. Das Gutachten ist vielmehr bei verständiger Würdigung so zu verstehen, daß Patentverletzungsprozesse recht häufig auf eine spätere, dem Berechtigten günstig erscheinende Zeit verschoben werden. Zutreffend weist das FG in diesem Zusammenhang darauf hin, daß die Vorschrift über die Verjährung (§ 48 des Patentgesetzes) dem Verstreichen einer längeren Zeitspanne zwischen der Patentverletzung und dem Geltendmachen der daraus fließenden Ansprüche des Berechtigten nicht entgegensteht. Die Ansprüche wegen Verletzung des Patentrechts (§§ 6, 7, 8, 47 des Patentgesetzes) verjähren in drei Jahren von dem Zeitpunkt an, in dem der Berechtigte von der Verletzung und von der Person des Verpflichteten Kenntnis erlangt, ohne Rücksicht auf diese Kenntnis in 30 Jahren von der Verletzung an. Es wird nun, wie das FG mit Recht bemerkt, oft schwer für den Verpflichteten sein, zu beweisen, wann der Berechtigte von der Patentverletzung und der Person des Verpflichteten Kenntnis erlangt hat, zumal positive Kenntnis, nicht nur Kennenmüssen erforderlich ist und eine Vermutung oder ein Verdacht nicht ausreicht (Reimer, Patentgesetz und Gebrauchsmustergesetz, 3. Aufl., § 48 Anm. 2). Ferner ist zu beachten, daß auch nach der Verjährung des Schadenersatzanspruchs noch der Anspruch auf Herausgabe einer ungerechtfertigten Bereicherung besteht.

Das FA ist schließlich der Auffassung, brauchbare Anhaltspunkte für eine Rückstellung der hier zu beurteilenden Art ergäben sich erst aus einem sich anbahnenden oder bereits anhängigen schwebenden Rechtsstreit, mindestens müßten von außen her Umstände eintreten, wie z. B. die Anmeldung von Ansprüchen, die Untersagung besonderer Konstruktionen oder Verfahren, Streitigkeiten und dgl. Diese Auffassung ist weder mit dem sachlichen Recht noch mit dem Verfahrensrecht vereinbar. Das sachliche Recht erfordert als Voraussetzung für eine Rückstellung, daß am Bilanzstichtag Tatsachen vorliegen, die eine Verletzung fremder Patentrechte und eine Inanspruchnahme des Verletzers wahrscheinlich erscheinen lassen, ohne aber im einzelnen vorzuschreiben, von welcher Art diese Tatsachen sein müssen. Verfahrensrechtlich hat das Gericht diese Tatsachen von Amts wegen zu ermitteln (§ 76 FGO) und nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung zu entscheiden, ob sie vorliegen (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO). Dem Grundsatz der freien Beweiswürdigung widerspricht es, das Gericht an Beweisregeln darüber zu binden, daß nur bestimmte Tatsachen den Schluß auf die Wahrscheinlichkeit der Patentverletzung und der Inanspruchnahme gestatten (ähnlich Urteil des Obersten Finanzgerichtshofs I 6/49 U vom 27. August 1949, Amtsblatt des Bayerischen Staatsministeriums der Finanzen 1949 S. 428). Auch das BFH-Urteil IV 165/59 S vom 17. Januar 1963, (BFH 76, 651, BStBl III 1963, 237), auf das sich die BFH-Urteile I 18/64 vom 26. April 1966 (BFH 86, 114) und IV R 94/67 (a. a. O.) bezogen haben, fordert für Rückstellungen für Verpflichtungen zum Schadenersatz, daß bis zum Tag der Bilanzaufstellung ein Schadenersatzanspruch geltend gemacht worden ist oder wenigstens die den Anspruch begründenden Tatsachen im einzelnen bekanntgeworden sind.

Fundstellen