Leitsatz (amtlich)
Aufwendungen für den Wechsel einer Familienwohnung (Umzugskosten) gehören zu den Werbungskosten, wenn sie beruflich veranlaßt sind. Diese Voraussetzung kann bei dem Umzug eines Arbeitnehmers innerhalb einer Großstadt auch dann gegeben sein, wenn der Arbeitnehmer als Folge des Wechsels seines Arbeitgebers oder aus betrieblichen Gründen eine neue Arbeitsstätte erhalten hat und er mit seiner Familie in die Nähe seines neuen Arbeitsplatzes zieht, um so die Zeitspanne für die täglichen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte erheblich zu vermindern.
Normenkette
EStG § 4 Abs. 4, § 9 Abs. 1, § 12 Nr. 1; LStR 1972 Abschn. 21a Abs. 1
Tatbestand
Die Beteiligten haben u. a. darüber gestritten, ob und ggf. welche Aufwendungen der Kläger für seinen Umzug innerhalb Hamburgs steuerlich als Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 EStG i. V. m. § 20 LStDV behandeln dürfe. Zu diesem Umzug ist es wie folgt gekommen:
Nach der Auflösung seines Arbeitsverhältnisses mit B hatte der Kläger unmittelbar anschließend eine neue Anstellung, und zwar bei der Gesellschaft C erhalten. Diese hatte ihre Geschäftsräume damals in der Innenstadt Hamburgs. Kurz darauf verlegte sie ihren Geschäftssitz von dort nach Hamburg-X. Der Kläger wohnte zu dieser Zeit mit seiner Familie in einem eigenen Einfamilienhaus in Hamburg-Y.
Nach den Feststellungen des FG benötigte der Kläger, der mangels eines eigenen Kraftfahrzeuges auf die öffentlichen Verkehrsmittel angewiesen war, angesichts der ungünstigen Verkehrsverhältnisse für seinen Weg zwischen der genannten Wohnung und seiner Arbeitsstätte in Hamburg-X jeweils 1 1/2 Stunden. Um die Zeit für den Weg zu seiner Arbeitsstätte abzukürzen, veräußerte der Kläger sein Grundstück in Hamburg-Y und erwarb dafür ein anderes, erheblich näher zu seiner Arbeitsstelle gelegenes Einfamilienhaus in Hamburg-Z, das er nach Vornahme von Renovierungsarbeiten im Juli 1972 bezog.
Hinsichtlich seines Klagebegehrens hatte der Kläger z. T. Erfolg. Das FG, dessen Urteil in den EFG 1974, 473, abgedruckt ist, war mit dem Kläger der Auffassung, daß für den Umzug eine berufliche Veranlassung bestanden habe. Von den vom Kläger in der mündlichen Verhandlung geltend gemachten Umzugskosten von 2 383 DM erkannte es einen Teilbetrag von 2 254 DM als Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 EStG an. Dieser Teilbetrag setzt sich aus 1 454 DM zuzüglich eines Metergeldes von 80 DM für die Beförderung des Umzugsgutes (vgl. § 4 des Gesetzes über die Umzugskostenvergütung und Trennungsentschädigung für die Bundesbeamten, Richter im Bundesdienst und Soldaten - BUKG - vom 8. April 1964, BGBl I 1964, 253) sowie einer Pauschvergütung für sonstige Umzugsauslagen von 720 DM nach § 9 Abs. 1, 2 und 5 BUKG zusammen. Nicht anerkannt wurden lediglich die vom Kläger geltend gemachten üblichen Trinkgelder sowie die Auslagen für Getränke und Zigaretten.
Hiergegen wendet sich der Beklagte, Revisionskläger und Anschlußrevisionsbeklagte (FA) mit seiner vom FG im Urteil nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassenen Revision, mit der er die Verletzung des § 9 Abs. 1 Satz 1 und des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG sowie einen Verfahrensmangel rügt, und zwar im wesentlichen mit folgender Begründung:
Das FG habe zu Unrecht die Umzugskosten des Klägers als Werbungskosten i. S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG anerkannt. Derartige Aufwendungen gehörten vielmehr zu den steuerlich nicht zu beachtenden privaten Lebenshaltungskosten i. S. des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG. Insbesondere stehe das Urteil des FG im Widerspruch zu den vom Großen Senat des BFH (vgl. Beschluß vom 19. Oktober 1970 GrS 2/70, BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17) entwickelten Grundsätzen zur Abgrenzung der Lebenshaltungskosten von den berufsbedingten Aufwendungen. Danach soll die Vorschrift des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG verhindern, daß Steuerpflichtige durch eine mehr oder weniger zufällige oder bewußt herbeigeführte Verbindung von beruflichen und privaten Erwägungen Aufwendungen für ihre Lebensführung nur deshalb z. T. in einen einkommensteuerlich relevanten Bereich verlagern könnten, weil sie einen entsprechenden Beruf hätten.
Hieraus ergebe sich, daß für einen Umzug am selben Ort besonders eindeutige Umstände vorliegen müßten, damit die dienstliche Veranlassung anerkannt werden könne. Diese Abgrenzung sei in zutreffender Weise durch Abschn. 21 a Abs. 1 LStR 1972 getroffen worden. Eine darüber hinausgehende Anerkennung der dienstlichen Veranlassung würde es praktisch in die Hand des Steuerpflichtigen legen, durch entsprechende Behauptungen, die von der Finanzverwaltung nicht nachgeprüft werden könnten, seine steuerliche Leistungspflicht einzuschränken. Auch würde das FA in unzumutbarer Weise gezwungen sein, in die privaten Verhältnisse der Steuerpflichtigen einzudringen, um deren Motive für einen Umzug zu erforschen. Die Wohnungsnahme an einer bestimmten Stelle innerhalb einer Stadt sei stets Ausdruck persönlicher Wertungen, die im Regelfall keinen Bezug zum Arbeitsverhältnis hätten.
Darüber hinaus müsse mangelnde Sachaufklärung durch das FG gerügt werden.
Das FA beantragt, das Urteil des FG dahin abzuändern, daß die Einkommensteuer 1972 auf 9 840 DM festgesetzt und die Klage auch insoweit abgewiesen wird, als Umzugskosten von 2 254 DM als Werbungskosten geltend gemacht und anerkannt worden sind. Der Kläger beantragt, die Revision kostenpflichtig zurückzuweisen und die berücksichtigungsfähigen Umzugskosten anzuerkennen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
Das FG hat durch seine Entscheidung weder § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG noch § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG verletzt. Der erkennende Senat hat in mehreren Entscheidungen ausgeführt, daß Umzugskosten zwar grundsätzlich zu den nach § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG einkommensteuerlich nicht zu berücksichtigenden Kosten der Lebensführung gehören, daß dies jedoch anders beurteilt werden müsse, sofern für den Umzug eine berufliche Veranlassung bestanden habe. Denn bei Vorliegen dieser Voraussetzung sind die Aufwendungen für einen Wechsel der Familienwohnung bei einem Selbständigen Betriebsausgaben i. S. des § 4 Abs. 4 EStG und bei einem Arbeitnehmer Werbungskosten i. S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG. Eine berufliche Veranlassung für den Umzug ist u. a. auch dann anzunehmen, wenn die neue Stellung nicht wesentlich anders als die frühere ist und eigentlich nur deren Fortsetzung darstellt (vgl. BFH-Urteile vom 25. November 1960 VI 37/60, HFR 1961, 57, und vom 18. Oktober 1974 VI R 72/72, BFHE 114, 468, BStBl II 1975, 327).
Diesen von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen für die Beurteilung der Aufwendungen für den Wechsel der Familienwohnung als Werbungskosten ist das FG im Streitfall gefolgt.
Nach Abschn. 21 a Abs. 1 LStR 1972 wird jedoch bei Umzügen am Ort eine dienstliche Veranlassung nur anerkannt, wenn der Arbeitgeber den Umzug aus dienstlichen Gründen gefordert hat, z. B. weil eine Dienstwohnung bezogen oder geräumt werden muß. Dieser Gesetzesauslegung ist grundsätzlich zuzustimmen, da, wie der Senat im Urteil VI R 72/72 ausgeführt hat, an den Nachweis der beruflichen Ursächlichkeit eines Umzugs stets strenge Anforderungen zu stellen sind. Das gilt insbesondere für Umzüge am Ort, da hier die berufliche Veranlassung sich besonders schwer von privaten Beweggründen trennen läßt. Andererseits ist nach Ansicht des Senats aber den besonderen Verhältnissen der Großstädte in angemessener Weise Rechnung zu tragen. Es kann nicht unberücksichtigt bleiben, daß die Großstädte sich u. a. durch Eingemeindung der umliegenden, bisher selbständigen Gemeinden wesentlich ausgedehnt haben und daß die Arbeitnehmer innerhalb der Großstadt oft erhebliche Zeit aufwenden müssen, um zu ihrem oft weit entfernt liegenden Arbeitsplatz zu gelangen, wobei die Zeitspanne größer sein kann, als wenn Arbeitnehmer im ländlichen Bereich täglich ihren Arbeitsplatz in der Nachbargemeinde aufsuchen. Der Senat hat daher keine Bedenken, Aufwendungen für einen Umzug am Ort als Werbungskosten bei solchen Arbeitnehmern anzuerkennen, die innerhalb einer Großstadt ihren Arbeitgeber und damit ihren Arbeitsplatz gewechselt haben oder deren Arbeitgeber - wie hier - durch Änderung des Geschäftssitzes Arbeitsplätze in einen anderen Stadtteil derselben Großstadt verlegt haben, wenn sich durch den dadurch bedingten Umzug der Zeitaufwand für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte erheblich verkürzt. Feststellungen dieser Art führen entgegen der Ansicht des FA nicht zu einem unzumutbaren Eindringen in die privaten Verhältnisse der Steuerpflichtigen, da sich die Verkehrsverhältnisse z. B. anhand von Stadtplänen und einschlägigen Fahrplänen öffentlicher Verkehrsmittel leicht überprüfen lassen.
Das FG hat daher im Streitfall zu Recht die durch den Umzug veranlaßten Aufwendungen des Klägers als Werbungskosten anerkannt. Der Umzug war nach den vom FG getroffenen Feststellungen, an die der Senat nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist, beruflich bedingt, weil der Kläger seinen Arbeitgeber gewechselt und letzterer vier Monate später seinen Geschäftssitz aus der Innenstadt nach Hamburg-X verlegt hatte. Dadurch, daß der Kläger sein Grundstück in Hamburg-Y veräußert und ein anderes Einfamilienhaus in Hamburg-Z erworben hatte, verkürzte sich die Zeit für seine Fahrten zwischen Wohnung und neuer Arbeitsstätte jeweils um ca. 1 Std. für die Hin- und Rückfahrt, also täglich 2 Std. Diese Zeitersparnis ist erheblich.
Entgegen der Ansicht des FA kann der Kläger nicht auf die Anschaffung und Benutzung eines eigenen PKW für seine Fahrten zur Arbeitsstelle und die dadurch eintretende Zeitverkürzung verwiesen werden. Denn einmal steht es jedem Arbeitnehmer frei, welche Art von Verkehrsmitteln er verwenden will (vgl. Urteil des BFH vom 25. September 1970 VI R 85/68, BFHE 100, 202, BStBl II 1971, 55). Zum anderen hat der Gesetzgeber die Herabsetzung der Kilometerpauschale für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte im eigenen Kraftwagen von 0,50 DM auf 0,36 DM durch Art. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. aa des Zweiten Gesetzes zur Überleitung der Haushaltswirtschaft des Bundes in eine mehrjährige Finanzplanung vom 23. Dezember 1966 (BGBl I, 702) - StÄndG 1966 - gerade mit verkehrspolitischen Erwägungen, d. h. mit der erwünschten vorzugsweisen Benutzung der öffentlichen Verkehrsmittel, gerechtfertigt. Dieses Anliegen des Gesetzgebers hat das BVerfG im Beschluß vom 2. Oktober 1969 1 BvL 12/68 (BStBl II 1970, 140) gebilligt.
Ebenso unbegründet ist die Rüge der mangelnden Sachaufklärung, das FG habe die berufliche Veranlassung für den Wohnungswechsel des Klägers zu Unrecht darauf gestützt, daß die Arbeitgeberin die Bürgschaft für einen zum Erwerb des neuen Grundstücks aufgenommenen Zwischenkredit von 260 000 DM übernommen habe, da man die Gründe für die Übernahme nicht kenne. Das FG habe diese Aufklärung unterlassen und damit die ihm obliegende Aufklärungspflicht (vgl. § 76 FGO) verletzt. Diese Auffassung ist unrichtig, da es auf diesen Gesichtspunkt nicht ankommt. Denn die Entscheidung des FG wird durch die vorerwähnten Gründe hinreichend getragen.
Schließlich ist auch die Höhe der vom FG anerkannten Umzugskosten nicht zu beanstanden. Das FG hat diese - wie nicht vom FA bezweifelt - zutreffend unter Zugrundelegung des Abschn. 21 a LStR 1972 i. V. m. den einschlägigen, für den öffentlichen Dienst geltenden Regelungen ermittelt. An diesem Ergebnis vermag ferner der Hinweis des FA auf den Beschluß des BFH GrS 2/70 nichts zu ändern. Denn anders als dort geht es im Streitfall nicht um die Aufteilung bestimmter, im Grundsatz zu den Lebenshaltungskosten gehörenden Aufwendungen, die teilweise auch der Förderung des Berufs dienen, in einen Teil, der nach § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG zu den steuerlich nicht abziehbaren Kosten der Lebensführung gehört, und in einen anderen Teil, der den Werbungskosten oder Betriebsausgaben zuzurechnen ist. Vielmehr handelt es sich hier um die Kosten eines insgesamt beruflich bedingten Umzugs, die nicht - auch nicht teilweise - durch die Lebensführung bedingt sind und deshalb in dem vom FG festgestellten Umfang zu den Werbungskosten und nicht zu den Aufwendungen für die Lebensführung gehören.
Fundstellen
BStBl II 1977, 117 |
BFHE 1977, 27 |
NJW 1977, 648 |