Entscheidungsstichwort (Thema)
Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs bei Beteiligung des Ersterwerbers an der zweiterwerbenden Kapitalgesellschaft
Leitsatz (NV)
1. Wird im Zusammenhang mit der Aufhebung eines Kaufvertrags über ein Grundstück dieses weiterveräußert, verbleibt dem Ersterwerber die Möglichkeit der Verwertung einer aus dem ursprünglichen Erwerbsvorgang herzuleitenden Rechtsposition auch dann, wenn der Aufhebungs- und der Weiterveräußerungsvertrag in aufeinanderfolgenden Urkunden abgeschlossen werden.
2. Ist der Ersterwerber an der zweiterwerbenden Kapitalgesellschaft maßgeblich beteiligt und unterzeichnet er den von dieser geschlossenen Kaufvertrag als deren Vertreter, spricht dies prima facie für ein Handeln in dessen eigenem wirtschaftlichen Interesse.
Normenkette
GrEStG § 16 Abs. 1 Nr. 1
Verfahrensgang
Tatbestand
I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) und seine Ehefrau (E) erwarben durch notariell beurkundeten Vertrag vom 30. April 2001 für insgesamt 500 000 DM ein Grundstück zu hälftigem Miteigentum. Das seinerzeit zuständige Finanzamt setzte für diesen Erwerbsvorgang durch bestandskräftig gewordenen Bescheid vom 10. Oktober 2001 gegen den Kläger Grunderwerbsteuer fest.
Durch notariell beurkundeten Vertrag vom 30. November 2001 hoben die Parteien den Kaufvertrag vom 30. April 2001 wieder auf. Mit einem weiteren, durch denselben Notar unmittelbar anschließend beurkundeten Vertrag kaufte die D GmbH (GmbH) das Grundstück zum Preis von 550 000 DM. Die GmbH, an der der Kläger zu 52 % und E zu 48 % als Gesellschafter beteiligt waren, wurde dabei durch den Kläger, ihren alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführer, vertreten. Die Eheleute traten der Kaufpreiszahlungsschuld der GmbH als Gesamtschuldner bei. E unterzeichnete den Vertrag ebenfalls.
Das seinerzeit zuständige Finanzamt lehnte den Antrag des Klägers ab, die Steuerfestsetzung für den Vertrag vom 30. April 2001 gemäß § 16 Abs. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) aufzuheben. Der Einspruch blieb erfolglos.
Zur Begründung der Klage führte der Kläger aus, er und E seien an der Aufhebung des Erstvertrags interessiert gewesen, da sie keinen Bankkredit erhalten hätten und daher den Kaufpreis nicht hätten entrichten können. Die GmbH habe den Kaufpreis hingegen aus zweckgebundenen, für die Errichtung eines Kurzzeitpflegeheims bestimmten öffentlichen Fördermitteln zahlen können, die Mitte des Jahres 2001 zugesagt worden seien.
Das Finanzgericht (FG) verpflichtete den Beklagten und Revisionskläger (das inzwischen zuständig gewordene Finanzamt --FA--) durch das in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2006, 364 veröffentlichte Urteil, den Grunderwerbsteuerbescheid vom 10. Oktober 2001 aufzuheben, und führte zur Begründung aus, die Veräußerer hätten das Grundstück nicht aufgrund einer den Eheleuten verbliebenen Rechtsposition an die GmbH verkauft. Das wirtschaftliche Interesse der Eheleute am "faktischen Fortbestand" des ersten Kaufvertrags und an der Weiterveräußerung des Grundstücks an die GmbH begründe für sich genommen nicht den Fortbestand einer solchen Rechtsposition.
Mit der Revision rügt das FA Verletzung des § 16 Abs. 1 GrEStG. Der Erwerbsvorgang sei nicht vollständig rückgängig gemacht worden; denn der Kaufvertrag mit der GmbH sei sogleich nach der Aufhebung des ursprünglichen Kaufvertrags geschlossen worden. Der Kläger und E seien als Gesellschafter der GmbH an dem Grundstückserwerb durch diese interessiert gewesen.
Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
1. Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass die Voraussetzungen für eine Aufhebung des ursprünglichen Grunderwerbsteuerbescheids nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG erfüllt seien, weil dem Kläger und E nach der Aufhebung des ursprünglichen Kaufvertrags keine im Hinblick auf die Veräußerung des Grundstücks an die GmbH verwertbare Rechtsposition verblieben sei.
a) Nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG wird eine Steuerfestsetzung auf Antrag aufgehoben, wenn ein Erwerbsvorgang vor dem Übergang des Eigentums am Grundstück auf den Erwerber durch Vereinbarung der Vertragspartner innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer rückgängig gemacht wird.
"Rückgängig gemacht" ist ein Erwerbsvorgang, wenn über die zivilrechtliche Aufhebung des den Steuertatbestand erfüllenden Rechtsgeschäfts hinaus die Vertragspartner sich derart aus ihren vertraglichen Bindungen entlassen haben, dass die Möglichkeit zur Verfügung über das Grundstück nicht beim Erwerber verbleibt, sondern der Veräußerer seine ursprüngliche Rechtsstellung wiedererlangt (vgl. z.B. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 19. März 2003 II R 12/01, BFHE 202, 383, BStBl II 2003, 770; vom 21. Dezember 2005 II B 67/05, BFH/NV 2006, 615; vom 21. Februar 2006 II R 60/04, BFH/NV 2006, 1700; vom 25. April 2007 II R 18/05, BFH/NV 2007, 1792). Der Wegfall der Verfügungsmöglichkeit des Erwerbers über das Grundstück einerseits und die Wiedererlangung der ursprünglichen Rechtsstellung des Veräußerers andererseits stehen --dem systematischen Verhältnis der Steuertatbestände des § 1 GrEStG zu der gegenläufigen Korrekturvorschrift des § 16 GrEStG entsprechend-- in einem sachlichen Zusammenhang (BFH-Urteile vom 9. März 1994 II R 86/90, BFHE 173, 568, BStBl II 1994, 413; in BFH/NV 2006, 1700, und in BFH/NV 2007, 1792).
b) Wird im Zusammenhang mit der Aufhebung eines Kaufvertrags über ein Grundstück dieses weiterveräußert, ist für die Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG entscheidend, ob für den früheren Erwerber trotz der Vertragsaufhebung die Möglichkeit der Verwertung einer aus dem "rückgängig gemachten" Erwerbsvorgang herzuleitenden Rechtsposition verblieben und der Verkäufer demgemäß nicht aus seinen Bindungen entlassen war.
Dem früheren Erwerber verbleibt die Möglichkeit der Verwertung einer derartigen Rechtsposition in jedem Fall dann, wenn der Aufhebungs- und der Weiterveräußerungsvertrag in einer einzigen Urkunde zusammengefasst sind. In diesem Fall hat der Ersterwerber die rechtliche Möglichkeit, die Aufhebung des ursprünglichen Kaufvertrags zum anschließenden Erwerb des Grundstücks durch eine von ihm ausgewählte dritte Person zu nutzen. Denn der Veräußerer wird aus seiner Übereignungsverpflichtung gegenüber dem früheren Erwerber erst mit der Unterzeichnung des Vertrags durch alle Vertragsbeteiligten und damit erst in dem Augenblick entlassen, in dem er bereits wieder hinsichtlich der Übereignung des Grundstücks an den Zweiterwerber gebunden ist (BFH-Urteil vom 23. August 2006 II R 8/05, BFH/NV 2007, 273). Da sich diese Schlussfolgerung trotz gleicher Beweggründe der Parteien mühelos umgehen lässt, indem die Aufhebung des ursprünglichen und der Abschluss des neuen Kaufvertrags nacheinander beurkundet werden, kann der Abschluss beider Verträge in aufeinanderfolgenden Urkunden nicht anders beurteilt werden als ihre Zusammenfassung in einer Urkunde (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1792).
c) Um die Anwendbarkeit des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG auszuschließen, muss bei beiden Vorgehensweisen jedoch hinzukommen, dass der Ersterwerber die verbliebene Rechtsposition in seinem eigenen (wirtschaftlichen) Interesse verwertet hat (BFH-Urteile in BFHE 202, 383, BStBl II 2003, 770, und in BFH/NV 2006, 1700). Tritt der Ersterwerber bei der Beurkundung sowohl für sich als auch als Vertreter einer Kapitalgesellschaft als Zweiterwerberin auf und ist er an dieser Gesellschaft maßgeblich beteiligt, spricht dies prima facie für ein Handeln im eigenen wirtschaftlichen Interesse (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1792). Das eigene wirtschaftliche Interesse des Ersterwerbers kann dabei auch darin bestehen, dass er die wirtschaftlichen Folgen eines für ihn ungünstigen Erwerbs in den betrieblichen Bereich der Kapitalgesellschaft verlagern will (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1792).
2. Dem Kläger war danach aufgrund der unmittelbar aufeinander folgenden Beurkundungen des Aufhebungs- und des Weiterveräußerungsvertrags aus dem ursprünglichen Kaufvertrag eine Rechtsposition verblieben, die er durch seine Mitwirkung an der Weiterveräußerung als Gesellschafter-Geschäftsführer der Zweitkäuferin verwertet hat. Da das FG dies anders beurteilt hat, war die Vorentscheidung aufzuheben.
3. Die Sache ist nicht spruchreif. Da der für ein Handeln des Klägers im eigenen (wirtschaftlichen) Interesse sprechende Anscheinsbeweis widerlegbar ist, muss ihm noch Gelegenheit gegeben werden, diesen zu entkräften (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1792).
Es liegt allerdings nahe, dass der Kläger der GmbH durch den Erwerb des Grundstücks die Nutzung der bereits zugesagten zweckgebundenen öffentlichen Fördermittel für ein Kurzzeitpflegeheim ermöglichen wollte und aus dem Betrieb des Heims Vermögensvorteile für sich als Gesellschafter und/oder Geschäftsführer der GmbH anstrebte. Für das eigene wirtschaftliche Interesse des Klägers an dem Grundstückserwerb durch die GmbH spricht auch, dass er der Kaufpreisschuld der GmbH als Gesamtschuldner beigetreten ist.
Fundstellen