BFH Urteil vom 14.08.1964 - VI 125/63 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Zur Frage, ob Bezüge aus einer Altersversorgung unter § 19 oder unter § 22 Ziff. 1 a EStG fallen.

Die Altersbezüge, die ein Arbeitnehmer unmittelbar vom Arbeitgeber erhält, beruhen auch dann nicht auf eigenen Beiträgen des Arbeitnehmers im Sinne von § 2 Abs. 2 Ziff. 2 Satz 2 LStDV, wenn der Arbeitgeber die Erteilung der Versorgungszusage von dem Beitritt des Arbeitnehmers zu einer selbständigen Pensionskasse abhängig gemacht hat und die Leistungen aus der Pensionskasse auf die Altersversorgungsleistungen des Arbeitgebers angerechnet werden.

Normenkette

EStG §§ 19, 19/1/2, § 22/1/a; LStDV § 2 Abs. 2 Ziff. 2

Tatbestand

Der Bg. bezog in den Streitjahren 1959 und 1960 von seiner früheren Arbeitgeberin (abgekürzt: GmbH) unmittelbar eine Altersversorgung von 12.312 DM jährlich und von der bei der GmbH errichteten selbständigen Pensionskasse, einem Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit, eine Rente von 648 DM. Die Altersversorgung des Bg. beruht auf dem sogenannten Altersversorgungsplan der GmbH für ihre Angestellten, den sie mit Wirkung vom 1. Dezember 1951 (geändert am 1. Dezember 1954) in Kraft gesetzt und mit Wirkung vom 1. März 1957 der Neuregelung der Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten angepaßt hat. Nach diesem Versorgungsplan treten die Arbeitnehmer des Bg. dem Versorgungsplan durch Abschluß eines schriftlichen Pensionsvertrages und durch den zusätzlichen Erwerb der Mitgliedschaft bei der Pensionskasse bei. Die Altersversorgung setzt voraus, daß die Angestellten laufend monatliche Beiträge an die Pensionskasse geleistet haben; die Beiträge sind nach dem Beitrittsalter auf 3 bis 6 v. H. des monatlichen Bruttogehalts festgesetzt. Die Altersversorgung beginnt normalerweise mit dem Ausscheiden aus dem Dienst nach Vollendung des 65. Lebensjahres und beträgt einschließlich der Rente aus der Pensionskasse 40 v. H. des letzten monatlichen Bruttogehalts; die Rente darf aber einschließlich der Renten aus der Angestelltenversicherung 70 v. H. des letzten Monatsgehalts nicht übersteigen.

Der Bg. schloß mit der GmbH eine Versorgungsvereinbarung, die den Bestimmungen des Versorgungsplans entsprach.

Entgegen dem Finanzamt folgte das Finanzgericht der Ansicht des Bg., daß seine Bezüge von der GmbH und aus der Pensionskasse zusammen einheitlich eine Rente seien, die teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Bg. beruhe. Denn Voraussetzung für den Teil der Rente, die die GmbH ihm unmittelbar leiste, sei gewesen, daß der Bg. die Beiträge an die Pensionskasse geleistet habe; beide Bezüge seien also voneinander abhängig. Durch höhere Beiträge zur Pensionskasse habe sich die Leistung der GmbH verringern können. Hätte die GmbH ein nachträgliches Entgelt für Dienstleistungen zahlen wollen, so hätte es näher gelegen, die Höhe der Altersversorgung unabhängig von den Zahlungen der Pensionskasse allein nach der früheren Dienstleistung zu bemessen. Daß die frühere Dienstleistung nicht Maßstab für die Altersversorgung sei, zeige auch die Abhängigkeit von den Gewinnen der GmbH. Die Leistungen der Pensionskasse von 648 DM jährlich würden im übrigen bei einer Beitragsleistung des Bg. von 7.290 DM in vier Jahren zu gering sein, um allein als Gegenleistung für die Beiträge gelten zu können. Nach § 2 Abs. 2 Ziff. 2 Satz 2 LStDV gehörten aber Bezüge, die ganz oder teilweise auf eigenen Beitragsleistungen des Arbeitnehmers beruhten, nicht zum Arbeitslohn. Auf Grund dieser Vorschrift sei nicht nur die Rente aus der Pensionskasse, sondern auch die von der GmbH gezahlte Altersversorgung einheitlich gemäß § 22 Ziff. 1 Satz 4 EStG 1958 nur mit dem Ertragsanteil von 18 v. H. der Einkommensteuer zu unterwerfen.

Im Rechtsbeschwerdeverfahren, das der Vorsteher des Finanzamts eingeleitet hatte und mit dem er unrichtige Rechtsanwendung rügt, legte der Bg. die Entstehungsgeschichte des Altersversorgungsplans dar. Er führte aus, an der GmbH seien zu 80 v. H. ein amerikanisches und zu 20 v. H. ein deutsches Großunternehmen beteiligt. Nach der Währungsumstellung sei über den Plan einer Altersversorgung der Betriebsangehörigen der GmbH mit den Gesellschaftern verhandelt worden. Dabei habe die amerikanische Hauptgesellschafterin die Auffassung vertreten, zunächst habe jeder Angestellte selbst für seine Alterssicherung zu sorgen. Das Ergebnis der Verhandlungen sei der am 1. Dezember 1951 in Kraft getretene Altersversorgungsplan gewesen. In diesem Plan sei vorgesehen gewesen, daß eine Altersversorgung durch die GmbH entfalle, wenn die Pensionskasse eine Rente in der vorgesehenen Höhe zahle. Diese Bestimmung habe aber keine praktische Bedeutung. Nach § 10 Abs. 1 der Satzung der Pensionskasse könne die Altersrente höchstens 10,5 v. H. des Durchschnittsgehalts der letzten 10 Jahre betragen. Bei einem Eintrittsalter von 61 Jahren betrage sie nur 2 v. H. Der Bg. habe, als der Altersversorgungsplan am 1. Dezember 1951 eingeführt wurde, bereits im 64. Lebensjahr gestanden und sei am 1. September 1955 in den Ruhestand getreten. Für die Frage, ob seine Gesamtrente auf Beitragsleistungen beruhe, dürfe wirtschaftlich nicht außer acht bleiben, was die Beteiligten gewollt hätten. Der Streitfall sei atypisch, da der Bg. nur wenige Jahre Beiträge geleistet habe. Die jüngeren Angestellten der GmbH müßten der Pensionskasse erhebliche Leistungen erbringen. Etwa 1/4 der Angestellten hätte vor allem aus diesem Grund ihre Beteiligung an der Altersversorgung abgelehnt. Nur bei Beitragsleistungen an die Pensionskasse könnten die Angestellten einen Anspruch auf Altersversorgung durch die GmbH erwerben. Darum beruhe die Versorgung im Ganzen teilweise auf eigenen Beitragsleistungen der Angestellten selbst. Jede Versorgungsvereinbarung sei nur die Bestätigung eines Anspruchs, den der Angestellte mit der Beitragsleistung erworben habe. Die gesamte Altersversorgung bilde eine wirtschaftliche Einheit, weil die eine Leistung nicht ohne die andere gewährt werde. Von einer solchen Einheit gehe auch das Bundesaufsichtsamt für das Versicherungs- und Bausparwesen aus. Wenn die Versorgungsleistungen der GmbH nicht auch auf den Beiträgen der Angestellten beruhten, würde das Verfahren gegen den arbeitsrechtlichen Grundsatz der Gleichberechtigung verstoßen, weil sie Angestellten, die keine Beiträge leisten, keine Versorgung gewähre.

Entscheidungsgründe

Die Rb. des Vorstehers des Finanzamts führte zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Der rechtlichen Beurteilung des Finanzgerichts, daß die von der GmbH an den Bg. gezahlten Versorgungsbezüge von jährlich 12.312 DM keine Bezüge aus dem früheren Arbeitsverhältnis (Arbeitslohn) seien, tritt der Senat nicht bei. Das wäre nur möglich, wenn die unmittelbaren Zahlungen der GmbH an den Bg. im Sinne von § 2 Abs. 2 Ziff. 2 Satz 2 LStDV ebenfalls wenigstens teilweise auf eigenen Leistungen des Bg. beruhten. Der Bg. hat aber an die GmbH außer seiner früheren Arbeitsleistung keine Beiträge geleistet, auf denen die hier streitigen Zahlungen beruhen könnten. Die GmbH und die Pensionskasse sind selbständige juristische Personen, die jede für sich dem Bg. Versorgungsleistungen gewähren. Die Versorgungsbezüge des Bg. aus der Pensionskasse, eines Versicherungsvereins a. G., beruhen auf den Beiträgen des Bg. und sind Leibrentenbezüge im Sinne des § 22 Ziff. 1 a EStG. Der Bg. hat lediglich die satzungsmäßigen Beiträge an diesen Verein geleistet und erhält von ihm dafür die satzungsgemäße Altersversorgung.

Das Finanzgericht hat bei seiner abweichenden Rechtsauffassung den rechtlichen Gehalt der Versorgungszusage der GmbH, die auf dem Altersversorgungsplan vom 1. Dezember 1951 beruht, nicht dem Inhalt der Akten entsprechend gewürdigt. Die Versorgung aus der Pensionskasse und die Versorgung von der GmbH bilden keine Einheit, wie das Finanzgericht annimmt. Auch die Darlegungen des Bg. in der mündlichen Verhandlung rechtfertigen eine derartige Beurteilung nicht. Nach dem Versorgungsplan hat die GmbH lediglich eine Versorgungszusage dahin abgegeben, daß sie ihren Angestellten eine Altersversorgung von 40 v. H. ihres letzten Gehalts biete unter der Bedingung - auf der die amerikanische Hauptgesellschafterin bestand -, daß die Angestellten zunächst durch eigene Leistungen an die Pensionskasse mindestens für einen Teil ihrer Alterssicherung selbst sorgten. Dadurch sollte der eigene Versorgungsaufwand der GmbH gemindert werden. Das wird auch dadurch erkennbar, daß die Versorgungsbezüge insgesamt, einschließlich der Bezüge aus der Angestelltenversicherung, 70 v. H. des letzten Gehalts nicht übersteigen dürfen.

Unerheblich ist es, ob die Angestellten im Hinblick auf die mit Abschnitt 41 EStR 1958 abgestimmten Einschränkungen der Versorgungszusage einen echten Rechtsanspruch erworben haben; ebenso, ob die GmbH an die Pensionskasse Zuschüsse geleistet hat; ebenso, ob nach ihrer Satzung die Leistungen aus der Pensionskasse tatsächlich die von der GmbH zugesagte Versorgung von 40 v. H. erreichen konnten. Entscheidend ist es vielmehr nur, ob die Leistungen der GmbH aus ihrer Versorgungszusage auf eigenen Beiträgen des Bg. beruhen. Das aber ist zu verneinen.

Trotz der unverkennbar bestehenden tatsächlichen Verbindung der Versorgungszusage der GmbH mit den Leistungen des Bg. an die Pensionskasse, wie sie in dem Altersversorgungsplan der GmbH vorgesehen ist, ist es auch gerechtfertigt, wirtschaftlich nicht die Versorgung, die die GmbH dem Bg. laufend gewährt, als teilweise auf den eigenen Beiträgen des Bg. beruhend anzusehen. Die Pensionszahlungen der GmbH bilden rechtlich und wirtschaftlich keine Einheit mit der Altersrente aus der Pensionskasse, sondern beruhen auf verschiedenen Rechtsgründen. Ob die Versagung einer Altersversorgung gegenüber Angestellten, die sich nicht durch Beitritt zur Pensionskasse eigene Ansprüche auf eine Altersversicherung schaffen, arbeitsrechtlich einwandfrei ist, kann für die steuerrechtliche Beurteilung des Streitfalls außer Betracht bleiben.

Die Vorentscheidung war deshalb wegen unrichtiger Anwendung von §§ 19 und 22 EStG aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Da die Einspruchsentscheidung mit der Rechtsauffassung des Senats in Einklang steht, war die Berufung des Bg. als unbegründet zurückzuweisen.

Fundstellen