BFH Urteil vom 12.11.1991 - IX R 15/90

Entscheidungsstichwort (Thema)

Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben

Leitsatz (amtlich)

Schuldzinsen, die noch nach der Zwangsversteigerung eines zuvor vermieteten Grundstücks entstehen, weil der Versteigerungserlös nicht zur Tilgung des ursprünglichen Kredits ausreichte, sind nicht als nachträgliche Werbungskosten abziehbar.

Orientierungssatz

§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG erfordert für einen Werbungskostenabzug von Schuldzinsen einen wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Einkunftsart im Zeitpunkt der Entstehung der Schuldzinsen. Ein zunächst begründeter wirtschaftlicher Zusammenhang mit einer Einkunftsart endet, sobald das mit Kredit finanzierte Wirtschaftsgut nicht mehr zur Erzielung von Einkünften bestimmt ist. Ein solcher steuerrechtlicher Zurechnungszusammenhang zwischen einem mit Kredit angeschafften Wirtschaftsgut und dessen Widmung zur Einkunftserzielung ist grundsätzlich auch im betrieblichen Bereich erforderlich, um Schuldzinsen als Betriebsausgaben abziehen zu können. Ausnahmsweise behält eine betrieblich begründete Darlehensschuld allerdings ihre Eigenschaft als Betriebsschuld weiter, wenn der Unternehmer nach Aufgabe oder Veräußerung des Betriebs nicht über hinreichende betriebliche Mittel verfügt, um die Darlehensschuld zu tilgen (vgl. BFH-Beschluß vom 4.7.1990 GrS 2-3/88).

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4, § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 1, § 24 Nr. 2, § 9 Abs. 1 Nr. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) war Miteigentümerin eines Grundstücks, auf dem die Grundstücksgemeinschaft mit Kredit ein Gebäude errichtete, um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen. Am 31.März 1983 wurde das bebaute Grundstück zwangsversteigert und die Grundstücksgemeinschaft aufgelöst. Da der Versteigerungserlös zur Tilgung des Kredits nicht ausreichte, fielen noch nachträglich Schuldzinsen an. Die Bank buchte die Schuldzinsen von einem Konto ab, deren Mitinhaberin die Klägerin war. Diese machte die Schuldzinsen bei ihren Einkommensteuerveranlagungen für die Streitjahre 1983 und 1984 vergeblich als nachträgliche Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung geltend.

Das Finanzgericht (FG) wies die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1990, 420 veröffentlichten Urteil ab.

Die Kläger rügen mit ihrer vom FG zugelassenen Revision Verletzung des § 9 Abs.1 Satz 3 Nr.1 und des § 24 Nr.2 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Die Kläger beantragen, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Einkommensteuer 1983 und 1984 unter Berücksichtigung von Schuldzinsen in Höhe von 24 822 DM des Jahres 1983 und 32 039 DM des Jahres 1984 als zusätzliche Werbungskosten herabzusetzen.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Das FA rügt mangelhafte Sachaufklärung. Da die Klägerin in den Streitjahren zahlungsunfähig gewesen sei, könne bei ihr keine Zinszahlung abgeflossen sein. Dies ergebe sich aus den Zwangsversteigerungsakten des Amtsgerichts, deren Beiziehung das FG nicht habe unterlassen dürfen.

Entscheidungsgründe

Die Revision der Kläger ist unbegründet. Das FG hat den Klägern einen Abzug der strittigen Schuldzinsen ohne Rechtsverstoß versagt.

Nach § 9 Abs.1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Dies gilt auch für Schuldzinsen, soweit sie mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (§ 9 Abs.1 Satz 3 Nr.1 EStG). Ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang von Schuldzinsen mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ist immer dann zu bejahen, wenn sie objektiv mit angestrebten oder zufließenden Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung zusammenhängen und subjektiv zur Förderung der Nutzungsüberlassung aufgewendet werden (zuletzt Urteil des erkennenden Senats vom 23.Januar 1990 IX R 8/85, BFHE 159, 488, BStBl II 1990, 464).

Schuldzinsen, die auf die Zeit nach Aufgabe der Vermietungsabsicht oder -tätigkeit entfallen, sind nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) keine nachträglichen Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung. Sie stehen nicht mehr mit der Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang i.S. von § 9 Abs.1 Satz 3 Nr.1 EStG. Sie sind die Gegenleistung für die Überlassung von Kapital, das nicht mehr der Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung dient.

Dementsprechend hat der BFH allgemein einen wirtschaftlichen Zusammenhang mit der früheren Einkunftserzielung für Schuldzinsen im privaten Bereich verneint, die auf die Zeit etwa nach der Veräußerung eines Hauses oder einer wesentlichen Beteiligung entfallen, auch wenn der Veräußerungserlös nicht zur Schuldendeckung ausgereicht hat (BFH-Urteile vom 21.Dezember 1982 VIII R 48/82, BFHE 138, 47, BStBl II 1983, 373; vom 9.August 1983 VIII R 276/82, BFHE 139, 257, BStBl II 1984, 29; vom 26.Februar 1985 VIII R 59/83, BFH/NV 1985, 69; vom 7.August 1990 VIII R 67/86, BFHE 162, 48, BStBl II 1991, 14; vom 7.August 1990 VIII R 223/85, BFH/NV 1991, 294; vom 23.Januar 1991 X R 37/86, BFHE 163, 376, BStBl II 1991, 398).

Für die Abziehbarkeit von Schuldzinsen als Werbungskosten reicht es --entgegen einer vielfach vertretenen Auffassung (Niedersächsisches FG, Urteil vom 29.Oktober 1986 IX 675/85, EFG 1987, 168; FG Düsseldorf, Urteil vom 16.September 1987 VI 85/84 E, EFG 1988, 553; FG München, Urteil vom 24.September 1990 13 K 13211/85, Deutsche Steuer-Rundschau --DStR-- 1991, 24; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 10.Aufl., 1991, § 9 Anm.2 j; Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, § 9 Anm.371; Wolff-Diepenbrock in Littmann/Bitz/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, § 9 EStG Randnote 195)-- nicht aus, daß die Schuldaufnahme ursprünglich durch die Absicht, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, veranlaßt worden war. § 9 Abs.1 Satz 3 Nr.1 EStG erfordert für einen Werbungskostenabzug von Schuldzinsen einen wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Einkunftsart im Zeitpunkt der Entstehung der Schuldzinsen. Die mit Kredit finanzierten Wirtschaftsgüter müssen in diesem Zeitpunkt Vermietungszwecken gewidmet sein, damit die Schuldzinsen ebenso wie andere Grundstücksaufwendungen --wie z.B. Instandhaltungskosten und Absetzungen für Abnutzung (AfA)-- als Werbungskosten abgezogen werden können. Ein zunächst begründeter wirtschaftlicher Zusammenhang mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung endet, sobald ein mit Kredit angeschafftes Grundstück oder hergestelltes Gebäude nicht mehr zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bestimmt ist (ebenso Meyer, Finanz-Rundschau --FR-- 1985, 123). Dabei macht es nach der vorstehenden Vorschrift keinen Unterschied, ob ein Steuerpflichtiger seine Vermietungstätigkeit freiwillig einstellt, ohne den Kredit aus dem Veräußerungserlös für das Grundstück zurückzuzahlen, oder ob er --wie im Streitfall-- die angestrebte Einkunftserzielung infolge Zwangsversteigerung des Grundstücks aufgeben muß, ohne daß der Versteigerungserlös zur Tilgung des Kredits ausreicht. In jedem Falle entfällt mit dem Ende der Einkunftserzielung der wirtschaftliche Zusammenhang der Schuldzinsen mit der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung.

Ein solcher steuerrechtlicher Zurechnungszusammenhang zwischen einem mit Kredit angeschafften Wirtschaftsgut und dessen Widmung zur Einkunftserzielung ist grundsätzlich auch im betrieblichen Bereich erforderlich, um Schuldzinsen als Betriebsausgaben nach § 4 Abs.4 EStG abziehen zu können.

Ausnahmsweise behält eine betrieblich begründete Darlehensschuld allerdings ihre Eigenschaft als Betriebsschuld weiter, wenn der Unternehmer nach Aufgabe oder Veräußerung des Betriebs nicht über hinreichende betriebliche Mittel verfügt, um die Darlehensschuld zu tilgen (BFH-Beschluß vom 4.Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, 304, BStBl II 1990, 817). Hieraus läßt sich jedoch keine Ungleichbehandlung von Schuldzinsen nach Aufgabe der Vermietungstätigkeit herleiten. Mit dieser Einkunftsart zusammenhängende Aufwendungen sind nach § 9 Abs.1 Satz 1 und Satz 3 Nr.1 EStG insoweit und so lange abziehbar, als die Nutzung durch Vermietung i.S. von § 21 EStG dauert. Danach stellt eine anderweitige Verwendung des Grundstücks und ein Fortbestand damit zusammenhängender Schulden einen Vorgang der privaten Vermögenssphäre dar, die --im Gegensatz zu den Gewinneinkünften-- bei den Überschußeinkünften grundsätzlich einkommensteuerrechtlich irrelevant ist.

Schließlich läßt sich ein Abzug von Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten auch nicht auf § 24 Nr.2 EStG stützen. Diese Vorschrift setzt voraus, daß eine Vermietung tatsächlich stattgefunden hat, was sich im vorliegenden Falle aus den tatsächlichen Feststellungen nicht zweifelsfrei entnehmen läßt. Unabhängig davon gilt die vorstehende Vorschrift nur für Schuldzinsen, die auf die Zeit der Vermietung und Verpachtung entfallen, aber erst nach Ablauf dieser Zeit bezahlt werden (BFH-Urteil in BFHE 159, 488, BStBl II 1990, 464).

Nach den vorstehenden Ausführungen kommt es auf die vom FA erhobene Gegenrüge nicht an. Die Klage war jedenfalls deswegen abzuweisen, weil die Klägerin Schuldzinsen, die nach Aufgabe der Vermietungsabsicht entstanden sind, nicht als Werbungskosten abziehen kann.

Fundstellen