BFH Urteil vom 10.11.1992 - VII R 52/92

Entscheidungsstichwort (Thema)

Berichtigung einer Anmeldung über die Milchgarantiemengenabgabe

Leitsatz (amtlich)

Der Käufer kann seine Anmeldung über die Milchgarantiemengenabgabe durch eine neue Anmeldung gemäß § 168 AO 1977 berichtigen.

Orientierungssatz

Auf die Abgaben nach der Milchgarantiemengenregelung sind nach § 12 Abs. 1 MOG die Vorschriften der AO 1977 entsprechend anzuwenden.

Normenkette

EWGV 857/84 Art. 9 Abs. 2; AO 1977 §§ 164, 167-168; MOG § 12 Abs. 1; MilchGarMV § 11

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Dem Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger), einem Milcherzeuger, waren für die Milchwirtschaftsjahre 1984/1985 bis 1988/1989 bestimmte Anlieferungsreferenzmengen zugeteilt, die er weitgehend durch entsprechende Lieferungen ausnutzte. Ermittlungen der Zollfahndung ergaben, daß in mehreren Fällen von Kühen des Klägers stammende Milchmengen von der Meierei H und zum geringen Teil auch von anderen Meiereien als Lieferungen anderer Landwirte mit freien Referenzmengen abgerechnet worden waren. Soweit als Erzeuger und Lieferanten andere Landwirte aufgetreten sind, behaupteten der Kläger und die anderen Landwirte, daß schriftliche oder mündliche Kuh- oder Kuhstallpachtverträge abgeschlossen worden seien. Die Zollfahndung kam zu dem Ergebnis, die Pachtverträge seien nur zum Schein abgeschlossen worden.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Hauptzollamt --HZA--) hat aufgrund dieses Ermittlungsergebnisses die dem Kläger zuzurechnenden zusätzlichen Mengen, die sich daraus ergebenden Lieferungen und die zu erhebenden Abgaben ermittelt und die Meierei H aufgefordert, entsprechende neue Anmeldungen abzugeben.

Gegenstand des erfolglosen Einspruchsverfahrens waren die fünf neuen Anmeldungen der Meierei H vom ... 1989 für die Wirtschaftszeiträume 1984/1985 bis 1988/1989 über vom Kläger nachzuzahlende Garantiemengenabgaben von insgesamt ... DM.

Die Klage hatte aus den in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1992, 476 i.V.m. EFG 1991, 490 veröffentlichten Gründen Erfolg.

Dagegen wendet sich das HZA mit seiner vom Finanzgericht (FG) zugelassenen Revision.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision ist begründet und führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Die Vorinstanz hat rechtsfehlerfrei erkannt, daß auf die Abgaben nach der Milchgarantiemengenregelung gemäß § 12 Abs.1 des Gesetzes zur Durchführung der gemeinsamen Marktorganisationen (MOG) i.d.F. der Bekanntmachung vom 27.August 1986 (BGBl I, 1397), zuletzt geändert durch Gesetz vom 29.September 1989 (BGBl I, 1742), die Vorschriften der Abgabenordnung (AO 1977) entsprechend anzuwenden sind. Deshalb sind --wie der Senat bereits entschieden hat (Senatsbeschluß vom 16.Juli 1985 VII B 53/85, BFHE 143, 523, BStBl II 1985, 553)-- auch §§ 167 und 168 AO 1977 entsprechend anzuwenden. Die Anmeldung der Käuferin nach § 11 der Milchgarantiemengen-Verordnung (MGV) über die zu entrichtende Milchgarantiemengenabgabe steht danach der Festsetzung dieser Abgabe unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich.

2. Die Abgabeanmeldung über die Garantiemengenabgabe kann vom Käufer grundsätzlich berichtigt werden.

a) Dem steht nicht entgegen, daß eine solche Berichtigungsmöglichkeit, die i.d.F. des § 11 Abs.2 Satz 3 MGV vom 25.Mai 1984 (BGBl I 1984, 720) ausdrücklich vorgesehen war, nach dessen Änderung durch die Dritte Verordnung zur Änderung der MGV vom 11.September 1985 (BGBl I 1985, 1916) in § 11 MGV nicht mehr enthalten ist. Dem Senat sind zwar die Gründe nicht bekannt, die zur Streichung dieser Regelung in § 11 MGV geführt haben. Es ist aber davon auszugehen, daß der Verordnungsgeber wegen der allgemeinen Verweisung des § 12 Abs.1 MOG auf die Vorschriften der AO 1977 und damit auch auf die darin enthaltenen allgemeinen Vorschriften über die Abgabenfestsetzung und deren Berichtigung, eine Spezialregelung über die Berichtigung der Milchgarantiemengenabgabeanmeldung nicht mehr für sinnvoll hielt und sie daher in § 11 MGV gestrichen hat. Jedenfalls ist die Berichtigungsmöglichkeit wegen der aufgezeigten Anwendbarkeit der §§ 167, 168 AO 1977 nicht mehr von einer spezifischen Regelung in der MGV, wie sie früher in § 11 Abs.3 Satz 2 MGV enthalten war, abhängig.

b) Entgegen der Auffassung der Vorinstanz ist es auch unerheblich, ob die Berichtigung aufgrund eigener Erkenntnisse des Käufers geschieht oder vom HZA aufgrund zollamtlicher Ermittlungen beim Käufer veranlaßt wird. Denn in jedem Fall handelt es sich um eine Anmeldung des Käufers, die nach den Vorschriften der AO 1977 zu beurteilen ist und für deren Rechtmäßigkeit jedenfalls die Ursache ihrer Abgabe kein Kriterium sein kann. Es kann hier deshalb dahingestellt bleiben, ob der Käufer verpflichtet ist, einer entsprechenden Anregung oder gar Anweisung des HZA zur Abgabe einer berichtigten Abgabeanmeldung zu folgen.

3. Der Käufer kann seine Abgabeanmeldung innerhalb der Festsetzungsfrist durch Abgabe einer neuen Anmeldung berichtigen, solange der Vorbehalt der Nachprüfung noch besteht. Dies folgt aus der entsprechenden Anwendung des § 168 Satz 1 AO 1977, nach der die Abgabeanmeldung der Abgabefestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichgestellt und damit auch § 164 AO 1977 in diesem Fall anwendbar ist.

Nach § 164 Abs.2 Satz 1 AO 1977 kann die in der Abgabeanmeldung liegende Steuerfestsetzung jederzeit geändert oder aufgehoben werden, solange der Vorbehalt noch besteht. Wenn der Vorbehalt nicht aufgehoben wird, bleibt er bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist bestehen (§ 164 Abs.4 AO 1977). Der Anmeldepflichtige kann die Änderung der Abgabefestsetzung nach § 164 Abs.2 Satz 2 AO 1977 jedoch nicht nur dadurch erreichen, daß er einen entsprechenden Antrag an das HZA richtet (so allerdings Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 14.Aufl., § 168 AO 1977 Tz.4), sondern auch dadurch, daß er seine ursprüngliche Anmeldung durch eine neue ersetzt. Die neue Anmeldung hat grundsätzlich die Wirkung einer erneuten Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Diese Wirkung tritt allerdings nach § 168 Satz 2 AO 1977 nur mit Zustimmung des HZA ein, wenn die berichtigte Abgabeanmeldung zu einer niedrigeren als der zunächst angemeldeten Abgabe führt. Im Umkehrschluß dazu wird die Neufestsetzung dagegen ohne Zustimmung des HZA wirksam, wenn die berichtigten Anmeldungen --wie hier-- zu einer höheren als der zunächst angemeldeten Abgabe führen (v. Wallis in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 9.Aufl., § 168 AO 1977 Tz.7; Förster in Koch, Abgabenordnung, 3.Aufl., § 168 Tz.18; Drenseck in L. Schmidt, Einkommensteuergesetz, 11.Aufl., § 41a Anm.2 m.w.N.).

Dieser Weg für eine Ersetzung der früheren Abgabefestsetzung durch eine neue entspricht auch dem mit §§ 167, 168 AO 1977 erkennbar verfolgtem Ziel, eine Vereinfachung oder Erleichterung der Abgabeerhebung dadurch herbeizuführen, daß der Abgabeanmeldung die Wirkung einer Abgabefestsetzung beigemessen und damit der Finanzbehörde die Festsetzung der Abgabe durch einen besonderen Bescheid erspart wird. Das ist, soweit die Anmeldung zu einer Belastung des Abgabenpflichtigen führt, deshalb vertretbar, weil unterstellt werden kann, daß die Behörde diese Selbstverpflichtung stets unter dem Vorbehalt der Nachprüfung anerkennen würde (vgl. v. Wallis, a.a.O., § 168 AO 1977 Anm.1 a). Es ist kein Grund ersichtlich, weshalb diese Erleichterung nur auf die erstmalige Anmeldung beschränkt und nicht --mit der Einschränkung nach § 168 Satz 2 AO 1977-- auch für eine die ursprüngliche Anmeldung berichtigende Anmeldung gelten sollte.

Durch diese Auslegung des § 168 AO 1977 werden die Interessen des Klägers im Streitfall in keiner Weise beeinträchtigt. Er kann gegen die neue Abgabenfestsetzung aufgrund der berichtigten Anmeldungen mit der gleichen Wirkung Einspruch einlegen, wie er das gegen die ursprüngliche Abgabenfestsetzung gekonnt hätte, wenn er diese für unrechtmäßig gehalten hätte (vgl. BFHE 143, 523, 527, BStBl II 1985, 553).

Der Kläger wird auch in seinem Recht auf Anfechtung der Abgabenfestsetzung nicht dadurch eingeschränkt, daß diese aufgrund einer Anmeldung durch die Meierei erfolgte. Da er die ihm zustehenden Referenzmengen kennt, kann er sich gegen jede Abgabenfestsetzung wenden, die diese Referenzmengen nicht berücksichtigt. Das HZA war verpflichtet, in seiner Einspruchsentscheidung im einzelnen --wie auch geschehen-- darzulegen, weshalb trotz angeblichen Nichtüberschreitens der Anlieferungsreferenzmengen die Milchgarantiemengenabgabe im Falle des Klägers festgesetzt wurde.

Das FG hätte daher die Einspruchsentscheidung des HZA materiell überprüfen und dafür die notwendigen Feststellungen treffen müssen. Da die Vorinstanz dies --von ihrem Rechtsstandpunkt aus zu Recht-- nicht getan hat, ist die Sache nicht spruchreif. Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben und die Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen (§ 126 Abs.3 Nr.2 FGO).

Bei seiner erneuten Prüfung wird das FG auch zu berücksichtigen haben, daß der Käufer nach Art.9 Abs.2 der Verordnung (EWG) Nr.857/84 des Rates vom 31.März 1984 (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften L 90/13) i.V.m. § 11 Abs.1 MGV den Abgabebetrag vom Milcherzeuger nur für die Mengen einziehen kann, die an ihn --den Käufer-- geliefert worden sind. Seine Abgabeanmeldung darf deshalb jedenfalls auch nur für diese Mengen die Anmeldung der in Betracht kommenden Abgabe enthalten.

Fundstellen