BFH Urteil vom 10.11.1989 - VI R 155/85 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Zufluß von Einnahmen bei verbilligt vom Arbeitgeber überlassenen Eigentumswohnung; Verletzung des Grundsatzes des rechtlichen Gehörs bei fehlender Entscheidung über Fristverlängerungsantrag

Leitsatz (NV)

1. In der verbilligten Überlassung einer Eigentumswohnung durch die Arbeitgeberin kann ein als Lohn anzusehender geldwerter Vorteil i. S. des § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG liegen.

2. Dieser Vorteil fließt dem Arbeitnehmer zu, wenn er die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Eigentumswohnung erlangt. Dies ist der Fall, sobald Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf den Erwerber übergegangen sind.

3. Für einen solchen Übergang kann die Übernahme der Wohnung, die Übergabe der gesamten Schlüssel und die Zahlung von Wohngeld sprechen.

4. Das FG verletzt den Anspruch des Klägers auf rechtliches Gehör, wenn es weder in der mündlichen Verhandlung noch im Urteil über den Antrag des Klägers entscheidet, ihm eine Frist für den Nachweis des Übergangs der wirtschaftlichen Verfügungsmacht einzuräumen.

Normenkette

EStG 1973 § 8 Abs. 1, § 11 Abs. 1 S. 1, § 19 Abs. 1 Nr. 1; FGO § 119 Nr. 3

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kläger war im Streitjahr 1973 Geschäftsführer der Gesellschaft A in H. Er erwarb von ihr durch Vertrag vom 24. Oktober 1972 eine Eigentumswohnung in H zum Festpreis von . . . DM. Diesen Betrag hatte der Kläger der A nach § 5 des notariellen Vertrages in Höhe von . . . DM unmittelbar nach Abschluß des Vertrages, jedoch nicht vor der Verfügung der Auflassungsvormerkung, zu zahlen. Den verbleibenden Restbetrag - im folgenden: Restbetrag - (Anm.: ca. ein Viertel des Festpreises) hatte er entsprechend den Anforderungen derjenigen Firma bereitzustellen, die die Sonderausstattung in der Eigentumswohnung vorzunehmen hatte. Bezüglich der Übergabe / Übernahme traf § 7 des Vertrages folgende Regelung:

,,Die Vertragsschließenden sind sich darüber einig, daß es sich bei diesem Vertrag um einen Kaufvertrag und nicht um einen Werk- oder Werklieferungsvertrag im Sinne der §§ 631 ff. BGB handelt. Die Verkäuferin schuldet somit nicht die Herstellung des Kaufgegenstandes, sondern die Übergabe des fertiggestellten Kaufgegenstandes (wesentlicher Inhalt der Leistung der Verkäuferin).

Der gesamte Kaufgegenstand wird mit Ausnahme der in § 5 genannten Grundpfandrechte frei von Lasten in Abs. III der Grundbücher geliefert.

Die Verkäuferin wird dem Erwerber den vorgesehenen Übergabetermin rechtzeitig mitteilen. Die Kaufsache darf nicht vor Übergabe bezogen werden. Wirkt der Erwerber an der Übergabe nicht mit, verweigert er namentlich die Unterzeichnung der Niederschrift, ohne daß er dafür einen ausreichenden Grund hat, so gilt die Kaufsache als mängelfrei übernommen.

Die Übergabe / Übernahme erfolgt im vorgefundenen Zustand aufgrund einer schriftlichen Übernahmeerklärung . . .

Vom Tage der Übergabe / Übernahme an trägt der Erwerber alle auf das Wohnungseigentum anfallenden Lasten, die sich aus einer Lastenberechnung ergeben.

Diese Beträge sind monatlich im voraus kostenfrei auf ein von der A noch anzugebendes Wohnlastenkonto zu überweisen. Ebenfalls trägt der Erwerber vom Übergabe / Übernahmetag an die Gefahr."

Das FA ging bei der Einkommensteuerveranlagung 1973 davon aus, daß dem Kläger im Streitjahr 1973 aus dem verbilligten Kauf der Eigentumswohnung ein geldwerter Vorteil von . . . DM zugeflossen sei. In der Einspruchsentscheidung ermäßigte das FA den geldwerten Vorteil auf . . . DM.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage teilweise statt. Es führte u. a. aus:

Nach § 11 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) seien Einnahmen innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen seien. Bei der Veräußerung von Grundstücken sei für den Zufluß regelmäßig der Zeitpunkt maßgebend, zu dem das Grundstück dem Erwerber übergeben und Nutzen und Lasten auf seine Rechnung übergegangen seien.

Entsprechend § 7 des notariellen Vertrages vom 24. Oktober 1972 habe der Kläger die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Eigentumswohnung erst nach Übergabe / Übernahme der fertiggestellten Wohnung erlangen sollen. Da die Wohnung bei Abschluß des notariellen Vertrages vom 24. Oktober 1972 noch nicht fertiggestellt und nach Angaben des Klägers ein Übergabe / Übernahmeprotokoll nicht gefertigt worden sei, müsse als Datum der Übergabe / Übernahme entsprechend der Ansicht des FA der 15. Februar 1973 angenommen werden. Daß die Übergabe / Übernahme nicht schon vor dem 31. Dezember 1972 erfolgt sei, ergebe sich insbesondere daraus, daß nach Abschluß des notariellen Kaufvertrags vom 24. Oktober 1972 noch umfangreiche Arbeiten hätten durchgeführt werden müssen.

Das FA habe folglich zu Recht den Zufluß des geldwerten Vorteils für das Jahr 1973 angenommen. Der geldwerte Vorteil sei jedoch auf den Betrag von . . . DM zu ermäßigen.

Gegen diese Entscheidung legte der Kläger Revision ein. Er bringt u. a. vor:

Mit der Revision werde das Urteil des FG nur insoweit angegriffen, als das Gericht festgestellt habe, daß ihm Nutzen und Lasten der Wohnung erst am 15. Februar 1973 und nicht bereits im November 1972 zugeflossen seien. Die Vorentscheidung beruhe insoweit auf der Verletzung des Amtsermittlungsgrundsatzes und nicht hinreichender Aufklärung des Sachverhalts. Gerügt werde ferner die Verletzung des rechtlichen Gehörs.

Der Kläger beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und unter Änderung des Einkommensteuerbescheids für 1973 vom 11. Januar 1977 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 22. Oktober 1980 die Einkommensteuer insoweit herabzusetzen, wie sie sich ergibt, wenn bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit kein geldwerter Vorteil aus dem Kauf der Eigentumswohnung angesetzt wird.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision des Klägers führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. Denn der Kläger rügt zu Recht, daß sein Anspruch auf rechtliches Gehör vom FG verletzt worden sei.

Die Beteiligten streiten sich im Revisionsverfahren nur noch darüber, zu welchem Zeitpunkt dem Kläger ein geldwerter Vorteil aus der ihm verbilligt von der Arbeitgeberin überlassenen Eigentumswohnung zugeflossen ist. FA und FG gehen davon aus, daß dieser Zufluß im Streitjahr 1973 erfolgt ist, während der Kläger einen solchen Zufluß für das Jahr 1972 annimmt.

Das FG ist zur Entscheidung dieser Frage zu Recht von § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG 1971 ausgegangen. Hiernach sind Einnahmen innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Einnahmen sind nach § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Abs. 3 Nr. 4 bis 7 EStG 1971 zufließen. Einnahme in diesem Sinne kann auch der geldwerte Vorteil aus dem verbilligten Erwerb eines Grundstücks vom Arbeitgeber durch den Arbeitnehmer sein. Ein solcher Vorteil stellt eine Einnahme im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit i. S. des § 2 Abs. 3 Nr. 4 EStG dar.

Eine Einnahme fließt i. S. des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG dem Steuerpflichtigen zu, wenn er die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat (vgl. z. B. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 30. Januar 1975 IV R 190/71, BFHE 115, 559, BStBl II 1975, 776, und die dort erwähnte Rechtsprechung). Für den Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht ist bei Grundstücken regelmäßig der Zeitpunkt maßgebend, von dem ab der Erwerber nach dem Willen der Vertragspartner wirtschaftlich über das Grundstück verfügen kann. Das ist in der Regel der Fall, sobald Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf den Erwerber übergegangen sind (vgl. BFH-Urteile vom 13. Oktober 1972 I R 213/69, BFHE 107, 418, BStBl II 1973, 209; vom 2. Mai 1984 VIII R 276/81, BFHE 141, 498, BStBl II 1984, 820, und vom 2. Oktober 1987 VI R 65/84, BFH / NV 1988, 86).

Von diesen Grundsätzen ist auch das FG ausgegangen. Das FG nimmt noch keinen Zufluß des geldwerten Vorteils aus der verbilligt überlassenen Eigentumswohnung im Jahr 1972 an, weil es aus dem notariellen Vertrag vom 24. Oktober 1972 folgerte, daß die Eigentumswohnung in diesem Jahr noch nicht fertiggestellt gewesen sei. Nach dem Vertrag habe der Kläger die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Eigentumswohnung erst nach Übergabe / Übernahme der fertiggestellten Wohnung erlangen sollen. Da ein Übergabe- / Übernahmeprotokoll nicht gefertigt worden sei, müsse mit dem FA die Übergabe / Übernahme mit dem Bezug der Wohnung am 15. Februar 1973 angenommen werden.

Der Weg, auf dem das FG zu diesem Ergebnis gelangt ist, ist nicht einwandfrei. Denn das FG ist auf neues Vorbringen des Klägers in der mündlichen Verhandlung und die dort vorgebrachten Beweisangebote im Urteil nicht eingegangen. Insbesondere hat es weder in der mündlichen Verhandlung noch im Urteil über den vom Prozeßbevollmächtigten des Klägers in der mündlichen Verhandlung laut Protokoll gestellten Antrag entschieden,

,,ihm eine Frist einzuräumen

a) . . .

b) für den Nachweis der Umbaumaßnahmen durch Vorlage einer entsprechenden Bauzeichnung,

c) für den Zeitpunkt des Besitzübergangs an dem Objekt".

Hierdurch wurde der Anspruch des Klägers auf rechtliches Gehör verletzt. Das Urteil des FG beruht kraft Gesetzes (§ 119 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) auf diesem Verfahrensmangel, da es auf die wegen des Mangels nicht berücksichtigten Umstände rechtlich ankommen kann (vgl. Tipke / Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 13. Aufl., § 119 FGO Tz. 10 Abs. 1).

Nach dem Vorbringen des Klägers im Revisionsverfahren hat sein Prozeßbevollmächtigter in der mündlichen Verhandlung vor dem FG am 6. März 1985 ausgeführt, daß er, der Kläger, die Wohnung spätestens Anfang November 1972 übernommen und bereits im November und Dezember 1972 mit seiner Ehefrau in der damals nur teilweise eingerichteten und noch nicht ganz fertiggestellten Wohnung wiederholt übernachtet habe. Sein Bevollmächtigter habe ferner darauf hingewiesen, daß er, der Kläger, bereits im November 1972 sämtliche Schlüssel der Wohnung erhalten, ab November 1972 das Wohngeld bezahlt und ab diesem Zeitpunkt auch über die Wohnung wie ein Eigentümer unter Ausschluß eines jeden Dritten, einschließlich der Verkäuferin, habe verfügen können. Er, der Kläger, habe für den Bautenstand bei Vertragsabschluß am 24. Oktober 1972 den Architekten und für die Schlüsselübergabe, Wohngeldzahlung und seine tatsächliche Nutzung in Form von Übernachtungen im November und Dezember 1972 den Hausmeister als Zeugen benannt. Sollten die Behauptungen des Klägers bzw. seines Prozeßbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung vom 6. März 1985 inhaltlich zutreffen, könnte seine Klage unter Umständen Erfolg haben. Denn die Übernahme der Wohnung, die Übergabe der gesamten Schlüssel und die Zahlung von Wohngeld ab November 1972 könnten dafür sprechen, daß die Voraussetzungen für den Zufluß von Einnahmen i. S. des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG schon zu diesem Zeitpunkt erfüllt waren.

Die Vorentscheidung ist aufzuheben. Die Sache ist an das FG zurückzuverweisen, damit es prüft, ob die Vertragsparteien abweichend vom notariellen Vertrag vom 24. Oktober 1972 die Übergabe der Wohnung schon vor ihrer Bezugsfertigkeit, nämlich schon im November 1972, vollzogen haben und ob Gefahr, Nutzen und Lasten schon zu diesem Zeitpunkt auf den Kläger übergegangen sind. Es wird hierauf ggf. die vom Kläger benannten Zeugen vernehmen und sich die Überweisungsbelege bezüglich des Wohngelds zeigen lassen müssen. Es wird den - anscheinend ebenfalls in der mündlichen Verhandlung vom 6. März 1985 vorgelegten - notariellen Vertrag vom 10. August 1973 daraufhin zu würdigen haben, ob aus ihm eine Abänderung des ursprünglichen Vertrages entnommen werden kann. In dem Vertrag wurde zwar, wie der Kläger nicht verkennt, lediglich bestimmt, daß der Restbetrag von ihm direkt mit den Handwerkern abzurechnen sei, daß zwischen den Vertragsparteien also keinerlei Verpflichtungen mehr bestünden und daß die Verantwortung für die Fertigstellung bei ihm, dem Kläger, als Erwerber liege. Es ist vom FG jedoch festzustellen, ob hieraus entsprechend dem Vorbringen des Klägers entnommen werden kann, § 7 des ursprünglichen Vertrages sei dadurch implizid dahingehend geändert worden, daß die Verkäuferin ihm, dem Kläger, nicht eine fertigzustellende, sondern eine bis auf die Sonderausstattung am 24. Oktober 1972 fertiggestellte Wohnung geschuldet habe.

Fundstellen