BFH Urteil vom 04.09.1997 - IV R 88/96

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bodenschatz wird zum Wirtschaftsgut mit Grundstücksverkauf an Abbauunternehmer - Klarstellung eines vermeintlich vom BFH im Urteil vom 7.12.1989 IV R 1/88 aufgestellten Rechtssatzes

Leitsatz (amtlich)

Ein Bodenschatz wird auch ohne bereits erteilte Abbaugenehmigung dann als Wirtschaftsgut greifbar, wenn das Grundstück unter gesonderter Berechnung eines Kaufpreises für den Bodenschatz an einen Abbauunternehmer veräußert wird (Abgrenzung zum Senatsurteil vom 7. Dezember 1989 IV R 1/88, BFHE 159, 177, BStBl II 1990, 317).

Orientierungssatz

1. Ein unter der Erdoberfläche befindlicher Bodenschatz ist solange kein selbständiges Wirtschaftsgut, wie der Eigentümer oder Nutzungsberechtigte den Bodenschatz nicht selbst nutzt oder durch einen anderen nutzen läßt. Als Wirtschaftsgut greifbar und damit zum eigenständigen Wirtschaftsgut wird der Bodenschatz erst dann, wenn der Eigentümer über ihn verfügt. Dies ist der Fall, wenn der Bodenschatz zur nachhaltigen Nutzung in den Verkehr gebracht wird. Die Entdeckung oder allein die Tatsache des Bekanntseins eines Bodenschatzes reicht für die Annahme eines Wirtschaftsgutes noch nicht aus.

2. Nachhaltig in den Verkehr gebracht ist ein Bodenschatz, der damit zum selbständigen Wirtschaftsgut wird, wenn mit seiner Aufschließung begonnen oder mit einer alsbaldigen Aufschließung zu rechnen ist. Spätestens sind diese Voraussetzungen zu dem Zeitpunkt erfüllt, in dem die erforderliche öffentlich-rechtliche Genehmigung zum Abbau des Bodenschatzes erteilt wird.

3. Zahlt ein Abbauunternehmer für ein einen Bodenschatz --hier: Kies-- enthaltendes Grundstück neben dem Kaufpreis für den Grund und Boden zusätzlich für den Bodenschatz, ist der Bodenschatz ein selbständiges Wirtschaftsgut. Diese Vermutung gilt jedoch nicht, wenn nach den Umständen des Einzelfalles ausnahmsweise nicht in absehbarer Zeit mit einem Beginn der Aufschließung gerechnet werden kann. Das ist der Fall, wenn der Erwerber eine Aufschließung des Bodenschatzes nicht beabsichtigt, wenn die Erteilung der Abbaugenehmigung bereits abgelehnt worden ist, die Genehmigung nach den planungsrechtlichen Gegebenheiten im Zeitpunkt des Erwerbs nicht erteilt werden dürfte oder ihre Erteilung nach der Vorstellung des Erwerbers nicht zu erwarten ist (vgl. BFH-Rechtsprechung).

4. Entgegen der Meinung der Verwaltung (BMF-Erlaß vom 9.8.1993 IV B 2 -S 2134 - 208/93) und der Literatur kann dem BFH-Urteil vom 7.12.1989 IV R 1/88 nicht der Rechtssatz entnommen werden, daß bei der Veräußerung eines bodenschatzenthaltenden Grundstücks eine Konkretisierung des Wirtschaftsguts "Bodenschatz" nur in Betracht komme, wenn die Genehmigung zum Abbau bereits im Veräußerungszeitpunkt vorliege oder der auf den Bodenschatz bezogene Kaufpreis nur unter der Bedingung vereinbart sei, daß die Genehmigung später erteilt wird. Die in jenem Fall getroffene Vereinbarung, daß bei Erteilung der Genehmigung ein höherer Kaufpreis zu zahlen sein sollte, wurde dahingehend gewürdigt, daß dem erwerbenden Abbauunternehmen zunächst nur die Möglichkeit gesichert werden sollte, einen nach Erteilung der Genehmigung verwertbaren Bodenschatz zu erwerben.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 1

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) unterhielt einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb, dessen Gewinne durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt wurden. Im Dezember 1990 veräußerte er ein zu seinem Betriebsvermögen gehörendes landwirtschaftlich genutztes Grundstück mit einer Größe von 15 970 m$ an ein Sand- und Kiesabbauunternehmen (GmbH). Der Kaufpreis betrug 558 950 DM und ergab sich nach der ausdrücklichen Regelung im notariellen Kaufvertrag aus einem Quadratmeterpreis von 3,50 DM für den Grund und Boden und 31,50 DM für ein darin liegendes Kiesvorkommen.

Das Grundstück war im rechtskräftigen Flächennutzungsplan als "Fläche für Abgrabungen oder für die Gewinnung von Bodenschätzen" ausgewiesen und liegt in einem Gebiet, in dem schon länger Kiesabbau betrieben wurde. Die GmbH beabsichtigte auch von Anfang an, das Grundstück ausschließlich für die Ausbeutung von Sand und Kies zu nutzen, und stellte im Juni 1992 den Antrag auf Erteilung einer Abgrabungsgenehmigung.

Anders als der Kläger sah der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) das Kiesvorkommen als unselbständigen Bestandteil des Grund und Bodens an und ermittelte aus dem Veräußerungsgeschäft einen Gewinn von 541 054 DM, wovon die Hälfte (270 527 DM) im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung der klagenden Eheleute für das Streitjahr 1990 bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft berücksichtigt wurde.

Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) führte zur Begründung seiner Entscheidung im wesentlichen aus, in bezug auf den Bodenschatz sei kein Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft erzielt worden, weil das selbständige Wirtschaftsgut "Bodenschatz" bereits bei Veräußerung des Grundstücks im Privatvermögen entstanden sei. Auch vor Erteilung der Abgrabungsgenehmigung konkretisiere sich der Bodenschatz als Wirtschaftsgut, wenn das Grundstück an ein Abbauunternehmen veräußert werde, das für den Bodenschatz einen gesonderten Kaufpreis zahle.

Mit der vom FG wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassenen Revision macht das FA geltend, das Kiesvorkommen habe im Zeitpunkt der Veräußerung noch einen unselbständigen Bestandteil des Grund und Bodens dargestellt.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen, hilfsweise Zurückverweisung an das FG.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, daß der Kaufpreis zum Teil auf das im Privatvermögen des Klägers entstandene Wirtschaftsgut "Bodenschatz" entfällt.

1. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist ein unter der Erdoberfläche befindlicher Bodenschatz solange kein selbständiges Wirtschaftsgut, wie der Eigentümer oder Nutzungsberechtigte den Bodenschatz nicht selbst nutzt oder durch einen anderen nutzen läßt. Als Wirtschaftsgut greifbar und damit zum eigenständigen Wirtschaftsgut wird der Bodenschatz erst dann, wenn der Eigentümer über ihn verfügt. Dies ist jedenfalls dann der Fall, wenn der Bodenschatz zur nachhaltigen Nutzung in den Verkehr gebracht wird. Die Entdeckung oder allein die Tatsache des Bekanntseins eines Bodenschatzes reicht für die Annahme eines Wirtschaftsgutes noch nicht aus (BFH-Urteile vom 23. Juni 1977 IV R 17/73, BFHE 123, 140, BStBl II 1977, 825; vom 28. Oktober 1982 IV R 73/81, BFHE 137, 32, BStBl II 1983, 106; vom 1. Juli 1987 I R 197/83, BFHE 150, 534, BStBl II 1987, 865; vom 13. September 1988 VIII R 236/81, BFHE 154, 358, BStBl II 1989, 37; vom 7. Dezember 1989 IV R 1/88, BFHE 159, 177, BStBl II 1990, 317; vom 8. April 1992 XI R 34/88, BFHE 168, 124, BStBl II 1992, 893; vom 29. Oktober 1993 III R 36/93, BFH/NV 1994, 473; vom 26. November 1993 III R 58/89, BFHE 173, 115, BStBl II 1994, 293). Nachhaltig in den Verkehr gebracht ist der Bodenschatz nach der Rechtsprechung, wenn mit seiner Aufschließung begonnen oder mit einer alsbaldigen Aufschließung zu rechnen ist. Spätestens sind diese Voraussetzungen zu dem Zeitpunkt erfüllt, in dem die erforderliche öffentlich-rechtliche Genehmigung zum Abbau des Bodenschatzes erteilt wird (BFH in BFHE 173, 115, BStBl II 1994, 293).

Wird das den Bodenschatz enthaltende Grundstück an einen Abbauunternehmer veräußert und zahlt dieser nicht nur den Kaufpreis für den Grund und Boden, sondern zusätzlich auch für den Bodenschatz, so ist der Bodenschatz im Regelfall ebenfalls zur nachhaltigen Nutzung in den Verkehr gebracht und damit als Wirtschaftsgut greifbar geworden, denn es ist davon auszugehen, daß der Abbauunternehmer den Kaufpreis zu dem Zweck aufwendet, demnächst mit der Ausbeutung zu beginnen (vgl. BFH in BFHE 123, 140, BStBl II 1977, 825). Allerdings gilt diese Vermutung nicht, wenn nach den Umständen des Einzelfalles ausnahmsweise nicht in absehbarer Zeit mit einem Beginn der Aufschließung gerechnet werden kann. Das ist etwa dann der Fall, wenn der Erwerber eine Aufschließung des Bodenschatzes nach den getroffenen Feststellungen nicht beabsichtigt (vgl. BFH in BFH/NV 1994, 473). Gleiches gilt, wenn ein Antrag auf Erteilung der Abbaugenehmigung bereits abgelehnt worden ist, die Genehmigung nach den planungsrechtlichen Gegebenheiten im Zeitpunkt des Erwerbs nicht erteilt werden dürfte oder ihre Erteilung nach der Vorstellung des Erwerbers nicht zu erwarten ist.

Zu Unrecht ist aus dem Senatsurteil in BFHE 159, 177, BStBl II 1990, 317 entnommen worden, bei Veräußerung eines bodenschatzenthaltenden Grundstücks komme eine Konkretisierung des Wirtschaftsguts "Bodenschatz" nur in Betracht, wenn die Genehmigung zum Abbau bereits im Veräußerungszeitpunkt vorliege oder der auf den Bodenschatz bezogene Kaufpreis nur unter der Bedingung vereinbart sei, daß die Genehmigung später erteilt wird (Erlaß des Bundesministeriums der Finanzen vom 9. August 1993 IV B 2 -S 2134- 208/93, BStBl I 1993, 678 unter 2. b; Schmidt/Weber-Grellet, Einkommensteuergesetz, 16. Aufl. 1997, § 5 Rz. 140; Blümich/Schreiber, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 5 EStG Rz. 464; Hiller, Die Information über Steuer und Wirtschaft --Inf-- 1990, 337; differenzierend aber Felsmann, Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirte, Loseblatt, Anm. 1172 b; Halbig, Inf 1991, 322; Seeger in: Steuerrecht und Gesellschaftsrecht als Gestaltungsaufgabe - Freundesgabe für Franz Josef Haas, 343, 347). Vielmehr hatte der erkennende Senat die in jenem Fall getroffene Vereinbarung, daß bei Erteilung der Genehmigung ein höherer Kaufpreis zu zahlen sein sollte, dahingehend gewürdigt, daß dem erwerbenden Abbauunternehmen zunächst nur die Möglichkeit gesichert werden sollte, einen nach Erteilung der Genehmigung verwertbaren Bodenschatz zu erwerben. Denn das Unternehmen war erst nach Erteilung der Genehmigung bereit, eine besondere Vergütung für den Bodenschatz zu zahlen. Anders verhält es sich jedoch bei Sachverhaltsgestaltungen, in denen der erwerbende Abbauunternehmer --wie im Streitfall-- ohne weitere Bedingungen bereit ist, für den Bodenschatz etwas aufzuwenden. Denn dadurch wird dokumentiert, daß dem Bodenschatz auch ohne vorliegende Abbaugenehmigung im Wirtschaftsverkehr ein eigenständiger Wert beigemessen wird.

3. Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall erweist sich die Vorentscheidung als zutreffend. Der Erwerber des Grundstücks ist ein Abbauunternehmen, das ohne weitere Bedingung bereit war, neben dem Preis für den Grund und Boden einen besonderen Kaufpreis für das Kiesvorkommen zu zahlen. Nach den Feststellungen des FG waren auch keine Umstände ersichtlich, die die Vermutung entkräften könnten, daß das Abbauunternehmen in absehbarer Zeit mit der Aufschließung des Bodenschatzes beginnen würde. Die Vermutung wird im Gegenteil durch die Feststellung bestätigt, daß das Unternehmen von Anfang an eine Ausbeutung des Bodenschatzes beabsichtigte. Nach den Festlegungen im Flächennutzungsplan und im Hinblick auf die bereits in dem Gebiet stattfindende Auskiesung war auch nicht zu erwarten, daß eine Abbaugenehmigung versagt werden würde.

Fundstellen